INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2010 r. (data wpływu 18 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udzielania bonusu warunkowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udzielania bonusu warunkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. produkcja i sprzedaż artykułów spożywczych (m.in. sosów i keczupów - dalej: „wyroby”). W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje sprzedaży wyrobów swoim kontrahentom – m.in.: hurtowniom, sieciom sklepów wielkopowierzchniowych i innych oraz innym odbiorcom.

Obecnie Spółka zamierza zawrzeć z niektórymi kontrahentami nowe umowy handlowe lub renegocjować istniejące (Spółka planuje stworzyć standardowy wzór umowy, stąd postanowienia zawieranych umów będą analogiczne).

Umowy handlowe regulować będą m.in. kwestie związane z:

• świadczeniem usług promocyjno-reklamowych na rzecz Spółki,
• udzielaniem upustów cenowych,
• przyznawaniem bonusów.

Przyznawanie przez Spółkę bonusów.

Umowy Spółki z kontrahentami przewidują, iż możliwe będzie udzielenie przez Spółkę bonusu warunkowego. Jego przyznanie będzie uwarunkowane spełnieniem przez kontrahenta łącznie dwóch warunków: przekroczenia przez kontrahenta w ustalonym okresie rozliczeniowym, określonej dla niego planowanej wartości zakupów netto (tzw. target) oraz realizowania przez kontrahenta płatności zgodnie z terminem płatności na fakturze, z uwzględnieniem średniego opóźnienia w płatności.

Poziom targetu za dany okres rozliczeniowy ustalany będzie przez przedstawicieli Spółki oraz kontrahenta – odrębnie dla danego okresu rozliczeniowego. Brak uzgodnienia poziomu targetu powoduje, że bonus nie będzie przyznany.

Przyznanie bonusu warunkowego dokumentowane będzie notą księgową, wystawianą przez kontrahenta na podstawie informacji przekazywanej przez Spółkę w ciągu 14 dni od dnia zakończenia okresu rozliczeniowego. Przy czym kontrahent ma prawo, nie zaś obowiązek, skorzystania z bonusu.

Okresem rozliczeniowym jest miesiąc fiskalny. Określenie miesięcy fiskalnych na dany rok znajduje się w załączniku do umowy pomiędzy Spółką, a danym kontrahentem.

Podstawą do naliczenia bonusu jest wartość sprzedaży netto zrealizowana w okresie rozliczeniowym. Przykładowa proponowana wysokość bonusów to:

• 3% (w okresie rozliczeniowym), za wykonanie wielkości sprzedaży przy średnim opóźnieniu płatności 0-5 dni,
• 2% (w okresie rozliczeniowym), za wykonanie wielkości sprzedaży przy średnim opóźnieniu płatności 6-8 dni,
• 1% (w okresie rozliczeniowym), za wykonanie wielkości sprzedaży przy średnim opóźnieniu płatności 9-11 dni,
• 0% (w okresie rozliczeniowym), za wykonanie wielkości sprzedaży przy średnim opóźnieniu płatności powyżej 11 dni.

Przez średni okres opóźnienia płatności rozumie się sumę iloczynów wartości zapłaconych faktur w danym okresie i ilości dni przekroczenia terminu zapłaty danej faktury podzieloną przez sumę wartości tych faktur.

Choć opisane powyżej środki posiadają różną naturę i sposoby realizacji, to ich ujęcie w jednej umowie wynika z chęci kompleksowego uregulowania stosunków pomiędzy Spółką, a danym kontrahentem – wskazana umowa zawiera bowiem postanowienia w zakresie ustalania cen na wyroby Spółki, sposobu ustalania wartości zamówień, sposobu płatności, warunków dostawy czy warunków udzielenia kredytu kupieckiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisane w zdarzeniu przyszłym przyznanie przez Spółkę bonusu warunkowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT... Jeśli nie, to czy na Spółce ciążą dodatkowe obowiązki i przysługują dodatkowe prawa z zakresu VAT (np. ujęcie kwot bonusu w deklaracji VAT-7)...

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w zdarzeniu przyszłym przyznanie bonusu warunkowego przez niego kontrahentom stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, a w związku z tym na Spółce nie ciążą w związku z jego przyznaniem dodatkowe obowiązki i nie przysługują dodatkowe prawa w zakresie VAT (np. ujęcie kwot bonusu w deklaracji VAT-7).

Zdaniem Spółki, za słusznością jej stanowiska przemawia szereg opartych na przepisach prawa argumentów przedstawionych poniżej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy VAT), natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Jednocześnie powinien istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podstawą wypłacania kontrahentom bonusu warunkowego jest umowa, zawierana przez Spółkę z kontrahentami.

W ramach umowy, Spółka zobowiązuje się do przyznania kontrahentom bonusu warunkowego z tytułu i pod warunkiem: osiągnięcia przez nich określonych progów zakupów wyrobów od Spółki w okresach rozliczeniowych oraz dokonywanie płatności w skróconym terminie. Bonus ten jest wypłacany w okresach rozliczeniowych i ma na celu gratyfikację kontrahentów Spółki. W przypadku braku spełnienia powyższych warunków, brak jest podstaw do wypłaty bonusu (bonus nie zostaje przyznany).

W ramach świadczenia jakim jest bonus, kontrahenci nie wykonują żadnych innych czynności na rzecz Spółki w związku z dostawami towarów. Wszelkie bowiem czynności związane z wyrobami i towarami Spółki świadczone mogą być w ramach usług promocyjno-reklamowych, opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku, za które może być wypłacone wynagrodzenie.

Na podstawie powyższego, w opinii Spółki należy uznać, iż otrzymywanie bonusów przez kontrahenta nie jest w żaden sposób związane z uzyskiwaniem przez Spółkę świadczenia wzajemnego – nie można bowiem uznać za takie świadczenie składanie przez kontrahenta zamówień. Raz jeszcze należy podkreślić, iż w ramach umów, które mają być zawierane przez Spółkę z kontrahentami to świadczenie usług promocyjno-reklamowych jest tym świadczeniem, które nosi cechy wzajemności.

Co więcej, składanie zamówień oraz zapłata za dostarczone towary stanowi kluczowy element transakcji sprzedaży wyrobów i nie można w żaden sposób sztucznie „wydzielać” żadnego z elementów transakcji jako potencjalnie nowego świadczenia. Zarówno z prawnego, jak i z ekonomicznego punktu widzenia transakcja sprzedaży obejmuje świadczenie przeniesienia własności przedmiotu umowy w zamian za wynagrodzenie. Elementem niezbędnym dla wykonania tychże świadczeń są zachowania niejako „poboczne”, jak złożenie zamówienia czy uzgodnienie warunków dostawy. W rezultacie, zarówno z prawnego jak i z ekonomicznego punktu widzenia, jakakolwiek próba „oderwania” opisanego zachowania od transakcji sprzedaży i przypisania tegoż świadczenia do przyznania bonusu warunkowego jest nieprawidłowa i sztucznie ingeruje w łączące strony stosunek prawny.

Sama czynność zakupu nie może być zatem uznana za czynność powiązaną z przyznaniem bonusu. Przeciwnie, zakup związany jest z dostawą uzgodnionych towarów. Innymi słowy, nabywca nie zamawia towaru po to aby uzyskać bonus (po spełnieniu warunków nabywa do niego prawo, ale nie ma obowiązku z niego skorzystać), lecz po to, aby uzyskać sam towar.

Sam fakt zwiększenia częstotliwości realizowania dostaw w określonym czasie (tudzież dokonywania wcześniejszej zapłaty), czy też zwiększania ich wartości nie może powodować „tworzenia” między stronami tej samej czynności innego stosunku prawnego wywołującego oddzielny stan prawnopodatkowy.

Przyjęcie zaś odmiennego poglądu i uznanie wypłaty bonusu za czynność opodatkowaną VAT prowadziłoby do absurdalnego wniosku, iż jedna transakcja gospodarcza stanowiłaby jednocześnie: dostawę towarów oraz świadczenie usług, co jest wprost sprzeczne z ustawą VAT oraz wspólnotowymi przepisami regulującymi materię podatku od wartości dodanej. Dopóki wypłata bonusu uzależniona jest wyłącznie od dokonania określonego poziomu zakupów w okresie rozliczeniowym oraz dokonania płatności w skróconym terminie, a kontrahenci Spółki nie dokonują na jej rzecz żadnych dodatkowych czynności by ten bonus uzyskać, dopóty nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług, w rozumieniu przepisów ustawy VAT. Nie ma bowiem miejsca żadna inna transakcja, niż tylko transakcje sprzedaży wyrobów oferowanych przez Spółkę. Dostawa towarów przez Spółkę wiąże się, w oczywisty sposób z dokonywaniem nabycia tych wyrobów przez kontrahentów. Bonus jest zaś przyznawany łącznie za nabycie w danym okresie wyrobów o określonej wartości oraz wcześniejszej zapłaty i nie wiąże się z żadnymi dodatkowymi świadczeniami odbiorców, niż tylko dokonywaniem powyższych transakcji towarowych ze Spółką.

Stanowisko Spółki jest również zgodne z przepisami prawa wspólnotowego. Wskazać należy wprawdzie, iż Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 26 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE 347 z 11 grudnia 2006 r.) w art. 24 ust. 1, za świadczenie usług uznaje „każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów”, jednak, w przeciwieństwie do ustawy VAT, nie posługuje się pojęciem „świadczenia”, tylko pojęciem „transakcji”, za którą można uznać w zasadzie każde zachowanie podatnika podatku od towarów i usług, prowadzące do zaspokojenia określonej, indywidualnej potrzeby innego podmiotu i przynoszące temu podmiotowi określoną i indywidualnie pojmowaną korzyść. W opisanym stanie faktycznym przyznanie bonusu nie będzie jednak uzależniona od spełnienia jakichkolwiek dodatkowych warunków przez kontrahenta ani żadnych świadczeń na rzecz Spółki. Co więcej, przed przyznaniem bonusu kontrahent nie ma żadnych podstaw prawnych, aby domagać się od Spółki jego wypłaty. Nie istnieć będzie więc żaden związek prawny pomiędzy zachowaniem się kontrahenta w okresie przed przyznaniem bonusu, a wypłaconą kwotą. Z tego względu nie może ona stanowić wynagrodzenia z tytułu usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w tym konkretnym przypadku kontrahenci nie dokonują wobec Spółki żadnej czynności opodatkowanej VAT (w szczególności, nie jest to świadczenie usług), a zatem przedmiotowa czynność przyznania przez Spółkę bonusu warunkowego swoim kontrahentom nie podlega opodatkowaniu VAT.

Spółka pragnie podkreślić, iż takie stanowisko zajmował również Minister Finansów w wydawanych indywidualnych interpretacjach, przykładowo:

• interpretacja indywidualna z dnia 2 listopada 2009 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP3-443-709/09/PK) – w związku ze sformułowanym przez podatnika pytaniem:

„Czy prawidłowym będzie zaprzestanie wystawiania faktur VAT, a rozpoczęcie wystawiania not obciążeniowych w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę bonusów za dokonanie terminowych płatności... (...)”.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność polegająca na otrzymaniu bonusa z tytułu terminowych płatności dla dostawcy nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług”.

Organ uznał przedstawione przez podatnika stanowisko za prawidłowe. Konkretyzując swoje stanowisko przedstawiono następujące argumenty, potwierdzające słuszność poglądów podatnika:

„Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Celem wypłacanych premii jest zachęcenie nabywcy do dalszej współpracy z dostawcą towarów. Wypłacając premie pieniężne dostawca towaru realizuje swój interes ekonomiczny polegający na dążeniu do maksymalizacji swojego zysku. Wypłaca bowiem premie za dokonanie terminowych płatności, w zawartej z nabywcą umowie. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów, czy też udzielona premia odnosi się proporcjonalnie do każdego z dokonanych zakupów w określonym w umowie czasie. W opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) mamy do czynienia z sytuacją, gdzie Wnioskodawca otrzymuje premię pieniężną w związku z dokonywaniem terminowych płatności. (...) W związku z powyższym należy zauważyć, iż w tej konkretnej sytuacji, otrzymanie premii pieniężnej (bonusu) przez Wnioskodawcę, nie jest w żaden sposób związane z uzyskaniem przez dostawcę towaru (wypłacającego premię) świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać składania przez Wnioskodawcę zamówień na towar. Wnioskodawca nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towaru od dostawcy oraz nie ma żadnych dodatkowych warunków do spełnienia”.

• interpretacja indywidualna z dnia 10 lipca 2009 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP1/443-182/09/BJ) – „Z opisu przedstawionego we wniosku oraz uzupełnienia do niego wynika, iż Spółka, w oparciu o umowy z kontrahentami wypłaca premie pieniężne (...) za zrealizowanie zakupów o określonej wartości (poziomu zakupów) i terminowej płatności zobowiązań. Kontrahenci nie świadczą, w tym przypadku żadnych dodatkowych czynności. Niezrealizowanie przez nabywcę zakupów o określonej wartości nie jest obwarowane żadną sankcją. (...) Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że (...) otrzymywane przez kontrahentów premie pieniężne nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem przez Wnioskodawcą świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywanych przez kontrahentów zakupów o określonym wolumenie. Niezrealizowanie przez nabywcą zakupów o określonej wartości nie jest obwarowane żadną sankcją. Zatem należy uznać, iż w tych sytuacjach otrzymujący premie nie świadczy na rzecz Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1”:
• interpretacja indywidualna z dnia 13 sierpnia 2009 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/443-530/09-2/MM), gdzie podatnik podkreśla we wniosku:

„Przyznana przez Kontrahenta Premia nie stanowi bowiem realizacji umownego obowiązku z tytułu świadczenia przez Spółkę konkretnej usługi, zatem nie może być powiązana z jakąkolwiek usługą lecz ma przede wszystkim na celu utrwalenie przyszłej współpracy handlowej. Jedyny związek, jaki da się w takiej sytuacji zauważyć, dotyczy całokształtu współpracy pomiędzy Spółką i jej Kontrahentem. Sposób wyliczenia wysokości Premii poprzez odniesienie do wartości całości obrotów zrealizowanych w 2008 r. nie zmienia tej okoliczności. Otrzymana Premia nie może być również potraktowana jako rabat przyznany przez Kontrahenta, bowiem dotyczy ona współpracy w dłuższym okresie, w ciągu którego Spółka nabywała różnego rodzaju towary. W tym zakresie nie da się jej więc przyporządkować do konkretnej transakcji (dostawy towarów) zrealizowanej z Kontrahentem ale co najwyżej ogółu transakcji realizowanych w danym okresie, w tym przypadku w roku kalendarzowym”.

Organ uznał przedstawione przez podatnika stanowisko za prawidłowe. Dodatkowo, jak podkreślono w uzasadnieniu:

„Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. organ podatkowy stwierdza, że w tym konkretnym przypadku Wnioskodawca otrzymujący premię pieniężną nie świadczy na rzecz kontrahenta usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta u niego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Identyczne stanowisko prezentowane jest również w innych interpretacjach indywidualnych, takich jak: interpretacja indywidualna z dnia 6 lipca 2009 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP2/443-285/09/AD), interpretacja indywidualna z dnia 6 lipca 2009 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP2/443-288/09/PS), interpretacja indywidualna z dnia 23 czerwca 2009 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP2/443-244/09/AJ), interpretacja indywidualna z dnia 12 czerwca 2009 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP1/443-308/09-6/MT).

Również sądy administracyjne w swoich orzeczeniach przedstawiały oceny prawne, zbieżne ze stanowiskiem Spółki. Przykładowo:

• Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r. (sygn. akt I FSK 94/06) – „za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie, osiągniętych przez nabywcę towarów; premia wypłacona przez sprzedawcę w razie osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi”.
• Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 sierpnia 2007 r. (sygn. akt I FSK 1109/06) – „Jeśli premia taka wypłacana jest za realizację zakupów określonej wartości (osiągnięcie przez danego podatnika określonego pułapu obrotów z tytułu realizowanych zakupów u jednego kontrahenta), to nie podlega ona opodatkowaniu”.

Podsumowując, w opinii Spółki wypłata przedmiotowego bonusu nie będzie czynnością podlegającą VAT. Takie stanowisko jest potwierdzone przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne.

Konsekwencją faktu, iż przyznanie bonusu warunkowego nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, po stronie Spółki nie pojawią się żadne obowiązki i prawa w zakresie rozliczania VAT w odniesieniu do przyznanego bonusu (w tym np. obowiązek wykazania kwot bonusu w jakiejkolwiek pozycji deklaracji VAT-7).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Mocą art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2 -22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na mocy art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania, w efekcie, których wypłacane są tzw. premie pieniężne.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która – zgodnie z § 13 ust. 2 rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Z opisu sprawy wynika, iż przedmiotem działalności Spółki jest m.in. produkcja i sprzedaż artykułów spożywczych (m.in. sosów i keczupów – dalej: „wyroby”). Umowy Spółki z kontrahentami przewidują, iż możliwe będzie udzielenie przez Spółkę bonusu warunkowego. Jego przyznanie będzie uwarunkowane spełnieniem przez kontrahenta łącznie dwóch warunków: przekroczenia przez kontrahenta w ustalonym okresie rozliczeniowym, określonej dla niego planowanej wartości zakupów netto (tzw. target) oraz realizowania przez kontrahenta płatności zgodnie z terminem płatności na fakturze, z uwzględnieniem średniego opóźnienia w płatności. Poziom targetu za dany okres rozliczeniowy ustalany będzie przez przedstawicieli Spółki oraz kontrahenta – odrębnie dla danego okresu rozliczeniowego. Brak uzgodnienia poziomu targetu powoduje, że bonus nie będzie przyznany. Okresem rozliczeniowym jest miesiąc fiskalny. Określenie miesięcy fiskalnych na dany rok znajduje się w załączniku do umowy pomiędzy Spółką a danym kontrahentem.

Jak wynika z powyższego, wysokość premii uzależniona jest od wielkości dokonywanych zakupów. Stanowi ona ustalony procent wielkości obrotów w okresie rozliczeniowym (miesiąc).

Odnosząc się do powyższego, można stwierdzić, że premię pieniężną wypłaconą przez Zainteresowanego można przyporządkować do konkretnych dostaw. Bowiem obrót uprawniający go do udzielania gratyfikacji pieniężnych ustalany jest na podstawie wielkości faktycznie zrealizowanych zakupów dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym (miesiąc). Jak podaje Wnioskodawca, wysokość premii obliczana jest na podstawie osiągniętego obrotu oraz realizowania przez kontrahenta płatności zgodnie z terminem płatności na fakturze. Premia jest kształtowana na podstawie stawki procentowej od obrotu netto.

Aby więc ustalić wysokość premii należnej kontrahentom, zsumowane muszą zostać poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie objętym gratyfikacją w postaci przyznanej premii.

Ponadto – jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego – kontrahenci nie są w żaden sposób zobowiązani do świadczenia innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym itp. na rzecz przyznającego premię. Uzyskanie premii przez kontrahentów uwarunkowane jest wyłącznie osiągnięciem określonego poziomu zakupów oraz realizowaniem przez nich płatności zgodnie z terminem płatności na fakturze.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż kontrahenci nie wykonują żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów oraz rozliczeniu się ze Spółką na podstawie zrealizowanego obrotu (zakupów) i realizacji płatności zgodnie z terminem płatności na fakturze. Oznacza to zatem, że kontrahenci Zainteresowanego nie świadczą usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Brak jest bowiem takich działań kontrahentów Wnioskodawcy, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byłby zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania bonusu.

Reasumując, należy uznać, że przedmiotowa premia pieniężna (bonus warunkowy) stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem uzyskanie przedmiotowej premii pieniężnej podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., należy w takiej sytuacji wystawić fakturę korygującą uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2 tego rozporządzenia.

W oparciu o przepis art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Konieczność wystawienia faktur korygujących przez Spółkę nie wynika z błędu, który wystąpił w momencie dokonania sprzedaży. Pierwotne faktury oraz deklaracje prawidłowo odzwierciedlają stan faktyczny, istniejący w momencie powstania obowiązku podatkowego. Natomiast przyczyną korekty są okoliczności, które następują po dokonaniu pierwotnej sprzedaży (w momencie sprzedaży nie jest możliwe określenie faktycznego poziomu zakupów).

Czytelną regulację zawiera natomiast § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, odnoszący się do przypadku wystawienia faktur korygujących skutkujących obniżeniem wartości faktury. Prawo do skorygowania sprzedaży przez wystawcę powstaje w miesiącu, w którym otrzymał on potwierdzenie od adresata faktury korygującej (art. 29 ust. 4a ustawy).

Zatem, z przytoczonych uregulowań wynika, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości (wartości) sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka wypłacając bonus warunkowy jest zobowiązana wystawić fakturę VAT korygującą, obniżającą wartość wcześniejszych dostaw udokumentowanych fakturą VAT, ująć je w ewidencji sprzedaży i deklaracji VAT-7 za okres, w który otrzyma potwierdzenie odbioru faktury VAT korygującej przez nabywcę towarów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie świadczenia usług promocyjno-reklamowych oraz w zakresie udzielania rabatów zostały wydane odrębne interpretacje indywidualne z dnia 6 sierpnia 2010 r. o nr ILPP2/443-715/10-2/AK oraz ILPP2/443-715/10-3/AK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.