INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku, z dnia 11 października 2010r. (data wpływu do tut. Biura 18 października 2010r.), uzupełnionym w dniu 22 listopada 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego:

• nabytego w drodze spadku po matce – jest prawidłowe,
• nabytego w drodze spadku po ojcu - jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2010r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 10 listopada 2010r. Znak: IBPB II/2/415-1106/10/MM wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 22 listopada 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni nabyła z dniem 30 listopada 2002r. w drodze spadkobrania po matce udział 4/12 (2/3 z 1/2) w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w spółdzielni mieszkaniowej w budynku, zaś z dniem 23 marca 2007r. udział 3/12 (1/2 z 1/2) w tym prawie w drodze spadkobrania po ojcu. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego przysługiwało wspólnie obojgu małżonkom.

Na podstawie postanowienia sądu rejonowego spadek po matce wnioskodawczyni na podstawie testamentu nabyli:

• wnioskodawczyni w 2/3 części,
• wnuczka w 1/3 części.
  
  

Na podstawie powołanego wyżej postanowienia spadek po ojcu dziedziczą z mocy ustawy:

• wnioskodawczyni w 1/2 części,
• syn w 1/2 części.
  
  

Wnioskodawczyni zamierza zbyć udział w ww. prawie nabyty zarówno po matce jak i po ojcu w terminie do 31 grudnia 2010r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. Czy zbycie przez wnioskodawczynię w dniu 31 grudnia 2010r. nabytego w drodze dziedziczenia po matce w dniu 30 listopada 2002r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w spółdzielni mieszkaniowej po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału (po matce) stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
2. Czy zbycie przez wnioskodawczynię w dniu 31 grudnia 2010r. nabytego w drodze dziedziczenia po ojcu w dniu 23 marca 2007r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w spółdzielni mieszkaniowej po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło uprzednio nabycie po matce udziału w tym samym prawie stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
   
   

Zdaniem wnioskodawczyni, zbycie w dniu 31 grudnia 2010r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w dniu 30 listopada 2002r. w drodze spadkobrania po matce po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tego udziału (tj. 5 lat od 31 grudnia 2002r., czyli po 31 grudnia 2007r.) nie stanowi źródła przychodu - art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tak też interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB4/415-221/10-2/JS z dnia 01 czerwca 2010r.

Podobnie zbycie w dniu 31 grudnia 2010r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w dniu 23 marca 2007r. w drodze spadkobrania po ojcu, po upływie 5 lat od końca roku, w którym podatnik nabył wcześniej udział w tym samym prawie po matce (data nabycia: 30 listopada 2002r., zbycie po 31 grudnia 2007r.) nie stanowi źródła przychodu - art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni podnosi mianowicie, iż przepis powyższy mówi o terminie 5 lat liczonym od dnia nabycia prawa, nie zaś kolejnego udziału w tym prawie. Wnioskodawczyni uważa, iż powołana powyżej interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest zasadna w odniesieniu do nabycia prawa w ogóle (nawet poprzez nabycie udziału w tym prawie). Późniejsze nabycie kolejnego udziału w prawie (gdy nabywca wciąż jest współposiadaczem tego prawa) nie stanowi eo ipso nabycia samego prawa, a jedynie kolejnego udziału w tym samym prawie. Stosując do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego konstrukcję współwłasności na częściach ułamkowych (idealnych) należy podnieść, że nie ma w takiej sytuacji nabywania kolejnego prawa, jest jedno prawo (mimo że zmienia się wysokość udziału w tym prawie), posiadaczowi tego prawa przysługują takie same uprawnienia do całości lokalu, ograniczone jedynie uprawnieniami innych współposiadaczy tego prawa, zaś sam udział określa jedynie ułamek w wartości tego prawa przysługujący posiadaczowi tego prawa. Stąd też w razie nabycia kolejnego udziału w prawie (w sytuacji, gdy podatnik w momencie nabycia posiada już udział w tym prawie) nie może być, zdaniem wnioskodawczyni traktowane jako kolejne nabycie tego samego prawa i nie wypełnia hipotezy z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnośnie braku zwolnienia z podatku dochodowego od zbycia udziału w prawie nabytego w sytuacji, gdy podatnik był już posiadaczem tego prawa. Stąd też wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że także zbycie udziału nabytego w drodze spadkobrania po ojcu (23 marca 2007r.) po dniu 31 grudnia 2007r. (5 lat od końca roku, w którym w ogóle nastąpiło nabycie tego prawa - 30 listopada 2002r.) także nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowany wyżej formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ww. praw upłynęło 5 lat, odpłatne zbycie nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 30 listopada 2002r. w drodze spadkobrania po matce wnioskodawczyni nabyła udział 4/12 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Następnie w drodze spadkobrania po ojcu w dniu 23 marca 2007r. wnioskodawczyni nabyła udział w wysokości 3/12 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Udział nabyty w ww. prawie po matce i po ojcu, wnioskodawczyni zamierza zbyć w dniu 31 grudnia 2010r.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci każdego ze spadkodawców.

W związku z powyższym przychód uzyskany ze zbycia nabytego w spadku po matce udziału wynoszącego 4/12 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie podlegał opodatkowaniu, ponieważ zbycie tego udziału nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie tego udziału.

W tym zakresie stanowisko wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Odrębnie natomiast należy rozpatrywać skutki podatkowe zbycia udziału nabytego w drodze spadkobrania w 2007r. po ojcu wnioskodawczyni.

Sprawą bezsporną jest, iż wnioskodawczyni w dniu 30 listopada 2002r. nabyła wynoszący 4/12 udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, jednak w dniu 23 marca 2007r. wnioskodawczyni nabyła kolejny udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w wysokości 3/12. Wnioskodawczyni była bowiem spadkobiercą po matce oraz ojcu, którym przysługiwało wspólnie spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

Nie można zaakceptować poglądu wnioskodawczyni, że skoro w momencie nabycia udziału w ww. prawie w drodze spadku po ojcu w 2007r. posiadała już udział w tym prawie nabyty w 2002r. w drodze spadku po matce, to nie można traktować udziału nabytego w spadku po ojcu jako kolejnego nabycia tego samego prawa, gdyż wnioskodawczyni była już posiadaczem tego prawa. Bez wątpienia w 2007r. doszło do nabycia udziału w prawie własności. Przed datą śmierci ojca wnioskodawczyni posiadała jedynie wynoszący 4/12 udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, a w wyniku spadkobrania po ojcu jej udział wzrósł do 7/12 w ww. prawie. W każdym przypadku gdy udział danej osoby w prawie własności danej rzeczy ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem.

Organ podatkowy nie kwestionuje przy tym, że współwłaściciel prawa jest uprawniony do współposiadania prawa i do korzystania z całego prawa w takim zakresie w jakim daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z prawa przez pozostałych współwłaścicieli. Należy jednak zauważyć, że współposiadanie i korzystanie z prawa nie czyni jeszcze o prawie własności do całego prawa. Innymi słowy okoliczność, że w wyniku dziedziczenia po matce wnioskodawczyni stała się właścicielką udziału 4/12 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu nie uczyniła z wnioskodawczyni właścicielki 7/12 udziału, gdyż własność kolejnego udziału nabyła dopiero w 2007r. w spadku po ojcu. Wnioskodawczyni dwukrotnie nabywała zatem udziały w prawie i dwukrotnie należy u niej rozpoznać datę nabycia – odrębnie dla każdego udziału. Takie stanowisko podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 05 listopada 2010r. sygn. akt I SA/Kr 1377/10.

W związku z powyższym przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziału nabytego w 2007r. w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego podlegać będzie opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) z dniem 1 stycznia 2009r. zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie natomiast art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Na podstawie wyżej powołanych przepisów należy stwierdzić, iż podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem ustalony zgodnie z ww. art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Dochód z odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego odpowiadający udziałowi nabytemu w drodze spadku po ojcu będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku po ojcu w 2007r. to należy wspomnieć, iż po spełnieniu określonych warunków przychód odpowiadający temu udziałowi może skorzystać ze zwolnienia na podstawie tzw. ulgi meldunkowej.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. Oznacza to zatem, że każdy roczny okres zameldowania na pobyt stały uprawnia do zwolnienia.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 3 ww. ustawy zmieniającej z dnia 06 listopada 2008r., zwolnienie ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia.

W związku z powyższym zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

• okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
• złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie tj. do 30 kwietnia 2011r. jeżeli zbycie nastąpiło do dnia 31 grudnia 2010r.
  
  

Reasumując, planowane na dzień 31 grudnia 2010r. odpłatne zbycie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, który w części został nabyty w 2007r. stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu. Jeżeli natomiast wnioskodawczyni nie spełni warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, to uzyskany dochód odpowiadający proporcjonalnie udziałowi nabytemu w drodze spadku po ojcu będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

W tym zakresie stanowisko wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.