INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2011 r. (data wpływu 27 stycznia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 kwietnia 2011 r. (data wpływu 18 kwietnia 2011 r.) oraz z dnia 26 kwietnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Pismem z dnia 6 kwietnia 2011 r. Nr ITPB2/415-69/11-2/IL, wezwano Pana do usunięcia braków formalnych złożonego wniosku. Braki wykazane w wezwaniu uzupełniono w dniu 18 kwietnia 2011 r. (data wpływu) oraz w dniu 26 kwietnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gospodarstwo rolne o pow. 17,29 ha nabył Pan w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu 13 lutego 1985 r. matce w udziale wynoszącym w 3/24 oraz po zmarłym w dniu 24 grudnia 2008 r. ojcu w udziale wynoszącym 5/24. Po śmierci ojca jest Pan współwłaścicielem nieruchomości wraz z dwójką rodzeństwa po 1/3 części każdy. Obecnie t.j. w 2011 r. planuje Pan wraz z pozostałymi współwłaścicielami sprzedać ww. nieruchomość, która wchodzi w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. ustawy o podatku rolnym. Część gruntów niezabudowanych o pow. 14,97 ha zamierza Pan sprzedać spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na powiększenie gospodarstwa rolnego (spółka ta jest właścicielem gruntów rolnych o pow. ca 350 ha), a pozostałą część gruntów wraz z domem mieszkalnym, budynkami gospodarczymi służącymi produkcji rolnej, stanowiących siedlisko o pow. 2,32 ha zamierza Pan sprzedać osobie fizycznej. W przypadku sprzedaży nieruchomości o pow. 14,97 nabywca czyli Spółka z o.o. nie jest rolnikiem indywidualnym, więc nie spełnia warunków określonych w art. 5 i 6 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego, spowoduje to przy zakupie zawarcie umowy warunkowej a po nieskorzystaniu z prawa pierwokupu przez Agencję Nieruchomości Rolnych umowy przeniesienia własności.

W związku z pozostałą sprzedażą gruntów o pow. 2,32 ha wraz z domem mieszkalnym nie jest Panu znany cel zakupu nieruchomości przez nabywcę i czy posiada on wykształcenie rolnicze. Jedynie wiadomym jest, że nabywca nie posiada gruntów rolnych wobec tego nie przekroczy 300 ha użytków rolnych i powstanie nowe gospodarstwo rolne. Cel zakupu przez nabywcę w akcie notarialnym nie zostanie również wskazany. W ewidencji gruntów nieruchomość o pow. 14,97 jest sklasyfikowana jako grunt orny, łąki, pastwiska, nieużytki i las. Natomiast nieruchomość o powierzchni 2,32 ha jest sklasyfikowana jako grunt orny, sad, pastwisko, oraz grunt zabudowany.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

1. Czy po sprzedaży gruntów rolnych spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przed upływem 5 lat od dnia nabycia spadku wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego...
2. Czy sprzedając dom wraz z gruntem stanowiącym siedlisko osobie fizycznej przed upływem 5 lat od dnia nabycia spadku wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego...

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny. Wnioskodawca podnosi, iż planuje sprzedać grunty spółce, która posiada gospodarstwo rolne i jest płatnikiem podatku rolnego, dlatego Jego zdaniem zwolnienie od podatku dochodowego obejmowałoby przychody uzyskane ze sprzedaży gruntów rolnych, spółce, która powiększy swoje gospodarstwo rolne. Wnioskodawca uważa, iż w przypadku sprzedaży osobie fizycznej gruntów wraz z domem mieszkalnym również będzie przysługiwało zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, bowiem sprzedaż obejmowałoby grunty o pow. pow. 1 ha i automatyczne nabywca stałby się płatnikiem podatku rolnego t.j. grunty nie straciłyby charakteru rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie a w przypadku innych rzeczy pół roku licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Jednocześnie jednak wskazać należy, iż dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości lub prawa.

Z analizy wniosku wynika, iż gospodarstwo rolne o pow. 17,29 ha nabył Pan w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu 13 lutego 1985 r. matce w udziale wynoszącym w 3/24 oraz po zmarłym w dniu 24 grudnia 2008 r. ojcu w udziale wynoszącym 5/24. Po śmierci ojca jest Pan współwłaścicielem nieruchomości wraz z dwójką rodzeństwa po 1/3 części każdy.

Analizując zatem skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości należy stwierdzić, że w części odpowiadającej udziałowi w wysokości 3/24 nabytemu przez Pana w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu 13 lutego 1985 r. matce nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy, ponieważ nastąpi po upływie pięcioletniego terminu określonego w tym przepisie, a co za tym idzie nie będzie skutkować obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego. Natomiast uzyskany z tego tytułu przychód w części odpowiadającej udziałowi w wysokości 5/24 nabytemu w dniu 24 grudnia 2008 r. w drodze dziedziczenia po zmarłym ojcu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących na dzień 31 grudnia 2008 r.

Na podstawie bowiem art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia „ gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zmianami).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1. grunty orne,
2. sady,
3. łąki trwałe,
4. pastwiska trwałe,
5. grunty rolne zabudowane,
6. grunty pod stawami,
7. rowy.

Zgodnie z treścią przytoczonych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

• grunty te muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
• muszą stanowić gospodarstwo rolne (t.j. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
• grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Z powyższego wynika, że dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy koniecznym jest m.in., aby zbywane grunty były zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych oraz zachowały charakter rolny. Oceniając czy zbywane grunty zachowały charakter rolny, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Należy ponadto wskazać, iż utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie ich sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Zatem utrata charakteru rolnego musi być powiązana ze sprzedażą, choć ten związek nie może być tak rozumiany, że z chwilą dokonania czynności powinna nastąpić zmiana charakteru gruntu. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu, znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie, formalnoprawne związane z charakterem gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków. Okoliczności te mogą dotyczyć zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową, wskazują na to, że kupuje on nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej w sposób odbiegający od sposobu wykorzystywania gruntów rolnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż obecnie t.j. w 2011 r. planuje Pan wraz z pozostałymi współwłaścicielami sprzedaż nabytej w drodze dziedziczenia nieruchomości, wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. ustawy o podatku rolnym. Część gruntów niezabudowanych o pow. 14,97 ha planuje Pan sprzedać spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na powiększenie gospodarstwa rolnego (spółka ta jest właścicielem gruntów rolnych o pow. ca 350 ha), natomiast pozostałą część gruntów wraz z domem mieszkalnym, stanowiącą siedlisko o pow. 2,32 ha planuje Pan sprzedać osobie fizycznej, jednak nie jest Panu znany cel zakupu nieruchomości przez nabywcę. Posiada Pan jedynie informację, iż nabywca nie posiada gospodarstwa rolnego.

W ewidencji gruntów nieruchomość o pow. 14,97 jest sklasyfikowana jako grunt orny, łąki, pastwiska, nieużytki i las. Natomiast nieruchomość o powierzchni 2,32 ha jest sklasyfikowana jako grunt orny, sad, pastwisko, oraz grunt zabudowany.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, iż zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku od osób fizycznych obejmuje tylko te grunty, które wchodzą w skład gospodarstwa rolnego czyli m.in. użytki rolne, w tym grunty orne, łąki, pastwiska. W związku z tym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości o pow. 14,97 ha spółce z o.o., w celu powiększenia posiadanego przez nią gospodarstwa, w części dotyczącej sprzedaży gruntów ornych, łąk, pastwisk korzystać będzie z przedmiotowego zwolnienia.

Podkreślenia wymaga, iż las oraz nieużytki nie zostały wymienione jako grunt wchodzący w skład gospodarstwa rolnego t.j. nie zostały sklasyfikowane jako użytki rolne oraz jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach, zatem ich sprzedaż nie mieści się w dyspozycji ww. art. 21 ust. pkt 28, a w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie natomiast sprzedaży pozostałej części gruntów wraz z domem mieszkalnym, oraz budynkami gospodarczymi służącymi produkcji rolnej, stanowiących siedlisko o pow. 2,32 ha, sklasyfikowanych jako grunt orny, sad, pastwisko, oraz grunt zabudowany wskazał Pan, iż nie jest Panu znany cel zakupu nieruchomości przez nabywcę, oraz że nie będzie on wynikał z aktu notarialnego. Posiada Pan jedynie informację, iż nabywca nie posiada gospodarstwa rolnego i wobec tego nie przekroczy 300 ha użytków rolnych i w związku z tym powstanie nowe gospodarstwo rolne. Podkreślić należy, iż brak wiedzy o zamiarach nabywcy co do sposobu wykorzystania sprzedanego gruntu, wprost eliminuje możliwość zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym. Jeżeli zatem nie są Panu znane ani zamiary z jakimi nabywca gruntu dokona jego zakupu, ani sposób faktycznego wykorzystania po zakupie tego gruntu to nieuprawnionym jest Pana twierdzenie, że cześć gruntów wraz z domem mieszkalnym, stanowiących siedlisko o pow. 2,32 ha, w związku z ich sprzedażą nie utraci charakteru rolnego.

Samo zaś sklasyfikowanie sprzedanego gruntu jako rolnego, co wynika z ksiąg wieczystych, rejestrów gruntów, nie przesądza o możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, konieczne jest również bowiem zachowanie jego rolnego charakteru, przy czym chodzi tu o faktyczne, a nie jedynie prawne zachowanie tego charakteru.

W związku z powyższym, okoliczności wskazane przez Pana we wniosku są niewystarczające do uznania, że spełnione zostały przesłanki wymagane dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów o pow. 2,32 ha wraz z domem mieszkalnym, oraz budynkami gospodarczymi służącymi produkcji rolnej, stanowiących siedlisko.

Zaznaczyć jednak należy, iż zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, w sposób nie budzący wątpliwość, iż spełnia przesłanki uprawniające go do skorzystania ze zwolnienia od podatku.

Ponadto okoliczność czy dana nieruchomość lub jej część w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, t.j. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Zaś indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsk, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.