INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.06.2011 r. (data wpływu 20.06.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kompleksowej usługi obsługi techniczno-eksploatacyjnej budynku szpitala - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20.06.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kompleksowej usługi obsługi techniczno-eksploatacyjnej budynku szpitala.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podmiotem zajmującym się w sposób profesjonalny świadczeniem usług w zakresie kompleksowej obsługi technicznej nieruchomości o charakterze biurowym, handlowym i przemysłowym. Kompleksowa obsługa obejmuje m.in.: zarządzanie budynkiem; utrzymanie czystości w obiekcie i terenach przyległych; HeIp Desk; Call Center; obsługę instalacji technicznych, elektrycznych, sanitarnych, HVAC, systemów przeciwpożarowych, systemów kontroli dostępu, systemów kontroli włamania i napadu, systemów nagłaśniających i audiowizualnych, systemów parkingowych, telewizji przemysłowej oraz uzdatniania wody.

Wnioskodawca świadczy swoje usługi przede wszystkim na rzecz podmiotów posiadających budynki o charakterze niemieszkaniowym, w tym także podmiotom świadczącym usługi w sposób niekomercyjny (np. publicznym zakładom opieki zdrowotnej). Opisane powyżej usługi świadczone są przez Wnioskodawcę na podstawie zawieranych umów, w których określana jest m.in. kwota wynagrodzenia, do zapłaty którego zobowiązany jest na rzecz Wnioskodawcy odbiorca świadczonych usług. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę co do zasady jako odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako uVAT), opodatkowane są podatkiem VAT, którego kwota powiększa wartość wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy - wskazanego każdorazowo na wystawianej przez niego fakturze VAT. W przypadku świadczenia usługi obsługi nieruchomości o charakterze niemieszkaniowym Wnioskodawca stosował (i dalej obecnie stosuje) stawkę podstawową podatku od towarów i usług w wysokości 23% (przed 1.01.2011 r. - 22%).

Wnioskodawca, w związku z pozytywnym dla niego rozstrzygnięciem przetargu nieograniczonego, zawarł w dniu 28 stycznia 2010 r. z jednym z samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej (dalej jako Szpital) umowę obejmującą świadczenie usługi kompleksowej obsługi techniczno - eksploatacyjnej budynku tego podmiotu (dalej jako Umowa). W ramach zawartej Umowy Wnioskodawca zobowiązany jest m.in. do:

1. konserwacji urządzeń, instalacji i sieci elektroenergetycznych w budynku (co obejmuje zabezpieczenie dostawy energii elektrycznej za pomocą urządzeń, którymi dysponuje Szpital, wymianę sprzętu oświetleniowego, naprawę sprzętu elektrycznego, kontrolę sprawności działania, przeglądy techniczne),
2. obsługi tablic rozdzielczych, central sygnalizacji pożaru, centrali telefonicznej, agregatów prądotwórczych, transformatorów, urządzeń podtrzymywania napięcia, wind szpitalnych,
3. konserwacji i naprawy różnych systemów zasilania, sygnalizacji, sieci telefonicznej, instalacji wentylacji i klimatyzacji,
4. obsługi i konserwacji instalacji zimnej i ciepłej wody oraz kanalizacji, instalacji centralnego ogrzewania i węzła cieplnego, w tym naprawy, usuwania awarii, kontroli sprawności działania,
5. konserwacji i eksploatacji urządzeń i sieci gazów medycznych, w tym także prowadzenia dokumentacji i koordynacja zamówień gazów medycznych,
6. świadczenia usług stolarskich, szklarskich, dekarskich i malarskich,
7. wykonywania prac porządkowych, w tym np. utrzymanie czystości terenu na placach i chodnikach należących do Szpitala, pielęgnacji terenów zielonych, odśnieżania, odbierania odpadów medycznych, prowadzenia odpowiedniej ewidencji odpadów medycznych i komunalnych,
8. wykonywania innych czynności np. rozładunku dostaw do magazynu medycznego, apteki, przenoszenia mebli, obsługi urządzenia do sterylizacji odpadów medycznych.
   
   

Zawarta Umowa w swojej treści wskazuje wartość przedmiotu umowy w okresie 48 miesięcy, z wyraźnie kwotowo wyodrębnioną wartością podatku VAT. Kolejny z zapisów Umowy precyzuje wysokość wynagrodzenia w rozliczeniu miesięcznym, jak również wskazuje na wartość kwotową podatku VAT w ramach miesięcznych rozliczeń między stronami.

W ostatnim czasie odbiorca usług świadczonych przez Wnioskodawcę tj. Szpital będący publicznym zakładem opieki zdrowotnej zwrócił się do Wnioskodawcy z wnioskiem o uwzględnienie we wzajemnych rozliczeniach między stronami, obowiązującego od dnia 1.IV.2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 18a uVAT, zgodnie z treścią którego zwalnia się od podatku od towarów i usług - usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie przez Wnioskodawcę usługi kompleksowej obsługi techniczno- eksploatacyjnej budynku szpitala (na którą składają się czynności opisane powyżej), na rzecz samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej winno być podlegać zwolnieniu z podatku VAT czy też opodatkowaniu podatkiem VAT, a jeśli tak to według jakiej stawki...

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w zakresie usług świadczonych na podstawie Umowy, na rzecz kontrahenta będącego samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej, Wnioskodawca winien stosować stawkę podstawową podatku od towarów i usług tj. stawkę 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy okolicznością niebudzącą jakichkolwiek wątpliwości była do dnia 31.III.2011 r. konieczność opodatkowania świadczonych przez niego usług obsługi budynków niemieszkalnych pierwotnie 22%, a obecnie 23% stawką podatku od towarów i usług. W stanie prawnym obowiązującym do dnia 1.lV.2011 r. niewątpliwym jest, iż aktywność gospodarcza Wnioskodawcy opisana powyżej była odpłatnym świadczeniem usług, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi zaś na brak jakiejkolwiek podstawy do zastosowania preferencyjnej stawki podatku lub zwolnienia podatkowego, Wnioskodawca stosował wobec świadczonych przez siebie usług podstawową stawkę podatku od towarów i usług tj. 23 % (a wcześniej 22 %). Co prawda, obowiązywał wtedy (tj. przed 1.IV.2011) art. 43 ust 1 pkt 18 uVAT, który zwalniał wprawdzie z podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, niemniej jednak przepis ten ustanawiał zamknięty katalog podmiotów, które mogły świadczyć usługi lub wykonywać dostawę towarów ze zwolnieniem podatkowym, a mianowicie usługi jw. aby podlegać zwolnieniu musiały być wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej (art. 43 ust.1 pkt 18 uVAT in fine).

Na uwagę jednak zasługuje okoliczność iż przepis ten przewidywał zwolnienie od VAT nie tylko w przypadku świadczenia przez zakłady opieki zdrowotnej usług w zakresie opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (kategoria usług podstawowych ale także w zakresie dostawy towarów lub świadczenie usług, które są z usługami o charakterze podstawowym w sposób ścisły związane (kategoria usług związanych).

Treść art. 43 ust.1 pkt 18 uVAT, w sposób wyczerpujący nie wyjaśniała znaczenia sformułowania „dostawy towarów i świadczenia usług, które jest w sposób ścisły powiązane z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia”. Interpretacje organów skarbowych zmierzały natomiast przede wszystkim do wyjaśniania znaczenia kategorii usług podstawowych (vide np. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPP1-443-92/11-4/JL), pomijając wyjaśnienie kategorii usług powiązanych z usługami podstawowymi. W doktrynie prawniczej za usługi powiązane z usługami podstawowymi przyjmuje się np. dostarczanie łóżek i posiłków osobom towarzyszącym osobom hospitalizowanym jeśli jest to konieczne dla osiągnięcia celów terapeutycznych.

W ocenie Wnioskodawcy, sytuacja uległa znacznej zmianie w dniu 1.IV.2011 r. tj. w chwili wejścia w życie ustawy z dnia 18.III.2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332). Na mocy art. 1 pkt 13 tej ustawy, do uVAT dodany został punkt 18a, zgodnie z którym Ustawodawca zwolnił od podatku VAT usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie. Przepis ten zaczął obowiązywać niezależnie od art. 43 ust.1 pkt 18 uVAT.

Nowowprowadzony przepis nie zawierał tym samym ograniczeń podmiotowych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z VAT analogicznych jak art. 43 ust.1 pkt 18 uVAT tj. iż ze zwolnienia tego mogą korzystać wyłącznie zakłady opieki zdrowotnej. W rezultacie analizując treść nowowprowadzonego art. 43 ust.1 pkt 18 a) uVAT w świetle dotychczas (i w dalszym ciągu) obowiązującego art. 43 ust.1 pkt 18 uVAT można byłoby wysnuć stwierdzenie, iż wprowadzone w życie z dniem 1.IV.2011 zmiany rozszerzyły w porównaniu do dotychczas obowiązujących regulacji katalog podmiotowy korzystających ze zwolnienia z podatku VAT osób świadczących usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (usługi podstawowe), jak i wykonujących dostawę towarów i świadczących usługi w sposób ścisły powiązany z usługami podstawowymi, dodając do dotychczas mogących korzystających z tego przywileju zakładów opieki zdrowotnej (art. 43 ust. 1 pkt 18 in fine), także każdy inny podmiot, niezależnie od formy organizacyjnej oraz przedmiotu działalności, pod warunkiem wszakże że świadczone przez niego usługi podstawowe oraz usługi związane świadczone były na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie.

Mając na uwadze powyższe z samej analizy obu powyższych przepisów można byłoby uznać, iż także usługi świadczone przez Wnioskodawcę są usługami zwolnionymi od VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 18 a) uVAT albowiem wszystkie usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegające na kompleksowej obsłudze techniczno-eksploatacyjnej budynku Szpitala są:

1. niewątpliwie świadczone na terenie Szpitala czyli zakładu opieki zdrowotnej, o którym mowa w tymże przepisie, a także jak się wydaje
2. usługami powiązanymi z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, gdyż niemalże wszystkie czynności składające się na działalność odbiorcy jego usług, tj. Szpitala mieszczą się w kategorii usług z zakresu opieki medycznej. Szpital bowiem jako podmiot zarejestrowany w rejestrze zakładów opieki zdrowotnej świadczy usługi opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia finansowanych ze środków publicznych w sposób powszechny. Wnioskodawca tymczasem wykonując usługi jak m.in. konserwacja urządzeń, instalacji i sieci elektroenergetycznych w budynku Szpitala, konserwacja i naprawa różnych systemów zasilania, sygnalizacji, sieci telefonicznej, instalacji wentylacji i klimatyzacji, konserwacja instalacji zimnej i ciepłej wody oraz kanalizacji, instalacji centralnego ogrzewania i węzła cieplnego, konserwacja i eksploatacja urządzeń i sieci gazów medycznych oraz rozładunek dostaw do magazynu medycznego, apteki i obsługi urządzeń do sterylizacji odpadów medycznych, świadczy niewątpliwie na rzecz zakładu opieki zdrowotnej usługi ściśle związane z usługami świadczonymi przez Szpital.
   
   

Wnioskodawca dokonując w tym miejscu interpretacji „ścisłego związku między usługami” pragnie w tym miejscu odnieść się do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz stanowiska rzecznika generalnego, którzy w kilku swoich orzeczeniach oraz stanowiskach dokonali interpretacji tego zwrotu. Tytułem wstępu Wnioskodawca wskazuje na stanowisko rzecznika generalnego wyartykułowane w dniu 8 marca 2007 r. sprawie o sygn. C-434/05 - Horizon College, które per analogia (stanowisko rzecznika generalnego dotyczyło usług i dostaw towarów ściśle związanych z edukacją), odnieść należy do usług medycznych, zauważyć należy iż usługa ściśle związana „nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na lepszych warunkach z usługi głównej” (Opinia Rzecznika Generalnego z 2007-03-08, C-434/05).

Wnioskodawca wskazuje natomiast iż usługi świadczone przez niego na rzecz Szpitala oraz na jego terenie ukierunkowane są wyłącznie na stworzenie szpitalowi korzystniejszych, lepszych warunków do świadczenia usług podstawowych. Niewątpliwie bowiem działalność Wnioskodawcy na terenie szpitala polegająca na konserwacji i eksploatacji urządzeń i sieci gazów medycznych, odbierania odpadów medycznych, rozładunku dostaw do magazynu medycznego, apteki oraz inne określone w Umowie, nie stanowią celu samego w sobie, lecz służą wyłącznie umożliwieniu Szpitalowi realizacji przez niego jego działalności statutowej (skoncentrowanej na świadczeniu usług w zakresie opieki medycznej).

Również w stanowisku rzecznika generalnego w sprawie o sygn. C-262/08 podkreślił on, iż „usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku”. Podkreślić należy, na co wskazywał także rzecznik, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz szpitala, wprost wpływają na koszty opieki zdrowotnej świadczonej przez szpital, w rezultacie czego uznane zostać mogą za usługi ściśle związane z usługami podstawowymi. Powyższe rozważania w opinii Wnioskodawcy potwierdzają, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz szpitala w związku z zawarciem umowy spełniają cechy przedmiotowe opisane w art. 43 ust. 1 pkt 18a uVAT.

Mimo jednak powyższego w ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze nie tylko opisany powyżej stan faktyczny ale także całokształt stanu prawnego wydaje się jednak, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz samodzielnego zakładu opieki zdrowotnej, nawet pomimo wejścia w życie z dniem 1.IV.2011 zmian polegających na m.in. wprowadzeniu do uVAT art. 43 ust 1 pkt 18a, nie korzystają jednak ze zwolnienia od podatku od towarów i usług opisanego powyżej.

Powyższe stanowisko wynika przede wszystkim z faktu, iż z dniem 1.IV.2011 do uVAT wprowadzono także (niezależnie od art. 43 ust.1 pkt 18a) art. 43 ust.17a, który stanowi iż zwolnienia, o których mowa m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 18a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe. Powyższy przepis zawęża zatem katalog podmiotów mogących stosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 18a uVAT tylko do podmiotów świadczących usług podstawowe. W ocenie Wnioskodawcy powyższa regulacja przesądza o przyznaniu prawa do zwolnienia od podatku towarów i usług przez podatników, którymi najczęściej będą inne zakłady opieki zdrowotnej lub inne podmioty świadczące usługi o charakterze podstawowym w tym np. usługi o charakterze specjalistycznych usług medycznych wykonywanych przez podmiot świadczący takie usługi na rzecz innych zakładów opieki zdrowotnej czyli np. jeden zakład opieki zdrowotnej wykonujący usługi ściśle związane z usługami podstawowymi na rzecz innego zakładu opieki zdrowotnej.

Powyższa regulacja zdaje się być całkowicie zgodna z art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE L. 06. 347.1), zgodnie z którymi zwolnieniu od podatku podlegają:

1. opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;
2. świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.
   
   

Wprowadzenie do ustawy o podatku od towarów i usług kolejnego kryterium podmiotowego przewidzianego w art. 43 ust. 17a zdaje się w pełni dokonywać implementacji powołanych powyżej przepisów Dyrektywy, która kładzie silny nacisk na kryterium podmiotowe w zakresie zwolnienia, a która wyraźnie wskazuje iż ze zwolnienia korzystać winny usługi świadczone przez podmioty prawa publicznego, lub na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

W opinii Wnioskodawcy ograniczenie przez Ustawodawcę zakresu podmiotów, których usługi związane mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego, tylko do podmiotów zajmujących się także świadczeniem usług podstawowych pozostaje w zgodzie z przepisami Dyrektywy, która wyraźnie sugeruje by ze zwolnienia mogły korzystać podmioty prawa publicznego, lub szpitale, ośrodki medyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki (a więc podmioty, których działalność związana jest ze świadczeniem usług medycznych).

Niezależnie od powyższego podkreślić należy iż ustawodawca wprowadzając do uVAT art. 43 ust. 1 pkt 18a oraz art. 43 ust. 17 a zmodyfikował także treść art. 43 ust 17 uVAT nadając mu brzmienie zgodnie z którym zwolnienia, o których mowa m in. w ust. 1 pkt 18, 18a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z m.in. ust. 1 pkt 18, 18a, lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
   
   

W ocenie tak jak nie powinno ulegać wątpliwościom, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na kompleksowej obsłudze techniczno - eksploatacyjnej budynku Szpitala niewątpliwie są usługami niezbędnymi do prawidłowego wykonania usługi podstawowej tak do rozważenia pozostaje kwestia spełniania/nie spełniania przez Wnioskodawcę drugiej przesłanki, o której mowa w art. 43 ust. 17 uVAT. Odnośnie bowiem pierwszej przesłanki, to w ocenie Wnioskodawcy w warunkach obecnie zawansowanej technologii sprzętu medycznego nie sposób wyobrazić sobie prawidłowego świadczenia usług z zakresu opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia bez sprawnie funkcjonującej windy, systemów zasilania, sygnalizacji, sieci telefonicznej, instalacji wentylacji i klimatyzacji, konserwacja instalacji zimnej i ciepłej wody oraz kanalizacji, instalacji centralnego ogrzewania i węzła cieplnego, urządzeń i sieci gazów medycznych, urządzeń do sterylizacji odpadów medycznych których konserwacją zajmuje się Wnioskodawca.

Mniej jednoznaczna co do rozstrzygnięcia wydaje się być kwestia spełniania bądź nie spełniania przez Wnioskodawcę drugiej przesłanki o której mowa w art. 43 ust.17 uVAT czyli ustalenia czy głównym celem Wnioskodawcy jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. W ocenie Wnioskodawcy nie sposób jednak uznać aby przesłanka ta została spełniona, albowiem choć z samej istoty działania na wolnym rynku, na którym funkcjonuje jako podmiot czysto komercyjny Wnioskodawca, wynika wola i konieczność konkurencji z innymi podmiotami świadczącymi takie same lub podobne usługi na rzecz m. in. zakładów opieki zdrowotnej to jednak nie sposób oceniać tego w oderwaniu od okoliczności poprzedzających świadczenie takich usług na rzecz takich zakładów.

Podkreślić bowiem w tym miejscu należy iż podstawą świadczenia usług, jak te które świadczy na rzecz Szpitala Wnioskodawca jest pisemna umowa zawarta po wyłonieniu w toku postępowania o udzielenie zamówienia publicznego wykonawcy. Zasady na jakich będą świadczone na rzecz Szpitala usługi określone są w sposób ścisły i precyzyjny w specyfikacji istotnych warunków zamówienia (dalej jako SIWZ) oraz projekcie umowy, która stanowi część SIWZ. W tych dokumentach wskazany jest nie tylko przedmiot zamówienia, czyli w sposób szczegółowy opisane są usługi których świadczenia Szpital jako zamawiający będzie oczekiwał od wykonawców, ale także warunki (poza ceną) na jakich te usługi będą wykonywane (czyli np. obowiązek lub możliwość świadczenia tych usług na terenie zakładu opieki zdrowotnej).

Zasady świadczenia usług będących przedmiotem zamówienia są jednakowe dla wszystkich oferentów a zatem trudno mówić w tym momencie o zamiarze osiągnięcia dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności względem podmiotów nie korzystających ze zwolnienia, albowiem zakładając, iż w oparciu o pozostałe przepisy uVAT Wnioskodawca jako podmiot czysto komercyjny po zawarciu (w wyniku wygrania postępowania o udzielenie zamówienia publicznego) ze Szpitalem umowy na świadczenie usług jak opisanych na wstępie niniejszego wniosku miałby podstawę do zastosowania do świadczenia tych usług zwolnienia z podatku VAT, to nie powinno ulegać wątpliwościom, iż każdy inny podmiot, który na analogicznych warunkach świadczyłby te usługi (tj. po uprzednim wygraniu postępowania o udzielenie zamówienia publicznego) również w takim wypadku mógłby z takiego zwolnienia skorzystać.

Wydaje się więc zatem, iż art. 43 ust. 17 uVAT nie stanowi przeszkody do zastosowania zwolnienia z podatku VAT przez Wnioskodawcę przy świadczeniu usług jak opisanych na wstępie niniejszego wniosku albowiem żadna z przesłanek negatywnych wskazanych ww. przepisie nie znajdzie zastosowania w tym przypadku. W ocenie Wnioskodawcy ratio legis tego przepisu wydaje się być intencja ustawodawcy do uniemożliwienia korzystania przez podmioty zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 m.in. pkt 18 i 18 a) uVAT z tego zwolnienia przy świadczeniu usług analogicznych do usług powiązanych z usługami podstawowymi (czyli np. zapewnienie noclegu osobom towarzyszącym osobom korzystającym z opieki zdrowotnej) w sposób czysto komercyjny i konkurujący z usługami podmiotów nie korzystających z takiego zwolnienia (np. hotelami, pensjonatami itp.)

Powyższe dywagacje nie zmieniają jednak faktu, iż w ocenie Wnioskodawcy usługi świadczone przez niego na rzecz Szpitala nie będą podlegały zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a) uVAT z uwagi na ograniczenia podmiotowe zawarte w art. 43 ust. 17a) uVAT. Tym samym regulacja przepisu art. 43 ust. 17a uVAT wydaje się przesądzać, iż w chwili obecnej usługi obsługi (zarządzania) budynkiem zakładu opieki zdrowotnej świadczone przez Wnioskodawcę, czyli podmiot nie zajmujący się także świadczeniem usług o charakterze podstawowym, nie korzystają ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 43 ust 17a VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zaznaczyć, w myśl u art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, iż w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia i takim właśnie świadczeniem są usługi medyczne, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w jej treści, jak i przepisów wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1. lekarza i lekarza dentysty,
2. pielęgniarki i położnej,
3. medycznych o których mowa w art. 18d ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007, nr 14, poz. 89, z późn. zm.),
4. psychologa.
   
   

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
   
   

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki - służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty (zakłady opieki zdrowotnej oraz świadczone w ramach wykonywanych zawodów lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i medycznych, o których mowa w ustawie o zakładach opieki zdrowotnej). Zatem powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo przedmiotowy.

Trzeba zauważyć, że powyższe zwolnienie odnosi się do usług w zakresie opieki medycznej oraz dostawy towarów i usług ściśle z tymi usługami związanych, jednakże świadczonych przez zakłady opieki zdrowotnej (pkt 18) oraz świadczonych na rzecz zakładów opieki zdrowotnej (pkt 18a). Należy również podkreślić, iż treść przywołanych powyżej przepisów w sposób jednoznaczny wskazuje, że świadczenie usługi podstawowej objętej zwolnieniem (tj. usługi w zakresie opieki medycznej) łącznie z usługą związaną niezbędną do świadczenia usługi podstawowej musi zostać dokonane przez jeden podmiot, czyli podmiot świadczący usługę podstawową.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, w analizowanej sprawie nie ma zastosowania, gdyż odnosi się ono do usług świadczonych przez zakłady opieki zdrowotnej. Natomiast z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca wykonuje usługi na podstawie zawartej umowy z zakładem opieki zdrowotnej i na jego rzecz.

Analizując zwolnienie z opodatkowania usług świadczonych przez Zainteresowanego, należy odwołać się więc do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18a oraz do przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1 ze zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze, a także świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Zgodnie zaś z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE.

Orzecznictwo Trybunału wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Jeśli chodzi w szczególności o zwolnienie przewidziane w art. 132 Dyrektywy, to z orzecznictwa wynika, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Ponadto z orzecznictwa Trybunału wynika, iż pojęcia „opieka medyczna” i „działalność ściśle związana z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym)”, należy interpretować w ten sam sposób w obu przypadkach, ponieważ oba te przepisy mają na celu uregulowanie ogółu zwolnień z opodatkowania świadczeń medycznych w ścisłym znaczeniu: które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

W rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. b) VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 1977.145.1 ze zm.), pojęcia te nie obejmują świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz.

Usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad odbiorcami lub opieki medycznej świadczonej na rzecz odbiorców.

Świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego usługodawcy. W odniesieniu do świadczeń medycznych Trybunał stwierdził, że zważywszy na cel zwolnienia przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. b) szóstej dyrektywy, jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisuje się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej i które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym te ostatnie służą, mogą stanowić „działalność ściśle (…) związaną” w rozumieniu tego przepisu.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach zawartej umowy obecnie świadczy dla zamawiającego – Szpitala, będącego zakładem opieki zdrowotnej – usługi kompleksowej obsługi techniczno-eksploatacyjnej budynku. W ramach zawartej umowy zobowiązany jest m.in. konserwacji urządzeń, instalacji i sieci elektroenergetycznych w budynku (co obejmuje zabezpieczenie dostawy energii elektrycznej za pomocą urządzeń, którymi dysponuje Szpital, wymianę sprzętu oświetleniowego, naprawę sprzętu elektrycznego, kontrolę sprawności działania, przeglądy techniczne), obsługi tablic rozdzielczych, central sygnalizacji pożaru, centrali telefonicznej, agregatów prądotwórczych, transformatorów, urządzeń podtrzymywania napięcia, wind szpitalnych, konserwacji i naprawy różnych systemów zasilania, sygnalizacji, sieci telefonicznej, instalacji wentylacji i klimatyzacji, obsługi i konserwacji instalacji zimnej i ciepłej wody oraz kanalizacji, instalacji centralnego ogrzewania i węzła cieplnego, w tym naprawy, usuwania awarii, kontroli sprawności działania, konserwacji i eksploatacji urządzeń i sieci gazów medycznych, w tym także prowadzenia dokumentacji i koordynacja zamówień gazów medycznych, świadczenia usług stolarskich, szklarskich, dekarskich i malarskich, wykonywania prac porządkowych, w tym np. utrzymanie czystości terenu na placach i chodnikach należących do Szpitala, pielęgnacji terenów zielonych, odśnieżania, odbierania odpadów medycznych, prowadzenia odpowiedniej ewidencji odpadów medycznych i komunalnych, wykonywania innych czynności np. rozładunku dostaw do magazynu medycznego, apteki, przenoszenia mebli, obsługi urządzenia do sterylizacji odpadów medycznych.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Zainteresowanego, należy więc dokonać oceny, czy powyższe usługi mogą być objęte zwolnieniem od podatku VAT jako „opieka medyczna” lub działalność „ściśle związana” z „opieką szpitalną i medyczną” w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zdefiniowanie w ww. przepisach ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, iż dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia generalnie korzystają tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z zastosowaniem wykładni językowej. „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. „Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie. Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia. Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Poprawa to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa podlega zwolnieniu od podatku VAT, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Jeśli chodzi zaś o pojęcie działalności „ściśle związanej” z „opieką szpitalną i medyczną” to jak już wskazano powyżej nie obejmuje ono świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz.

Biorąc pod uwagę powyższe, świadczone przez Wnioskodawcę usługi kompleksowej obsługi techniczno-eksploatacyjnej budynku nie można uznać za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, ani też za usługi ściśle z tymi usługami związane.

Utrzymanie budynku i instalacji w dobrym stanie technicznym jest niewątpliwie celem samym w sobie i nie przedstawia bezpośredniego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz.

Konfrontując przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego z przytoczonymi przepisami prawa podatkowego należy też zwrócić uwagę na brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 18a w związku z art. 43 ust. 17 ustawy. W art. 43 ust. 17 pkt 1 i 2 ustawodawca wprowadził ograniczenia w stosowaniu zwolnienia, zgodnie z którymi, usługom bądź dostawom poza ich ścisłą relacją z usługą główną, stawia się wymóg, aby były niezbędne do wykonania usługi podstawowej, jak również zastosowanie zwolnienia nie może prowadzić do zakłóceń konkurencji. Niniejsza norma prawna sprzeciwia się objęciu zwolnieniem usług, których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, a intencją ustawodawcy było wyeliminowanie sytuacji, gdzie zastosowanie zwolnienia od VAT, który wszakże stanowi element cenotwórczy usługi (dostaw), prowadziłoby do zaburzeń konkurencji na rynku tego samego rodzaju usług, stawiając jeden z podmiotów w uprzywilejowanej ekonomicznie pozycji względem innych. Opisana we wniosku okoliczność wypełnia przesłanki w/w normy art. 43 ust. 17 pkt 2 ustawy, stąd też objęcie zwolnieniem usług obsługi technicznej budynku, przeczyłoby w istocie poszanowaniu zasad uczciwej konkurencji i stawiałoby jednocześnie Spółkę w lepszej pozycji na rynku, w odniesieniu do pozostałych firm, które wykonują usługi tego samego typu, lecz na rzecz innych podmiotów niż np. szpital.

Wychodząc z zasady prawa podatkowego, iż wszelkie odstępstwa od powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w szczególności zwolnienia od podatku należy interpretować możliwie ściśle, wąsko, należy stwierdzić, iż objęcie zwolnieniem przedmiotowej usługi kompleksowej usługi techniczno-eksploatacyjnej budynku świadczonej przez Spółkę, jako podmiot zewnętrzny względem podmiotu faktycznie korzystającego ze zwolnienia – szpitala, doprowadziłoby w tym przypadku do nieuprawnionego rozszerzenia zakresu zwolnień.

gdzie ustawodawca ograniczył zastosowanie zwolnienia do dostaw towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi jeżeli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej oraz ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto należy wziąć pod uwagę również cyt. przepis art. 43 ust. 17a ustawy, w który przewiduje zastosowanie zwolnienia do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe. Przywołany przepis stanowi jasne dookreślenie w odniesieniu do podmiotów, które mogą korzystać ze zwolnienia przewidzianego m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, ograniczając je wyłącznie do podmiotów świadczących usługi podstawowe. Jak już wskazano powyżej Wnioskodawca nie dokonuje świadczenia usługi podstawowej, tj. usługi w zakresie opieki medycznej służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca świadcząc usługę obsługi techniczno-eksploatacyjnej na rzecz szpitala, nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, bowiem nie można uznać jej za usługę ściśle związaną z usługą w zakresie opieki medycznej. Jednocześnie Spółka nie spełnia także przesłanek do zastosowania zwolnienia wymienionych w art. 43 ust. 17 pkt 1 i 2 oraz ust. 17a ustawy.

W konsekwencji przedmiotowe usługi podlegają opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za prawidłowe, jednakże z innych przyczyn, niż wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy, w szczególności dotyczących możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a i art. 43 ust. 17.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.