Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP2/443-5/13-4/MN
z 5 kwietnia 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 stycznia 2013 r. (data wpływu 1 stycznia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2013 r. (data wpływu 27 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty podatku VAT w związku z wystawieniem dokumentu określonego jako „pro forma” – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty podatku VAT w związku z wystawieniem dokumentu określonego jako „pro forma”. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 marca 2013 r. (data wpływu 27 marca 2013 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy i zadanych pytań oraz własne stanowisko w sprawie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna. Jest czynnym podatnikiem VAT. W obrocie gospodarczym powszechną praktyką jest wystawianie dokumentów nazywanych „Faktura pro forma”, które są specyfikacją przyszłej dostawy i wystawia się ją przed właściwą fakturą VAT. Taki dokument niczym nie różni się od „prawdziwej” faktury VAT. Zawiera te same elementy, które są obowiązkowe dla faktur VAT. Jedyna różnica jest w nazwie. Faktura ma oznaczenie „Faktura VAT”, pro forma jest pozbawiona tego oznaczenia (ma oznaczenie pro forma). Przed wykonaniem dostawy Wnioskodawca chciałby wystawić fakturę pro forma, zawierającą specyfikację zamówienia oraz wszystkie inne elementy, które obligatoryjnie muszą znaleźć się na fakturze VAT (z wyjątkiem napisu „Faktura VAT”).

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż sprzedaż będzie dotyczyła wykonania strony internetowej polskiemu kontrahentowi. Dokument pro forma zostanie wystawiony po uzgodnieniu specyfikacji strony i kosztów jej wykonania. Strona zostanie wykonana i udostępniona klientowi po wpłacie na podstawie pro formy w terminie 5 dni od zapłaty. Termin zapłaty zostanie określony na 14 dni od daty wystawienia pro formy. Po wykonaniu, w dniu udostępnienia strony, zostanie wystawiona faktura VAT. Pro forma będzie zawierała wszystkie elementy wymagane dla faktury VAT w znowelizowanym 1 stycznia 2013 r. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Rozporządzenie obowiązujące od dnia 1 stycznia 2013 r. likwiduje konieczność stosowania na fakturach napisu „Faktura VAT”. Czy w związku z tym, wystawienie faktury pro forma po dniu 1 stycznia 2013 r., zawierającej dane wymagane na fakturze VAT określone w rozporządzeniu w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług będzie rodzić obowiązek odprowadzenia podatku VAT? Czy wystąpi tutaj problem tzw. „pustej faktury VAT”, jeśli Wnioskodawca wystawi pro formę, a do dostawy nigdy nie dojdzie? Jak skutecznie zabezpieczyć się przed potraktowaniem pro formy jako faktury VAT?

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wyjaśnił, iż problem pustej faktury występuje w sytuacji wystawienia faktury VAT, która nie dokumentuje żadnego zdarzenia gospodarczego, w związku z tym, że wystąpiły po jej wystawieniu okoliczności, który spowodowały że transakcja nie została zrealizowana. Jeśli pro forma zostałaby uznana za fakturę VAT, a kontrahent nie opłaciłby jej w ciągu 14 dni mogłoby dojść do takiej sytuacji. W takim przypadku należałoby odprowadzić podatek od transakcji, której nie było. Pytając o skuteczne zabezpieczenie Wnioskodawca miał również na myśli uniknięcie obowiązku zapłacenia podwójnego podatku od jednej transakcji w przypadku wystawienia najpierw pro formy, a później, po zapłacie i wykonaniu strony, faktury VAT odnoszącej się do tej samej transakcji. Wnioskodawca wskazał, że temat byt ostatnio szeroko opisywany w prasie (…).

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z likwidacją wymogu stosowania oznaczenia „Faktura VAT”, pro forma, a także inne dokumenty, które obecnie nie są dokumentami księgowymi mogą zostać uznane za fakturę VAT lub uproszczoną fakturę VAT. Zdaniem Zainteresowanego, Ministerstwo Finansów wydało niedawno oświadczenie, że nie trzeba płacić podwójnego podatku w takiej sytuacji, dlatego, że nie taka była intencja zmian w rozporządzeniu (http://podatki.gazetaprawna.pl/artykuly/691202,faktury-pro-forma-bez-vat.html). W związku z tym, Wnioskodawca uważa, że nie ma zagrożenia uznania pro formy za fakturę VAT i nie trzeba zapłacić podatku VAT wykazanego na niej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 zez m.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ogólne regulacje dotyczące danych jakie powinny zawierać faktury zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

Jak stanowi § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, fakturę wystawia zarejestrowany podatnik VAT czynny. Faktury mogą również wystawiać zarejestrowani podatnicy VAT zwolnieni (§ 4 ust. 2 rozporządzenia).

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura powinna zawierać:

1. datę jej wystawienia;
2. kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10. kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12. stawkę podatku;
13. sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14. kwotę podatku, od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15. kwotę należności ogółem.
    
    

Zgodnie z § 5 ust. 2 rozporządzenia, faktura powinna zawierać dodatkowo:

1. w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy – wyrazy „metoda kasowa”;
2. w przypadku faktur, o których mowa w § 6 ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”;
3. w przypadku świadczenia usług turystyki, dla których podstawę opodatkowania stanowi zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy kwota marży – wyrazy „procedura marży dla biur podróży”;
4. w przypadku dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, dla których podstawę opodatkowania stanowi zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 ustawy marża – odpowiednio wyrazy „procedura marży – towary używane”, „procedura marży – dzieła sztuki” lub „procedura marży – przedmioty kolekcjonerskie i antyki”;
5. w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”;
6. w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez podatnika, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, lub zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy – wskazanie:
   1. przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
   2. przepisu dyrektywy, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
   3. innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;
7. w przypadku, o którym mowa w § 23 – nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla danych podatnika – imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres;
8. w przypadku faktur wystawianych w imieniu i na rzecz podatnika przez przedstawiciela podatkowego - nazwę lub imię i nazwisko przedstawiciela podatkowego, jego adres oraz numer, za pomocą którego jest on zidentyfikowany dla podatku;
9. w przypadku gdy przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy są nowe środki transportu – datę dopuszczenia nowego środka transportu do użytku oraz:
   1. przebieg pojazdu – w przypadku pojazdów lądowych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. a ustawy,
   2. liczbę godzin roboczych używania nowego środka transportu – w przypadku jednostek pływających, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. b ustawy, oraz statków powietrznych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. c ustawy;
10. w przypadku faktur wystawianych przez drugiego w kolejności podatnika, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c ustawy, w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedurze uproszczonej) – dane określone w art. 136 ustawy;
11. w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3 ustawy:
    1. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, poprzedzony kodem PL,
    2. numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany dla podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.
    
    

Stosownie do § 9 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-5, § 10-12 i § 16 ust. 2.

Według § 10 ust. 1 rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część należności, w odniesieniu do której zgodnie z ustawą powstaje obowiązek podatkowy, fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia, w którym ją otrzymano.

Dodatkowo podkreślić należy, iż na mocy art. 108 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna. Jest czynnym podatnikiem VAT. W obrocie gospodarczym powszechną praktyką jest wystawianie dokumentów nazywanych „Faktura pro forma”, które są specyfikacją przyszłej dostawy i wystawia się ją przed właściwą fakturą VAT. Taki dokument niczym nie różni się od „prawdziwej” faktury VAT. Zawiera te same elementy, które są obowiązkowe dla faktur VAT. Jedyna różnica jest w nazwie. Faktura ma oznaczenie „Faktura VAT”, pro forma jest pozbawiona tego oznaczenia (ma oznaczenie pro forma). Przed wykonaniem dostawy Wnioskodawca chciałby wystawić fakturę pro forma, zawierającą specyfikację zamówienia oraz wszystkie inne elementy, które obligatoryjnie muszą znaleźć się na fakturze VAT (z wyjątkiem napisu „Faktura VAT”). Zainteresowany wskazał, iż sprzedaż będzie dotyczyła wykonania strony internetowej polskiemu kontrahentowi. Dokument pro forma zostanie wystawiony po uzgodnieniu specyfikacji strony i kosztów jej wykonania. Strona zostanie wykonana i udostępniona klientowi po wpłacie na podstawie pro formy w terminie 5 dni od zapłaty. Termin zapłaty zostanie określony na 14 dni od daty wystawienia pro formy. Po wykonaniu, w dniu udostępnienia strony, zostanie wystawiona faktura VAT. Pro forma będzie zawierała wszystkie elementy wymagane dla faktury VAT w znowelizowanym 1 stycznia 2013 r. rozporządzeniu w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powołane regulacje stwierdzić należy, iż od dnia 1 stycznia 2013 r., w wyniku nowelizacji rozporządzenia, poprzez wydanie przez Ministra Finansów rozporządzenia z dnia 11 grudnia 2012 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2012 r. poz. 1428), został zniesiony obowiązek oznaczania faktur wyrazami „Faktura VAT”. Za fakturę jest zatem uznawany dokument zawierający dane wymagane na podstawie rozporządzenia, przy czym nie musi on już zawierać oznaczenia „Faktura VAT”. Obowiązujące od dnia 1 stycznia 2013 r. regulacje nie wymagają również, aby dokument ten zawierał wyraz „Faktura”.

Powyższe zmiany zostały wprowadzone w celu implementacji Dyrektywy Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Dz. Urz. UE L Nr 189 z dnia 22 lipca 2010 r., str. 1).

Powołane przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie przewidują, w celu dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, wystawiania dokumentów określanych mianem faktur pro forma.

Dokument nazywany fakturą pro forma nie jest dowodem księgowym. Jest to dokument wystawiany w obrocie gospodarczym i jego celem może być np. potwierdzenie złożenia oferty czy przyjęcia zamówienia do realizacji. Wyraźne oznaczenie tego dokumentu wyrazami pro forma powoduje, że nie można przypisać mu waloru faktury w rozumieniu przepisów o VAT, gdyż podmiot wystawiający taki dokument jednoznacznie wskazuje, że nie jest to faktura. Wystawienie tego dokumentu nie powoduje zatem skutków w zakresie podatku VAT, tj. obowiązku zapłaty wykazanego w tym dokumencie podatku oraz nie stanowi dla kontrahenta podstawy do odliczenia wykazanego w tym dokumencie podatku VAT. Wystawienie takiego dokumentu nie zwalnia również podatnika z obowiązku wystawienia faktury dokumentującej dokonanie dostawy towaru lub wykonanie usługi albo otrzymanie całości lub części należności przed dostawą lub wykonaniem usługi (co do zasady w terminie 7 dni od dokonania tych czynności – § 9 i § 10 rozporządzenia).

Podkreślić należy, że wystawienie dokumentu oznaczonego jako „Faktura pro forma” (w celu np. potwierdzenia przyjęcia zamówienia), w przypadku gdy będzie zawierał wszystkie dane wymagane dla faktur (w tym kwotę podatku), nie rodzi obowiązku zapłaty wykazanego podatku do urzędu skarbowego na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, wystawienie dokumentu oznaczonego jako „Faktura pro forma”, po dniu 1 stycznia 2013 r., zawierającego dane jakie powinna zawierać faktura VAT określone w rozporządzeniu w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług – nie będzie rodzić obowiązku podwójnej zapłaty podatku VAT, w przypadku gdy Wnioskodawca po wykonaniu zlecenia udokumentuje sprzedaż za pomocą faktury VAT. Wnioskodawca nie będzie również zobowiązany do rozliczenia podatku należnego, w przypadku gdy wystawi dokument oznaczony jako „Faktura pro forma”, a do sprzedaży nigdy nie dojdzie.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, pytanie dotyczące skutecznego zabezpieczenia się przed potraktowaniem dokumentu oznaczonego „Faktura pro forma” jako faktury VAT – staje się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.