INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2010 r. (data wpływu 22 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pozostaje Pan w związku małżeńskim, w którym majątek małżonków objęty jest wspólnością majątkową małżeńską. W roku 1989 wraz z żoną ukończył Pan budowę domu mieszkalnego, w którym jedno z pomieszczeń na parterze zostało już na etapie budowy zaprojektowane i wybudowane jako lokal użytkowy. Lokal ten nigdy nie został z budynku mieszkalnego wyodrębniony jako przedmiot odrębnej własności (nigdy nie był odrębną nieruchomością lokalową). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadził Pan w tym lokalu działalność gospodarczą a następnie lokal wynajmował.

Przychody z najmu lokalu zaliczane były do przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Lokalu do tej pory nie traktował Pan jako środek trwały, nigdy nie wprowadził go do ewidencji środków trwałych i w związku z tym nie były naliczane odpisy amortyzacyjne. Lokal ten nadal jest wynajmowany, a środki uzyskane z tytułu czynszu doliczane są do przychodów z działalności gospodarczej. Nie posiada Pan obecnie żadnych dokumentów mogących dokumentować koszty wybudowania zarówno całego budynku, jak też i jego części jaką stanowi niewyodrębniony lokal użytkowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przedmiotowy lokal może być wprowadzony do ewidencji środków trwałych i w związku z tym można naliczać odpisy amortyzacyjne ujmowane w poczet kosztów uzyskania przychodów...

Jeśli możliwe jest zaliczenie tego lokalu w poczet środków trwałych, to w jaki sposób obliczyć jego wartość początkową...

Zdaniem Wnioskodawcy, iż brak jest możliwości ujęcia przedmiotowego lokalu w ewidencji środków trwałych, bowiem art. 22a ust. 1 pkt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż amortyzacji podlegają „budynki, budowle oraz lokale będące odrębną własnością”. Przedmiotowy lokal nie stanowi przedmiotu odrębnej własności, wobec czego nie może być amortyzowany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z przepisem w art. 22 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie wg zasad określonych w art. 22a–22o tej ustawy.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 2 ustawy, amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Jak wskazuje natomiast art. 22f ust. 4 ustawy, jeżeli tylko część budynku mieszkalnego jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej budynku odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej do ogólnej powierzchni użytkowej tego budynku.

Z treści wniosku wynika, że wykorzystuje Pan w działalności gospodarczej, niewyodrębnioną część budynku mieszkalnego. Skoro zatem budynek jest kompletny i zdatny do używania, a przewidywany okres jego używania jest dłuższy niż rok to istnieje możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej budynku. Przy czym odpisów tych należy dokonywać zgodnie z art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środka trwałego, z uwzględnieniem ust. 2–18, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia.

W myśl art. 22g ust. 4 ww. ustawy za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zgodnie z art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Przepis art. 22g ust. 10 ustawy stanowi, że podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

W myśl art. 22g ust. 11 powołanej powyżej ustawy, w przypadku gdy środek trwały stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji według proporcji, w jakiej pozostaje jego udział we własności tego środka trwałego. Zasada ta jednak nie ma zastosowania do składników majątku stanowiącego wspólność majątkową małżonków, chyba że są one wykorzystywane przez małżonków w prowadzonej odrębnie działalności gospodarczej, natomiast jeśli jedno z małżonków wykorzystuje składnik majątku stanowiący współwłasność małżeńską do prowadzenia działalności gospodarczej, to może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od całkowitej jego wartości.

Ponadto zauważyć należy, iż w celu dokonywania odpisów amortyzacyjnych podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, zgodnie z wymogami określonymi w art. 22n ww. ustawy. Zgodnie z art. 22n ust. 4 ww. ustawy zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia składnika majątku trwałego do ewidencji środków trwałych uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Od ujawnionych środków trwałych, zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych.

W myśl art. 22n ust. 3 ww. ustawy nie podlegają objęciu ewidencją budynki mieszkalne, lokale mieszkalne i własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, których wartość początkową ustala się zgodnie z art. 22g ust. 10. W razie braku ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (art. 22n ust. 6).

Mając na względzie przytoczone uprzednio przepisy, stwierdzić należy, iż już w momencie rozpoczęcia budowy przedmiotowego budynku zamierzał Pan przeznaczyć jego część na potrzeby przyszłej działalności gospodarczej. Zatem budując budynek z zamiarem przeznaczenia jego części na potrzeby działalności gospodarczej powinien gromadzić dokumenty potwierdzające wysokość poniesionych z tego tytułu wydatków. Winien Pan mieć świadomość, iż ponosząc ww. nakłady, obowiązany jest posiadać dotyczące tych nakładów dokumenty, chociażby dla potrzeb ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz amortyzacji budynku (a więc zaliczenia wydatków na jego wytworzenie do kosztów uzyskania przychodów). W konsekwencji, ustalenia wartości początkowej środka trwałego nie można dokonać, na zasadach wskazanych w art. 22g ust. 9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, powinien Pan przede wszystkim podjąć próbę uzyskania dokumentów umożliwiających określenie wartości poniesionych nakładów. Fakt poniesienia wydatków inwestycyjnych w ramach nabytej nieruchomości można udowodnić za pomocą dopuszczonych przez prawo środków dowodowych.

Jeżeli będzie Pan posiadał dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków na wytworzenie środka trwałego, przysługiwać Panu będzie prawo wprowadzenia do ewidencji środków trwałych przedmiotowego budynku i dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ustalonej na podstawie art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ewentualnie wartość początkową można ustalić wg. metody uproszczonej, o której mowa w art. 22g ust 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wykluczają możliwości wprowadzenia do ewidencji środków trwałych budynku, którego część jest wykorzystywana na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (wynajmowana w ramach działalności gospodarczej). Podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia ujawnionego środka trwałego do ewidencji środków trwałych. Odpisy amortyzacyjne, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, o ile dokonywane będą z uwzględnieniem przepisów art. 22a-22n ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym jeśli wartość początkowa budynku ustalona zostanie wg kosztu wytworzenia, odpisy amortyzacyjne nalicza się, w takiej proporcji w jakiej powierzchnia wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej pozostaje w stosunku do ogólnej powierzchni użytkowej tego budynku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.