INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 03 września 2010r.), uzupełnionym w dniu 10 listopada 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku doliczenia w zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2009r. kwoty zwróconego podatku zapłaconego za granicą - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 03 września 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku doliczenia w zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2009r. kwoty zwróconego podatku zapłaconego za granicą.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 28 października 2010r. Znak: IBPB II/1/415-745/10/HK wezwano o jego uzupełnienie. W dniu 10 listopada 2010r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W latach 2008 i 2009 wnioskodawca pracował w Holandii na podstawie umowę o pracę, zarabiając minimum socjalne. Za każdy rok podatkowy składał w Polsce zeznania roczne PIT-36, wykazując dochody z pracy wykonywanej w Holandii, gdyż ona była jego jedynym źródłem dochodu. W roku 2009 wnioskodawca otrzymał od holenderskiego urzędu skarbowego zwrot podatku za pracę wykonywaną w Holandii za rok 2008 w wysokości 3.445,64 zł. Część zwróconej kwoty podatku stanowiła kwotę wolną od podatku z uwagi na niskie dochody (tj. minimum socjalne), natomiast druga część była kwotą otrzymaną z tytułu posiadania małoletnich dzieci, analogicznie jak w prawie polskim. Holenderski urząd skarbowy wypłaca te kwoty w całości. W zeznaniu PIT-36 za 2009r. wnioskodawca wykazał zwrot podatku za 2008r. w wysokości 3.445,64 zł. Po odliczeniu ulgi na dziecko w wysokości 926,70 zł wnioskodawca zapłacił we właściwym urzędzie skarbowym kwotę 2.519,00 zł. Zeznanie podatkowe PIT-36 rozliczył w biurze podatkowym, które uwzględniło ulgę abolicyjną (zwrot podatku za 2008r.). Złożono je w terminie, a właściwy urząd skarbowy zobowiązał wnioskodawcę do zapłaty całej kwoty podatku zwróconego przez holenderski urząd skarbowy. Obecnie wnioskodawca zapłacił cały podatek wraz z odsetkami za okres zwłoki dwóch miesięcy, spowodowany brakiem stanowiska urzędu skarbowego, gdyż przez okres dwóch miesięcy właściwy urząd skarbowy nie miał jednoznacznego poglądu co do kwestii zwrotu już opodatkowanego w Holandii dochodu.

Zdaniem wnioskodawcy urząd skarbowy zastosował wobec niego podwójne opodatkowanie. Obecnie wnioskodawca jest osobą bezrobotną, mającą na utrzymaniu dwójkę dzieci, zatem kwota, którą musiał wpłacić stanowiła dla jego rodziny olbrzymie obciążenie finansowe.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 08 listopda 2010r. (data wpływu do tut. BKIP – 10 listopada 2010r.) wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny stwierdzając, iż w zeznaniach podatkowych za lata 2008 i 2009 odliczył od podatku obliczonego od swych dochodów podatek zapłacony za granicą w wysokości:

• w 2008r. podatek pobrany w Holandii w kwocie 7.585,42 zł, a podatek odliczony w PIT-36 za 2008r. stanowił kwotę 5.455,53 zł.
• w 2009r podatek pobrany w Holandii w kwocie 3.522,29 zł, a podatek odliczony w PIT-36 za 2009r. stanowił kwotę 2.644,74 zł, w tym ulga na dziecko w kwocie 926,70 zł.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Na podstawie jakiego przepisu urząd skarbowy w Polsce ma prawo zaliczać jako dochód zwrot podatku za dochód osiągnięty w Holandii i tam już opodatkowany w roku 2008, ujęty w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2009r., a następnie na jakiej podstawie może żądać całkowitej wpłaty kwoty zwrotu (pomimo zwolnień podatkowych, tj. odliczenia z tytułu posiadania małoletniego dziecka) do urzędu skarbowego w Polsce...

Czy ulgi podatkowe przysługujące wnioskodawcy w Holandii, na podstawie podpisanej Konwencji z dnia 13 lutego 2002r. oraz przepisów w sprawie zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu przysługują wnioskodawcy także w Polsce... Jeśli tak, to jakie przepisy mają zastosowanie i jakie są to ulgi...

Czy kwota wolna od podatku tzw. minimum socjalne, którą gwarantuje prawo holenderskie jest wolna od podatku w prawie polskim... Jeśli tak to czy w tej samej wysokości, biorąc pod uwagę ustawę abolicyjną... Czy uiszczenie podatku od dochodu osiągniętego w Holandii zwalnia na podstawie Konwencji z dnia 13 lutego 2002r. podatnika od uiszczania powtórnie tego podatku w Polsce i czy stosuje się analogię w przypadku zwrotu podatku...

Wnioskodawca wskazując treść art. 27f ustawy z dnia 26 listopada 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdza, iż ulga z tytułu wychowywania dziecka (tzw. „ulga prorodzinna”) odliczana jest od podatku. Zatem, w sytuacji skorzystania przez podatnika z przysługującej mu „ulgi prorodzinnej” odliczanej od podatku, podatkiem należnym jest wartość podatku pomniejszona o kwotę przysługującej ulgi na każde dziecko. Taka sama sytuacja ma miejsce w przypadku minimum socjalnego, kwota ta nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto wnioskodawca powołuje się na treść Konwencji zawartej pomiędzy Rzecząpospolitą Polską w Królestwem Niderlandów z dnia 13 lutego 2002r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, na podstawie której – zdaniem wnioskodawcy - Polska powinna brać pod uwagę zwolnienia podatkowe uwzględniane w Niderlandach i w przypadku zwrotu podatku z zagranicy, w opinii wnioskodawcy, podatnicy nie muszą dokonywać zwrotu, gdyż z uwagi na podwójne opodatkowanie jest on wyłączony z opodatkowania w Polsce, gdyż chodzi o zrównanie obciążenia podatkowego podatników w Holandii i w Polsce.

W kwocie zwrotu podatku, który wnioskodawca otrzymał z urzędu holenderskiego, została uwzględniona kwota zwrotu z tyt. wychowywania dziecka; urząd tego rodzaju kwoty wypłaca w całości. Zdaniem wnioskodawcy, ulgi które przysługują w Holandii, powinny być respektowane w Polsce. Tymcasem wnioskodawca musiał całość zwrotu podatku zapłacić w polskim urzędzie skarbowym, bez uzyskania odpowiedzi na temat przepisów prawnych dotyczących tego zagadniena oraz bez odpowiedzi radcy prawnego na ten temat. Wnioskodawca jest przekonany, iż w Polsce nie ma podwójnego opodatkowania. Wnioskodawca podnosi, iż pracował w Holandii legalnie, płacąc podatki i wszystkie składki. W Polsce nie osiągał żadnych dochodów. Ponieważ w Holandii zarabiał minimum socjalne, dlatego mógł się starać o zwrot zapłaconego tam podatku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a cytowanej ustawy przepisy te stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 15 ust. 1 Konwencji z dnia 13 lutego 2002r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003r. Nr 216, poz. 2120) z uwzględnieniem postanowień art. 16, 18, 19, 20 i 21, uposażenia, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca najemna jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Co do zasady wynagrodzenia polskiego rezydenta z tytułu pracy w Holandii podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 Konwencji, a zatem są opodatkowane w obu państwach, za wyjątkiem przypadków przewidzianych w art. 15 ust. 2 ww. Konwencji, wg którego uregulowań, przy spełnieniu warunków w nim określonych – wynagrodzenie opodatkowane jest tylko w Polsce.

Zatem w sytuacji, gdy nie są spełnione przesłanki określone w treści art. 15 ust. 2 Konwencji, to wynagrodzenie za pracę w Holandii – zgodnie z cyt. powyżej art. 15 ust. 1 Konwencji – podlega opodatkowaniu zarówno w Holandii jak i w Polsce. Przy czym w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania ma zastosowanie metoda proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w art. 23 ust. 5 lit. a) powołanej Konwencji. Zgodnie z brzmieniem tegoż przepisu jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedziby w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Niderlandach, to Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Niderlandach. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która odpowiada tej części dochodu, która może być opodatkowana w Niderlandach.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody za pracę w Holandii podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem jeżeli podatnik, który ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Przepisy art. 11 ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie zaznaczyć należy, iż w treści art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodanego przez art. 14 pkt 1 ustawy z dnia 25 lipca 2008r. o szczególnych rozwiązaniach dla podatników uzyskujących niektóre przychody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 143, poz. 894), z dniem 06 sierpnia 2008r. i mającego zastosowanie do przychodów (dochodów) uzyskanych od dnia 01 stycznia 2008r., wprowadzono uregulowania dotyczące tzw. ulgi abolicyjnej. Na marginesie należy dodać, iż ulga abolicyjna dotycząca lat podatkowych 2002-2007 była uregulowana w ww. ustawie z dnia 25 lipca 2008r.

Podkreślić należy, że celem wprowadzenia ulgi, o której mowa w art. 27g ustawy było wyrównanie różnic pomiędzy metodami unikania podwójnego opodatkowania, tj. metodą proporcjonalnego odliczenia a metodą wyłączenia z progresją, czyli zrównanie obciążenia podatkowego osób pracujących za granicą.

Z treści ww. uregulowań wynika, iż podatnik uzyskujący dochody z pracy za granicą, w państwie, z którym zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nakazuje stosować, w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego, winien dokonać obliczenia rocznego podatku z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie od tak obliczonego podatku ma prawo odliczyć ulgę abolicyjną, o której mowa w cyt. powyżej art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że dochody wnioskodawcy uzyskane z tytułu pracy w Holandii zostały wykazane w zeznaniach podatkowych PIT-36 za 2008r. i 2009r. W ww. zeznaniach podatek wynikający do zapłaty wnioskodawca pomniejszył o podatek zapłacony w Holandii zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wnioskodawca w zeznaniu zastosował również tzw. ulgę abolicyjną. W 2009r. wnioskodawca otrzymał od holenderskiego urzędu zwrot podatku za pracę wykonywaną w Holandii w 2008r.

Stosownie do postanowień art. 45 ust. 3a pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku otrzymania zwrotu uprzednio zapłaconego za granicą i odliczonego podatku - w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w ust. 1 lub ust. 1a pkt 2, składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności, podatnik jest obowiązany doliczyć odpowiednio do dochodu lub podatku, obliczonego zgodnie z art. 27 albo art. 30c, kwoty uprzednio odliczone.

Powyższy przepis jednoznacznie wskazuje, że w roku podatkowym, w którym nastąpił zwrot podatku uprzednio odliczonego – należy dokonać doliczenia tegoż podatku w zeznaniu rocznym.

Ponieważ wnioskodawca w 2009r. otrzymał zwrot podatku za pracę wykonywaną w 2008r. na terenie Holandii, a wcześniej, jak wynika z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku, w złożonym zeznaniu podatkowym za 2008r. ww. podatek odliczył, to w zeznaniu podatkowym PIT-36 za 2009r. zobowiązany był doliczyć do podatku kwoty uprzednio odliczone z tyt. zapłaty tegoż podatku. Przy czym należy podkreślić, iż doliczenie, o którym mowa w treści powołanego art. 45 ust. 3a pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy tej kwoty podatku zapłaconego za granicą, która została odliczona stosownie do treści art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie dotyczy to kwoty odliczeń tytułem ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ww. ustawy.

Zwraca się uwagę, że postanowienia dotyczące ulgi abolicyjnej nie zawierają wskazania, aby podatnik korzystający z uprawnień z niej wynikających nie miał obowiązku zastosowania przepisów art. 45 ust. 3a pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że w przypadku zwrotu podatku wcześniej odliczonego na mocy art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obligatoryjny obowiązek doliczyć zwróconą kwotę podatku w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym ten zwrot nastąpił.

Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem wnioskodawcy, iż w przypadku zwrotu podatku zapłaconego za granicą nie musi dokonać jego doliczenia, bowiem uzyskany przez niego dochód z Holandii jest – w celu zrównania obciążenia podatników w Holandii i w Polsce - wyłączony z opodatkowania w Polsce na mocy postanowień Konwencji.

W myśl art. 45 ust. 6 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku.

Z powyższego uregulowania wynika, że jeżeli wykazany w zeznaniu rocznym podatek będzie obliczony z pominięciem obowiązujących przepisów – organ podatkowy (lub organ kontroli skarbowej) wyda stosowną decyzję, w której określi prawidłową wysokość podatku.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, iż skoro wnioskodawca otrzymał w 2009r. zwrot części uprzednio zapłaconego w Holandii i odliczonego podatku za 2008r., to jest obowiązany w zeznaniu podatkowym za 2009r. doliczyć ww. kwotę zwróconego podatku, bez względu na to, czy zwrot dokonany był przez holenderski urząd skarbowy z uwagi na niskie dochody wnioskodawcy czy też z innych powodów (np. ulgi z tytułu utrzymywania dziecka).

Należy zauważyć, iż na podstawie art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 02 kwietnia 1997r. (Dz. U. z 1997r. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

W związku z powyższym przepisy wewnętrzne prawa holenderskiego nie obowiązują na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, co oznacza, że ulgi podatkowe przysługujące wnioskodawcy na podstawie prawa holenderskiego nie są ulgami podatkowymi obowiązującymi w Polsce (nie zostały udzielone na podstawie ww. przepisów prawa, które są źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej).

Na podstawie art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na który powołuje się wnioskodawca, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1. wykonywał władzę rodzicielską;
2. pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3. sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.
   
   

Odliczenie powyższe, określane potocznie „ulgą prorodzinną”, dokonywane jest na zasadach określonych w powołanym powyżej art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe zasady dotyczą odliczenia od podatku ulgi z tytułu wychowywania dziecka, która przysługuje na podstawie ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa ta, w myśl cyt. art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, jest jednym ze źródeł powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast ulgi podatkowe przysługujące wnioskodawcy na podstawie przepisów prawa holenderskiego – zarówno związane z wysokością dochodów wnioskodawcy jak i z faktem utrzymywania dzieci – nie przysługują w Polsce.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dołączono kserokopię zeznania podatkowego PIT-36 za 2009r. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny jakichkolwiek dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.