INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 02 listopada 2010r. (data wpływu do tut. Biura 12 listopada 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przeniesienia własności udziałów przez powiernika na zleceniodawcę –jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przeniesienia własności udziałów przez powiernika na zleceniodawcę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 30 października 2009r. wnioskodawca zawarł umowę powierniczą z osobą fizyczną, na podstawie której zobowiązał się do zawarcia w imieniu własnym, lecz na rzecz tej osoby - zleceniodawcy umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (z założenia spółka ma być jednoosobowa), zgłoszenia jej do Krajowego Rejestru Sądowego, wykonywania wszelkich praw wynikających z udziałów w tejże spółce, zarządzania nią (jako jednoosobowy zarząd) itp., przy jednoczesnym stosowaniu się do instrukcji i poleceń zleceniodawcy. Na wezwanie zleceniodawcy wnioskodawca jest również zobowiązany do wydania mu lub wskazanej przez niego osobie trzeciej wszystkiego, co uzyskał dla zleceniodawcy w toku wykonywania umowy powierniczej, w tym przede wszystkim udziałów w spółce.

Wydanie udziałów w spółce, o którym mowa powyżej, dokona się na mocy odrębnej umowy, zawartej w wykonaniu zobowiązania wynikającego z art. 740 Kodeksu cywilnego. Będzie to umowa nienazwana przeniesienia własności udziałów w spółce bez dodatkowych płatności ze strony zleceniodawcy. Trzeba bowiem nadmienić, że z jednej strony powołany art. 740 Kodeksu cywilnego przewiduje, że wydanie rzeczy uzyskanych w toku zlecenia dla zleceniodawcy następuje nieodpłatnie, a z drugiej strony, zgodnie z regułą kodeksową, potwierdzoną w wyżej opisanej umowie powierniczej, za wykonywanie swoich obowiązków wnioskodawca otrzymuje od zleceniodawcy miesięczne wynagrodzenie, pełniące funkcję ekwiwalentu. Trzeba też nadmienić, że zleceniodawca zobowiązany jest do zwrócenia wnioskodawcy wszelkich kosztów poniesionych w toku wykonywania niniejszej umowy, w szczególności przekazania zaliczkowo środków niezbędnych do zawiązania spółki, pokrycia kapitału zakładowego i zarejestrowania jej. W razie zaś takiej konieczności poniesie nakłady niezbędne do właściwego funkcjonowania spółki.

Powołana umowa powiernicza została zawarta na czas nieokreślony i wygaśnie z chwilą wydania na wezwanie zleceniodawcy własności ostatniego udziału w spółce. Umowa powyższa może zostać także rozwiązana za trzymiesięcznym wypowiedzeniem, które skutkować będzie analogicznym wydaniem udziałów w spółce. Po przejściu udziałów w spółce zleceniodawca ma obowiązek doprowadzić do odwołania zleceniobiorcy z zarządu oraz zgłosić ten fakt do KRS.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przeniesienie przez wnioskodawcę w wykonaniu umowy powierniczej własności udziałów na zleceniodawcę (lub wskazane przez niego osoby trzecie) bez względu na wartość udziałów na dzień ich przeniesienia w porównaniu z wartością z dnia utworzenia spółki nie stanowi nieodpłatnego świadczenia, nie powoduje przysporzenia majątkowego po stronie wnioskodawcy, zatem nie podlega opodatkowaniu przez niego podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy, ustawa z dnia 28 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991r., Nr 80, poz. 360) nie zawiera przepisów, które wprost regulują zasady opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umów powierniczych. Umowa powiernicza, która ze swej istoty polega na przekazaniu i zwrocie wartości majątkowej powinna być traktowana jako generująca świadczenia, które ma charakter zwrotny. Powinna ona więc być taktowana jako neutralna podatkowo i stawiana na równi z umową pożyczki (nie generującą przychodu w momencie przekazania środków, jak i w momencie zwrotu udziałów przez powiernika). Konsekwentnie, przeniesienia przez zleceniobiorcę własności objętych podczas realizacji umowy powierniczej udziałów powinno być traktowane analogicznie jak zwrot pożyczki. Otrzymanie przez zleceniodawcę udziałów w spółce stanowi bowiem de facto zwrot środków pieniężnych wydatkowanych przez zleceniodawcę na objęcie tych udziałów przez niego. Fakt, że w okresie pomiędzy nabyciem i przekazaniem zleceniodawcy wartość udziałów może znacząco wzrosnąć nie może mieć przy tym żadnego znaczenia, gdyż z ekonomicznego punktu widzenia zaistniała sytuacja jest analogiczna jak w przypadku, gdyby zleceniodawca objął udziały w spółce we własnym imieniu. W konsekwencji wzrost wartości udziałów podlegałby opodatkowaniu w przypadku ich późniejszego odpłatnego zbycia przez zleceniodawcę lub wskazane przez niego osoby trzecie. Na gruncie prawa cywilnego umowa powiernictwa może zostać zakwalifikowana jako umowa zlecenia. Zgodnie z art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie (powiernik) zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej (zawiązanie, zarejestrowanie spółki oraz posiadanie jej udziałów) dla dającego zlecenie. Zgodnie z art. 740 Kodeksu cywilnego (zdanie drugie) zleceniobiorca powinien wydać zleceniodawcy wszystko co przy wykonywaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 listopada 2004r. POP 2005/4/97, sygn. akt III SA 3031/03) w przypadku sprzedaży powierniczej, a więc w sytuacji gdy powiernik we własnym imieniu, lecz na rzecz zleceniodawcy sprzedaje powierzoną mu rzecz, wówczas przychód oraz koszt jaki związany jest z taką sprzedażą nie jest rozpoznawany po stronie powiernika, lecz zleceniodawcy. Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez sąd, skutki podatkowe związane z czynnościami wykonywanymi przez powiernika są analogiczne do tych jakie wystąpiłyby, gdyby czynności te wykonywane były bezpośrednio przez zleceniodawcę. Pogląd taki sprawia, że dopuszczalne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych staje się traktowanie zleceniodawcy jak właściciela udziałów, pomimo że formalnie należą one do zleceniobiorcy. Konsekwentnie przeniesienie przez zleceniobiorcę w przyszłości własności udziałów na zleceniodawcę lub wskazane przez niego osoby trzecie (bez względu na ówczesną wartość udziałów) nie będzie związane z powstaniem obowiązku podatkowego u zleceniobiorcy, gdyż prowadzi to jedynie do sytuacji, w której ekonomiczny właściciel udziałów (zleceniodawca) staje się również właścicielem formalnym. Tak więc po stronie zleceniobiorcy nie dochodzi do powstania przysporzenia majątkowego.

Przeniesienie przez zleceniobiorcę własności udziałów na zleceniodawcę lub wskazane przez niego osoby trzecie jest immanentną cechą łączącego ich stosunku prawnego, a nie niezależnym, samoistnym świadczeniem. Pogląd taki znajduje swoje potwierdzenie w powołanym wyżej orzeczeniu WSA, w którym sąd stwierdził, że „przepisy ustaw podatkowych regulują podatkowe skutki określonych zdarzeń prawnych; określają podmiot, przedmiot opodatkowania, stawki podatkowe, zasady przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorie podmiotów zwolnionych od podatków. Przy ocenie tych zdarzeń prawnych nie można jednakże pomijać wszystkich aspektów tych stosunków gospodarczych, a te należy analizować na gruncie prawa cywilnego. Stąd nie do zaakceptowania w świetle art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej jest pominięcie przez organy podatkowe przy ustalaniu obowiązków podatkowych wynikających z dokonanych transakcji, że czynności te są wynikiem umowy zlecenia powierniczego".

Ze względu na przytoczone wyżej przepisy prawa otrzymanie przez zleceniodawcę lub wskazane przez niego osoby trzecie udziałów nie może być również uznane za nieodpłatne świadczenie, gdyż jest to część działań podejmowanych przez zleceniobiorcę w ramach realizacji umowy, za które otrzymuje on odpowiednie, miesięczne wynagrodzenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Wskazać jedynie należy, iż obwieszczeniem Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 marca 2010r. został ogłoszony jednolity tekst ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Natomiast odnośnie powołanego przez wnioskodawcę wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego zauważa się, iż powyższe rozstrzygnięcie prawne zostało wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.