INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 09.05.2010 r. (data wpływu 13.05.2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15.06.2010 r. (data wpływu 17.06.2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-453/10-2/JK z dnia 10.06.2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania sprzedaży energii elektrycznej cementowni, która zużywa ją do procesów mineralogicznych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13.05.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży energii elektrycznej cementowni, która zużywa ją do procesów mineralogicznych.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15.06.2010 r. (data wpływu 17.06.2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-453/10-2/JK z dnia 10.06.2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka dokonuje, na terytorium kraju sprzedaży energii na rzecz nabywców końcowych jak również podmiotów, nie będących nabywcami końcowymi. Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku akcyzowym wprowadza obowiązek zapłaty akcyzy przez podmiot dokonujący sprzedaży energii elektrycznej na rzecz końcowego nabywcy, wątpliwości wzbudza w świetle prawa wspólnotowego sposób rozliczenia, dokonywanych przez Wnioskodawcę transakcji i naliczenia należnego podatku akcyzowego. Dotyczy to sytuacji gdy Wnioskodawca dokonuje sprzedaży energii elektrycznej na rzecz cementowni, które zużywają ją do procesów mineralogicznych. Wnioskodawca wystawia faktury za sprzedaną do cementowni energię elektryczną w ciągu 7 dni od daty dokonania sprzedaży. Cementownie przedstawiają oświadczenia odnośnie ilości energii elektrycznej zużytej na procesy mineralogiczne i na inne cele.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w przypadku sprzedaży na terytorium kraju energii na rzecz cementowni, która nie posiada żadnej z koncesji, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy akcyzowej Spółka winna stosować bezpośrednio przepisy Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. UE L z dnia 31 października 2003 r. i w konsekwencji nie naliczać i nie odprowadzać akcyzy od sprzedaży na rzecz tego podmiotu, gdyż jest to sprzeczne z prawem wspólnotowym
2. Czy w przypadku potwierdzenia takiego stanowiska Spółka w celu prawidłowego rozliczenia podatku akcyzowego może opierać się na oświadczeniu cementowni, które wskazuje ilość energii zużytej do procesów mineralogicznych oraz zużytej na inne cele i w konsekwencji naliczać oraz uiszczać podatek jedynie od energii zużytej na te inne cele...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku energii elektrycznej opodatkowaniu akcyzą podlega m. in. sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

Należy zwrócić uwagę, nabywca końcowy nie oznacza w tym przypadku podmiotu, który na własne potrzeby zużywa energię elektryczną. Ustawa o podatku akcyzowym zawiera własną definicję tego terminu w art. 2 pkt 19. Zgodnie z nią nabywca końcowy to podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625, z późn. zm.), z wyłączeniem spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 121, poz. 1019, z późn. zm.) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych.

Pomijając specyficzny przypadek spółki prowadzącej giełdę towarową, jedynym kryterium uznania podmiotu za nabywcę końcowego jest fakt braku posiadania przez ten podmiot koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne. W konsekwencji sprzedaż energii na terytorium kraju na rzecz podmiotu posiadającego jakąkolwiek z wymienionych powyżej koncesji skutkuje brakiem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Spółka dokonując sprzedaży energii na terytorium kraju podmiotowi nieposiadającemu koncesji o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy staje się z tego tytułu podatnikiem podatku akcyzowego i w konsekwencji jest zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia akcyzy od tej transakcji.

Poważne wątpliwości budzi jednak zastosowanie się do przepisów ustawowych w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na rzecz cementowni będącej w rozumieniu ustawy nabywcą końcowym (nie posiadającym koncesji), która zużywa zakupioną energię elektryczną na procesy mineralogiczne. W tym przypadku ustawa o podatku akcyzowym jest w kolizji z prawem wspólnotowym.

Zgodnie z art. 1 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (zwanej dalej dyrektywą) Państwa Członkowskie nakładają podatki na produkty energetyczne i energię elektryczną zgodnie z niniejszą dyrektywą. Niniejsza dyrektywa ma zastosowanie do energii elektrycznej objętej kodem CN 2716 (art. 2 ust. 2). Oznacza to, że opodatkowanie energii elektrycznej akcyzą w państwach Wspólnoty Europejskiej powinno być zgodne z niniejszą dyrektywą.

Natomiast art. 2 ust. 4b dyrektywy wyraźnie wskazuje, że jej treści (a więc metody opodatkowania podatkiem akcyzowym) nie stosuje się do wykorzystania energii elektrycznej w procesach mineralogicznych. „Procesy mineralogiczne” oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem Dl 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej. Zgodnie z tym rozporządzeniem produkcja cementu, wapna i gipsu, którą prowadzi cementownia została sklasyfikowana w podsekcji DI 26.5 tzn. spełnia wymóg wyłączenia spod opodatkowania akcyzą. Wyłączenie z art. 2 ust. 4 doznaje ograniczenia w art. 20 jednakże odnosi się ono tylko do niektórych produktów energetycznych. Nie ma ono zastosowania do energii elektrycznej.

W konsekwencji energia elektryczna zużywana do procesów mineralogicznych (produkcji cementu, wapna i gipsu) nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Opodatkowanie tego rodzaju energii stanowi wyraźne naruszenie art. 1 dyrektywy, który wskazuje, że Państwa Członkowskie mogą nakładać podatki wyłącznie zgodnie z dyrektywą.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 18b ust. 9 Rzeczpospolita Polska może stosować okres przejściowy w celu dostosowania swojego systemu opodatkowania energii elektrycznej do ram wspólnotowych do dnia 1 stycznia 2006 r. Oznacza to, że po 1 stycznia 2006 r. polskie ustawodawstwo dotyczące opodatkowania energii elektrycznej powinno być dostosowane do regulacji wspólnotowych, które wyraźnie wyłączają energię elektryczną zużywaną do procesów mineralogicznych z systemu opodatkowania w Państwach Członkowskich Wspólnoty Europejskiej.

Z ustalonej linii orzeczniczej zarówno sądów administracyjnych, jak i stanowiska Trybunału Konstytucyjnego wynika, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej obok konstytucji, ustaw i rozporządzeń są ratyfikowane umowy międzynarodowe. Ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, nie tylko stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, ale ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli została ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie, a ustawy tej nie da się pogodzić z umową, o czym stanowi art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji. Ratyfikacja przez Rzeczypospolitą Polską umowy międzynarodowej i jej wypowiedzenie wymaga uprzedniej zgody wyrażonej w ustawie, jeżeli umowa dotyczy członkostwa Rzeczypospolitej Polskiej w organizacji międzynarodowej (art. 89 ust. 1 pkt 3). Należy wskazać, że taką umową jest Traktat akcesyjny dotyczący przystąpienia Polski do Unii Europejskiej.

Orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, oprócz istniejącego wymogu dostosowania ustawodawstw krajowych państw przystępujących do Wspólnoty do prawa Unii Europejskiej, wypracowało zasadę pierwszeństwa w stosowaniu prawa unijnego przed prawem wewnętrznym danego państwa. Ponadto zasada bezpośredniego stosowania prawa wspólnotowego wynikająca expressis verbis z art. 249 ust. 2 Traktatu o Unii Europejskiej, wyprowadzona jest też w drodze wykładni art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, z którego wyprowadza się nie tylko zasadę bezpośredniego stosowania rozporządzeń wspólnotowych, ale też zasadę pierwszeństwa tych rozporządzeń w wypadku kolizji z ustawami. Wyprowadza się regułę, że w przypadku rozbieżności pomiędzy przepisami prawa krajowego, a prawem wspólnotowym, jeżeli tej rozbieżności nie da się usunąć w drodze wykładni, to zastosowanie ma zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego i to niezależnie od rangi porównywanych norm. Należy podkreślić, że pogląd o nadrzędności prawa wspólnotowego nad krajowym jest w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ugruntowany i systematycznie rozwijany, a zasada pierwszeństwa ma charakter bezwarunkowy i nieograniczony.

W myśl art. 2 aktu dotyczącego warunków przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej (Dz. Urz. U. UE L 03.236.33), od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej zaczęły obowiązywać na terenie Polski akty prawa wspólnotowego, w tym dyrektywy, albowiem z dniem akcesji przepisy unijne stały się przepisami obowiązującymi na równi z prawem polskim.

W odniesieniu do kwestii możliwości bezpośredniego stosowania w niniejszej sprawie przepisów prawa wspólnotowego (dyrektyw), w pierwszej kolejności należy wskazać, że z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika możliwość stosowania wprost przepisów dyrektyw wspólnotowych, uzależniając jednak zastosowanie, normy dyrektywy od spełnienia co najmniej dwóch przesłanek: dyrektywa, której normy mają być stosowane bezpośrednio, nie została - mimo upływu terminu do implementacji - przetworzona do prawa krajowego oraz normy te muszą być na tyle precyzyjne i bezwarunkowe, że nadają się do zastosowania w konkretnym przypadku. Takie stanowisko potwierdza wyrok NSA sygn. I OSK 1148/09 z dnia 27.01.2009 r. W niniejszej sprawie oba warunki zastosowania dyrektywy bezpośrednio niewątpliwie zostały spełnione: art. 2 ust. 4b dyrektywy precyzyjnie i bezwarunkowo wskazuje, że podatków nie nakłada się na energię elektryczną zużywaną do procesów mineralogicznych a Rzeczpospolita Polska nie wprowadziła tej regulacji do swojego porządku prawnego do 1 stycznia 2006 r. (upłynięcie okresu przejściowego stanowi naruszenie art. 18a ust. 9 dyrektywy). W konsekwencji na aprobatę zasługuje stanowisko, że w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na rzecz cementowni Spółka może wprost stosować art. 2 ust. 4b dyrektywy w odniesieniu do energii zużywanej do procesów mineralogicznych. Z uwagi na fakt, że dyrektywa wyłącza opodatkowanie takiej energii obowiązek podatkowy w tym przypadku nie powstanie i Spółka ma obowiązek naliczenia akcyzy jedynie od energii zużytej na inne cele niż procesy mineralogiczne. Z uwagi na fakt, że faktury sprzedaży energii na rzecz cementowni wystawiane są w ciągu 7 dni od dnia sprzedaży i w dniu wystawienia faktury sposób zużycia energii jest już znany Spółka może opierając się na oświadczeniu cementowni wykazać na fakturze jedynie podatek akcyzowy od energii zużytej na cele inne niż procesy mineralogiczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne wydawane są w zakresie przepisów prawa podatkowego. Zauważyć należy, że ustawa - Ordynacja podatkowa nie zawiera legalnej definicji interpretacji przepisów prawa podatkowego. Art. 3 ust. 2 tej ustawy stanowi, że ilekroć w Ordynacji podatkowej jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast ustawy podatkowe w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązku organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Oznacza to, że aby daną ustawę uznać za ustawę podatkową, w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, w ustawie takiej powinny być uregulowane wszystkie istotne elementy stosunku daninowego.

Z powyższego wynika zatem, że przedmiotem interpretacji indywidualnych są przepisy prawa podatkowego. Oznacza to, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku przedmiotem interpretacji winny być przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. (Dz.U. Nr 3, poz. 11 ze zm.) na podstawie których opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega sprzedaż energii elektrycznej przez Wnioskodawcę do procesów mineralogicznych, a nie rozstrzygnięcie czy ww. przepisy są zgodne z Dyrektywą Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.Urz. UE L nr 283, str.51 ze zm.), zwanej dalej dyrektywą energetyczną.

W tym stanie rzeczy wydając indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego tut. Organ winien ocenić stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku, które dotyczy zasad opodatkowania podatkiem akcyzowym sprzedaży energii elektrycznej na rzecz cementowni, które zużywają ją do procesów mineralogicznych.

Stosownie do art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009. Nr 3, poz. 11 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest: sprzedaż energii elektrycznej, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię, nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy, nabywca końcowy oznacza odmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625, z późn. zm.), z wyłączeniem:

1. spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 121, poz. 1019, z późn. zm.) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,
2. towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538, z późn. zm.),
3. giełdowej izby rozrachunkowej lub Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,
4. spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.
   
   

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (….).

Stosownie do art. 11 pkt 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z dniem wydania energii nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju.

Natomiast na podstawie uregulowań zawartych w art. 24 pkt 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

Wskazać zatem należy, iż w sytuacji, gdy podmiot sprzedaje energię elektryczną podmiotowi nie posiadającemu żadnej z koncesji wymienionych w art. 2 pkt 19 ustawy o podatku akcyzowym, spełnione zostają przesłanki, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania jest sprzedaż energii elektrycznej, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię, nabywcy końcowemu na terytorium kraju. Tak więc z punktu widzenia przepisów o podatku akcyzowym sprzedaż ta podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a podatnikiem jest w przedmiotowej sprawie podmiot dokonujący danej sprzedaży. W kontekście powyższego podatnik zgodnie z art. 24 pkt 2 ustawy jest zobowiązany do złożenia deklaracji podatkowej oraz obliczenia i wpłacenia należnej akcyzy.

Z akt sprawy wynika, iż Wnioskodawca dokonuje sprzedaży energii elektrycznej na rzecz cementowni, nieposiadających żadnej z koncesji, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy akcyzowej, które zużywają ją do procesów mineralogicznych.

W związku powyższym sprzedaż energii elektrycznej przez Wnioskodawcę cementowniom, które nie posiadają żadnej z koncesji, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy akcyzowej a zakupioną energię zużywają do procesów mineralogicznych podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wnioskodawca na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy w związku z ww. czynnościami, jest podatnikiem podatku akcyzowego obowiązanym zgodnie z art. 24 pkt 2 ustawy do obliczenia i zapłaty podatku.

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 lit. a Dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 roku w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz. U. UE. L 09.0.12), obowiązującej od dnia 01 kwietnia 2010 r., zwanej dalej dyrektywą horyzontalną, niniejsza dyrektywa ustanawia ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego nakładanego bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcję, produktów energetycznych i energii elektrycznej objętej dyrektywą 2003/96/WE.

Natomiast w myśl art. 1 ust. 3 lit. a dyrektywy horyzontalnej państwa członkowskie mogą nakładać podatki na produkty inne niż wyroby akcyzowe (czyli na wyroby nie objęte zakresem stosowania dyrektywy 2003/96/WE –dyrektywy energetycznej). Nakładanie takich podatków nie może jednak powodować zwiększenia formalności przy przekraczaniu granicy w handlu pomiędzy państwami członkowskimi – art. 1 ust. 3 zdanie drugie.

Równocześnie zauważa się, iż zgodnie z art. 2 ust. 2 dyrektywy energetycznej dyrektywa ta ma również zastosowanie do energii elektrycznej objętej kodem CN 2716.

Stosownie zaś do art. 2 ust 4 lit b dyrektywy energetycznej niniejsza dyrektywa nie ma zastosowania do następującego wykorzystania produktów energetycznych i energii elektrycznej:

• produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania,

• podwójnego zastosowania produktów energetycznych
  
  

Produkt energetyczny ma podwójne zastosowanie w przypadku gdy jest wykorzystywany zarówno jako paliwo do ogrzewania oraz w celach innych niż jako paliwo silnikowe i paliwo do ogrzewania. Wykorzystywanie produktów energetycznych do redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych uważa się za podwójne zastosowanie,

• energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych,

• energii elektrycznej, w przypadku gdy stanowi ona ponad 50 % kosztu produktu. "Koszt produktu" oznacza sumę wszystkich nabytych towarów i usług oraz koszty personelu i amortyzację środków trwałych na poziomie zakładu, którego definicję przedstawiono w art. 11. Te koszty są obliczane średnio w odniesieniu do jednostki. "Koszt energii elektrycznej" oznacza rzeczywistą wartość nabycia energii elektrycznej lub koszt wyprodukowania energii elektrycznej, jeśli jest ona pozyskiwana w zakładzie,

• procesów mineralogicznych.
  
  

„Procesy Mineralogiczne” oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990r. w sprawie statystycznej klasyfikacji gospodarczej we wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz. UE L nr 293, str. 1 ze zm.)

Zgodnie zatem z powyższym energia elektryczna wykorzystywana do procesów mineralogicznych o których mowa art. 2 ust. 4 lit. b tiret piąte dyrektywy energetycznej jest wprost wyłączona z zakresu stosowania tej dyrektywy.

Jednakże fakt, iż niektóre wyroby akcyzowe (w tym energia elektryczna) określone w art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy energetycznej, zostały wyłączone spod działania tej dyrektywy nie oznacza, iż podlegają one obligatoryjnemu zwolnieniu od opodatkowania, lecz wręcz przeciwnie oznacza to, że państwa członkowskie nie są związane regułami harmonizacyjnymi ustanowionymi na poziomie wspólnotowym w przepisach dyrektywy energetycznej. Stosuje się do nich art. 1 ust. 3 lit. a dyrektywy horyzontalnej, który stanowi, iż państwa członkowskie mogą nakładać podatki na produkty inne niż wyroby akcyzowe, przy czym nakładanie takich podatków nie może powodować zwiększenia formalności przy przekraczaniu granicy w handlu pomiędzy państwami członkowskimi.

W świetle powyższego przepis art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy energetycznej należy interpretować w ten sposób, iż nie stoi on na przeszkodzie stosowaniu przepisów krajowych, które przewidują pobieranie podatku akcyzowego na podstawie art. 1 ust. 3 lit. a dyrektywy horyzontalnej od energii elektrycznej zużywanej w procesach mineralogicznych.

W związku z powyższym państwa członkowskie mogą opodatkować akcyzą energię elektryczną wykorzystywaną w procesach mineralogicznych. W ocenie tut. Organu dyrektywa energetyczna nie stanowi przeszkody w ustanowieniu przez Polskę, przepisów, które przewidują pobieranie podatku od energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych. Wyłączenie energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych spod działania tej dyrektywy, nie jest równoznaczne z zakazem jej opodatkowania. Wyłączenie to oznacza jedynie, że państwo członkowskie przy opodatkowaniu takich produktów nie jest związane z regułami harmonizacyjnymi na poziomie wspólnotowym.

Krajowy ustawodawca korzystając z możliwości zawartej w art. 1 ust. 3 lit. a dyrektywy horyzontalnej, opodatkował energię elektryczną wykorzystywaną w procesach mineralogicznych podatkiem akcyzowym. Obrót ten nie jest objęty ujednoliconym podatkiem akcyzowych na poziomie Wspólnoty lecz wyłącznie na terytorium Polski. Zauważyć również należy, iż opodatkowanie na terytorium Polski energii elektrycznej podatkiem akcyzowym nie powoduje zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy handlu z innymi państwami członkowskimi.

Nie ulega wątpliwości, że w przypadku energii elektrycznej, z uwagi na właściwości tego towaru, nie sposób wskazać formalności stosowanych przy przepływie energii (przekraczaniu granicy) siecią energetyczną do Polski z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Z uwagi na naturę energii jej przepływ kierunkowy może być zmienny w zależności od sytuacji energetycznej danego kraju i nie sposób ustanowić administracyjnego nadzoru nad jej fizycznym przepływem.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że dyrektywa energetyczna nie stanowi przeszkody w ustanowieniu przez państwo członkowskie przepisów krajowych, które przewidują pobieranie podatku konsumpcyjnego od energii elektrycznej wykorzystywanej do procesów mineralogicznych. Wyłączenie na podstawie art. 2 ust. 4 lit. b tiret piąte dyrektywy energetycznej energii elektrycznej wykorzystywanej do celów mineralogicznych spod działania tej dyrektywy, nie jest równoznaczne z zakazem jej opodatkowania.

W miejscu tym należy podkreślić, iż przepisy dyrektyw nie zabraniają państwom członkowskim wprowadzenia systemów opodatkowania zbieżnych z ujednoliconym systemem opodatkowania funkcjonującym w ramach Wspólnoty w tym zakresie, który nie podlega harmonizacji. Powyższe zatem nie oznacza, iż wyroby energetyczne wyłączone z ujednoliconego systemu podatku akcyzowego, automatycznie nie podlegają na terytorium kraju opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Do wyrobów tych, jak wyżej podniesiono ma zastosowanie art. 1 ust. 3 lit. a dyrektywy horyzontalnej.

W związku z powyższym, opodatkowanie na podstawie krajowych przepisów dotyczących podatku akcyzowego energii elektrycznej wykorzystywanej do procesów mineralogicznych nie stoi w sprzeczności z zasadami prawa wspólnotowego określonymi w dyrektywie energetycznej i dyrektywie horyzontalnej. Wyłączenie z zakresu działania dyrektywy energetycznej energii elektrycznej wykorzystywanej do procesów mineralogicznych nie oznacza, że energia ta obligatoryjnie ma być zwolniona z opodatkowania. Takie wyłączenie świadczy jedynie o tym, że taka energia nie podlega ujednoliconemu podatkowi akcyzowemu na terytorium Wspólnoty. Przepis art. 1 ust. 3 lit. a dyrektywy horyzontalnej daje państwom członkowskim możliwość opodatkowania jej na terytorium kraju podatkiem konsumpcyjnym, do których zalicza się również podatek akcyzowy. Skoro zatem państwo członkowskie ma prawo opodatkowania energii elektrycznej wykorzystywanej do procesów mineralogicznych to niezasadne jest stanowisko, iż zwolnienie takie jest obligatoryjnym zwolnieniem wynikającym z przepisów prawa wspólnotowego.

Na gruncie przepisów krajowych, mając na względzie powołany wyżej art. 1 ust. 3 lit a dyrektywy horyzontalnej ustawodawca krajowy ma prawo opodatkować energię elektryczna wykorzystywaną do celów mineralogicznych i nie jest obowiązany do objęcia jej obligatoryjnym zwolnieniem, gdyż takie zwolnienie nie wynika bezpośrednio z przepisów prawa Wspólnoty Europejskiej (por. wyrok ETS w sprawach połączonych C-145/06 i C-146/06). Co prawda, w związku z faktem, iż energia elektryczna wykorzystywana do procesów mineralogicznych jest wyłączona z ujednoliconego podatku akcyzowego państwo członkowskie może jej nie objąć opodatkowaniem. Wyłączenie to jednak nie jest równoznaczne z zakazem jej opodatkowania. Wyłączenie to oznacza jedynie, że państwo członkowskie przy opodatkowaniu takich produktów nie jest związane z regułami harmonizacyjnymi na poziomie wspólnotowym.

Tym samym opodatkowanie na podstawie krajowych przepisów dotyczących podatku akcyzowego energii elektrycznej wykorzystywanej do procesów mineralogicznych nie stoi w sprzeczności z zasadami prawa wspólnotowego określonymi w Traktacie ustanawiającym Wspólnotę Europejską (TWE) oraz w dyrektywach energetycznej i horyzontalnej. Powyższe regulacje krajowe są zgodne co do celu i rezultatu wyznaczonego postanowieniami dyrektyw.

Tak więc stanowisko Wnioskodawcy w kwestii braku obowiązku naliczania i zapłaty podatku akcyzowego od energii elektrycznej sprzedawanej cementowniom do procesów mineralogicznych należało uznać za nieprawidłowe. Sprzedaż energii elektrycznej przez Wnioskodawcę cementowniom, które nie posiadają żadnej z koncesji, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy akcyzowej a zakupioną energię zużywają do procesów mineralogicznych podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wnioskodawca na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy w związku z ww. czynnościami, jest podatnikiem podatku akcyzowego obowiązanym zgodnie z art. 24 pkt 2 ustawy do obliczenia i zapłaty podatku.

Jednocześnie z uwagi na uznanie, że sprzedaż przez Wnioskodawcę energii elektrycznej wykorzystywanej przez cementownie do celów mineralogicznych jest opodatkowana podatkiem akcyzowym na terytorium kraju, nie rozpatrywano odpowiedzi na drugie pytanie, które odnosi się do sytuacji, gdy sprzedaż przez Wnioskodawcę energii elektrycznej wykorzystywanej przez cementownie do celów mineralogicznych nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.