2019.12.31 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-3.4010.465.2019.2.BM
z 31 grudnia 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 października 2019 r. (data wpływu 21 października 2019 r.), uzupełnionym 19 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych - jest nieprawidłowe,
możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia konstruktora wypłaconego 2017 r. - jest nieprawidłowe,
w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy projekty prowadzone przez Spółkę w 2017 i 2018 r. stanowiły działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 uCIT, uprawniającą do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d uCIT, z tyt. wydatków poniesionych na wynagrodzenia pracowników oraz zatrudnionych na podstawie umowy o dzieło konstruktora i rzecznika patentowego. Wniosek nie spełnił wymogów formalnych, dlatego pismem z 9 grudnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-3-4010.465.2019.1.BM wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 19 grudnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (sformułowany w uzupełnieniu z 18 grudnia 2019 r.):

Wnioskodawcą jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”), podmiot prowadzący działalność opartą na produkcji trumien drewnianych. Jedną z głównych linii produktowych Spółki stanowią trumny (...).

Spółka istnieje na rynku od (...) r., swoje produkty sprzedaje głównie europejskim hurtowniom funeralnym. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka nie uzyskuje przychodów z kapitałów pieniężnych.

Przedmiotem wniosku są prace badawczo-rozwojowe (dalej: „prace B+R”) rozpoczęte 2 stycznia 2017 r. oraz kontynuowane w roku 2018. Spółka chcąc polepszyć swoją pozycję na rynku, rozpoczęła prowadzenie prac badawczo-rozwojowych, mających na celu opracowanie nowych innowacyjnych produktów takich jak np. deska podłogowa (...) oraz trumna m. drewniana z (...) „X” umożliwiający technologiczny montaż gotowych elementów trumien, dzięki której możliwe będzie lepsze wykorzystanie możliwości transportowych, zmniejszenie kosztów transportu i magazynowania produktów - trumien. Działalność ta była nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. W celu opracowania i stworzenia nowych twórczych i innowacyjnych rozwiązań, Spółka powołała wewnętrzną grupę badawczą oraz podjęła współpracę z Politechniką, Konstruktorem (na podstawie umowy o dzieło) oraz z Rzecznikiem Patentowym jak i Kancelarią Patentową, korzystała również z usług firm wykonujących druk 3D jak i firmy wykonującej elementy polimerowe na wtryskarkach, co było niezbędne do wytworzenia prototypów. Politechnika jest podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. uczelnią, a nabywane przez Wnioskodawcę od tego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, nastąpiło na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Do grupy badawczej zostali oddelegowani pracownicy posiadający znaczące doświadczenie techniczne. W 2017 r. grupa składała się z 4 osób, w 2018 roku z 2 osób, gdyż zakres prac znacznie się zmniejszył, w porównaniu do początkowej fazy badań.

Do obowiązków konstruktora według umowy należało:

opracowanie modelów prototypów wykorzystując specjalistyczne oprogramowanie do modelowania 3D, według otrzymanych zaleceń od członków grupy,
wykonywanie rysunków technicznych opracowanych koncepcji prototypów produktów,
wykonywanie analizy/symulacji wytrzymałościowych opracowanych prototypów w środowisku CAD.

Wnioskodawca poniósł następujące wydatki na rzecz konstruktora:

wynagrodzenie netto: (…) zł wynikające z karty prac do umowy o dzieło z 19 czerwca 2017 r., tj. za:
1. przygotowanie 8 szt. rysunków technicznych, gdzie za każdy wg umowy należy zapłacić (…) zł netto, co daje (…) zł,
2. przygotowanie 9 szt. symulacji naprężeń, gdzie za każdą wg umowy należy zapłacić (…) zł, co daje (…) zł,
podatek dochodowy o wartości (…) zł, gdzie koszt uzyskania przychodu wyniósł (…)% = (…) zł, zaś podstawą do opodatkowania była wartość (…) zł.

Przedmiotem pytania są zatem następujące składniki wynagrodzenia konstruktora: wynagrodzenie netto oraz podatek dochodowy.

Wydatki na konstruktora zostały poniesione na podstawie umowy o dzieło z 16 czerwca 2017 r. Dnia 4 grudnia 2017 r. wynagrodzenie zostało wypłacone gotówką z tytułu rachunku do umowy o dzieło z 4 grudnia 2017 r.

Wydatki powstały na podstawie umowy o dzieło zawartej z osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej.

Wnioskodawca poniósł następujące wydatki na rzecz rzecznika patentowego: wynagrodzenie netto oraz podatek dochodowy.

Przedmiotem pytania są zatem następujące składniki wynagrodzenia rzecznika patentowego:

wynagrodzenie netto: (…) zł wynikające z umowy o dzieło z 19 grudnia 2017 r., za opracowanie dokumentacji patentowej wynalazku do urzędu Patentowego RP celem uzyskania patentu,
podatek dochodowy o wartości (…) zł, gdzie koszt uzyskania przychodu wyniósł
(…)% = (….) zł, zaś podstawą do opodatkowania była wartość (…).

Wydatki na rzecznika patentowego zostały poniesione na podstawie umowy o dzieło z 19 grudnia 2017 r. Dnia 18 stycznia 2018 r. wynagrodzenie zostało wypłacone przelewem z tytułu rachunku do umowy o dzieło z dnia 15 stycznia 2018 r.

Wydatki powstały na podstawie umowy o dzieło zawartej z osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej.

Do wykonywanych przez pracowników czynności i prowadzonych działań w ramach prac badawczo-rozwojowych należały m.in.:

przygotowanie założeń koncepcji, przekazywanie tej koncepcji do Konstruktora,
analiza wymagań stawianych poszczególnym elementom prototypów,
analiza literatury i możliwych istniejących rozwiązań technicznych realnych do zastosowania w opracowywanych innowacyjnych produktach,
projektowanie rozwiązań,
analizy materiałów potrzebnych do realizacji projektu,
analiza otrzymywanych prototypów wykonanych w technologii drukarek 3D,
współpraca z Politechniką, przygotowanie próbek prototypów do badań wytrzymałościowych wykonanych już w Politechnice,
współpraca i kontrola jakości prototypów z producentem prototypów złączy w warunkach przemysłowych na wtryskarkach,
testowanie powstałych prototypów połączeń montażowych na specjalistycznych urządzeniach w Politechnice, określające właściwości fizyczne i mechaniczne poszczególnych prototypów/produktów,
montaże próbne prototypów,
testy starzeniowe, które to realizowane są do dziś dnia i na podstawie ich pozytywnych wyników wywnioskowano trwałość opracowanych produktów,
i inne drobne operacje.

Oddelegowani pracownicy, którzy realizowali działalność badawczo-rozwojową, poza tym wykonywali głównie czynności innego rodzaju niż działalność badawczo-rozwojowa, związane z rutynową działalnością Spółki. Czas, który ww. pracownicy poświęcają na działalność badawczo-rozwojową był ewidencjonowany. Spółka uwzględniła w kosztach kwalifikowanych koszty pracy wyżej wymienionych pracowników w ramach działalności badawczo-rozwojowej na podstawie ewidencji czasu pracy poświęconego na realizację przez nich działalności badawczo-rozwojowej. Ewidencja pozwala ustalić ilość czasu pracy poświęconego przez poszczególnych pracowników Spółki na realizację prac rozwojowych w całkowitym czasie pracy wykonywanej przez nich w trakcie danego miesiąca. Ewidencja zawiera odrębnie obliczone godziny pracy ogółem oraz oddzielną pozycję na prace B+R. Wskazuje ona dokładną ilość godzin pracy w danym okresie każdego pracownika, poświęconą na zadania związane z pracami B+R, co pozwala na określenie wysokości kosztów pracowniczych związanych z działalnością badawczo-rozwojową. W konsekwencji powyższego, możliwe jest dokładne przypisanie kosztów ponoszonych przez Spółkę do projektów rozwojowych związanych z pracami badawczo-rozwojowymi.

Wnioskodawca poniósł następujące wydatki na rzecz pracowników:

płaca zasadnicza dotyczącą czasu pracy przeznaczonego na prace B+R,
składki ZUS (emerytalne, rentowe, wypadkowe, fundusz pracy, FGŚP), wynikające z umów o prace, dotyczące godzin pracy przeznaczonych na prace B+R ewidencjonowanych na podstawie kart ewidencji czasu pracy,
podatek dochodowy wynikający z umów o prace, dotyczący godzin pracy przeznaczonych na prace B+R ewidencjonowanych na podstawie kart ewidencji czasu pracy.

Przedmiotem pytania są zatem składniki wynagrodzenia wynikające z opisów list płac, tj. płaca zasadnicza, składki ZUS oraz podatek dochodowy, dotyczące tylko godzin pracy przeznaczonych na prace B+R danych pracowników, będących w grupie badawczej.

Wydatki te stanowiły należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przykładowe wyliczenie poniesionych kosztów wynagrodzeń dotyczących badań B+R, na przykładzie marca 2018 r., gdzie w tym czasie w prace B+R było zaangażowanych dwóch pracowników:

Pracownik nr 1:

Płaca zasadnicza = (…) zł ,w tym ZUS (…) zł i podatek dochodowy (…) zł.

Przepracowane godziny ogółem : 44, w tym 33 godziny na prace B+R koszt wynagrodzenia w ramach prac B+R pracownika nr 1 = (…) zł x (33/44) = (…) x 0,75 = (…) zł.

Pracownik nr 2:

Płaca zasadnicza = (…) zł ,w tym ZUS (…) zł i podatek dochodowy (…) zł Przepracowane godziny ogółem : 176, w tym 35 godziny na prace B+R koszt wynagrodzenia w ramach prac B+R pracownika nr 2 = (…) zł x (35/176) = (…) x 0,20 = (…) zł.

Suma poniesionych kosztów wynagrodzeń prac badawczych w marcu 2018 r. = (…) zł + (…) zł = (…) zł.

Współpraca z Politechniką (uczelnią wyższą) obejmowała:

badanie właściwości mechanicznych wybranych połączeń montażowych rozłącznych stosowanych w produkcji podłóg i trumien drewnianych,
analizę właściwości mechanicznych wybranych połączeń klejowych stosowanych w produkcji podłóg i trumien drewnianych,
wykonanie opinii o innowacyjności produktowej/procesowej m. trumny drewnianej z „...” umożliwiający technologiczny montaż gotowych elementów trumien,
opinię o innowacyjności produktowej/procesowej: deska podłogowa (...) „...”.

Na podstawie przeprowadzonych badań opracowano już cztery innowacyjne produkty, które zgłoszono do ochrony prawnej w Polskim Urzędzie Patentowym, są to:

Złącze klinowe, które w sprawozdaniu o stanie techniki uzyskało czystość A,
Trumna m., do której także wykonano już sprawozdanie o stanie techniki, w którym uzyskała czystość A oraz ogłoszono już informację o niej w Biuletynie Urzędu Patentowego,
Złączka do łączenia desek,
Deska podłogowa.

Wszystkie ww. nowe produkty posiadają każdorazowo cechy unikalne. Sprawia to, że realizowane w efekcie tych prac prototypy są nowatorskie i innowacyjne.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego w rozumieniu ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 141). Działalność Wnioskodawcy, polegająca na projektowaniu, rozwijaniu oraz produkcji trumien drewnianych, nie stanowi badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy CIT. Wskazane wydatki na wynagrodzenia i umowy o dzieło stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy CIT.

Koszty prowadzenia prac rozwojowych uwzględnione przez Spółkę jako koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Kwoty odliczeń w roku podatkowym 2017 i w roku 2018 nie przekraczały kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W roku 2017 Spółka do kosztów działalności badawczo-rozwojowej zaliczyła kwotę w wysokości (…). Na koszty składały się m.in: koszty wynagrodzeń, podróże służbowe, wydruki 3D, zakup frezarki, materiały, opinie, badania właściwości mechanicznych. W zeznaniu rocznym CIT-8 za 2017 rok w załączniku CIT/BR została jednak ujęta kwota (…). Są to jedynie koszty wynagrodzeń pracowników, którzy brali udział w pracach badawczo-rozwojowych. Spółka w roku 2018 składając zeznanie roczne za 2017 rok odliczyła od podstawy opodatkowania, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową jedynie na kwotę (…) (50% kosztu wynagrodzeń pracowników oraz z tytułu umowy o dzieło z konstruktorem) z tytułu kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

W roku 2018 Spółka do kosztów działalności badawczo-rozwojowej zaliczyła kwotę w wysokości (…). Na koszty składały się: koszty wynagrodzeń, delegacje, materiały, koszty prac badawczych. W zeznaniu CIT-8 w załączniku CIT/BR została ujęta kwota (…). Są to koszty jedynie wynagrodzeń pracowników, którzy brali udział w pracach badawczo-rozwojowych oraz z tytułu umów o dzieło. Spółka w roku 2018 odliczyła od podstawy opodatkowania, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową jedynie na kwotę (…) (100 % kosztu wynagrodzeń pracowników oraz z tytułu umowy o dzieło z rzecznikiem patentowym) z tytułu kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca posiada niezagospodarowaną działkę i zezwolenie w Specjalnej Strefie Ekonomicznej, ale nie prowadzi ani nie zamierza prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Wnioskodawca zaznacza, że:

niniejszy wniosek obejmuje swoim zakresem jedynie prace związane z grupą badawczo- rozwojową,
w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową korzystał i zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowych od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej :„ustawa CIT”),
w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy CIT, wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy projekty prowadzone przez Spółkę w 2017 i 2018 r., zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, stanowiły działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy CIT, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ww. ustawy, z ulgi na badania i rozwój na wynagrodzenia pracownicze oraz z tytułu umowy o dzieło z konstruktorem i rzecznikiem patentowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, projekty prowadzone przez Wnioskodawcę w roku 2017 i 2018, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego stanowiły działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy CIT, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ww. ustawy, z ulgi na badania i rozwój na wynagrodzenia pracownicze oraz z tytułu umowy o dzieło z konstruktorem i rzecznikiem patentowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową („koszty kwalifikowane”). Definicja pojęcia działalności badawczo-rozwojowej znajduje się w art. 4a pkt 26 ustawy CIT, zgodnie z którym, oznacza ono działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym zostały wskazane w art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy CIT.

Zgodnie z aktualnym na dzień składania wniosku brzmieniem art. 4a pkt 27 ustawy CIT, badania naukowe oznaczają:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4a pkt 28 ustawy CIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj.: działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wskazać jednak trzeba, że do dnia 31 września 2018 r. obowiązywała nieco inna definicja prac rozwojowych. Wskazywała ona, że prace rozwojowe to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, za działalność B+R należy uznać działalność spełniającą łącznie następujące przesłanki:

działalność o charakterze twórczym obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
podejmowaną w sposób systematyczny,
polegającą na wykorzystaniu wiedzy i umiejętności,
celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług,
prace rozwojowe w ramach działalności B+R nie mogą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian.

Wszystkie ww. przesłanki zostały spełnione w niniejszym stanie faktycznym.

Działania podjęte przez Spółkę w ramach prac badawczo-rozwojowych, miały na celu opracowanie nowych innowacyjnych produktów takich jak np. deska podłogowa z ... (..) „X” umożliwiający technologiczny montaż gotowych elementów trumien, dzięki której możliwe będzie lepsze wykorzystanie możliwości transportowych, zmniejszenie kosztów transportu i magazynowania produktów - trumien. Działalność Spółki była nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych, innowacyjnych zastosowań. W celu opracowania i stworzenia nowych twórczych i innowacyjnych rozwiązań, Spółka powołała w szczególności wewnętrzną grupę badawczą oraz podjęła współpracę z Politechniką, Konstruktorem (na podstawie umowy o dzieło) oraz z Rzecznikiem Patentowym jak i Kancelarią Patentową, korzystała również z usług firm w celu wytworzenia prototypów. Działalność ta była wykonywana w sposób systematyczny, przez rok 2017 i rok 2018, przy wykorzystaniu wiedzy i umiejętności zarówno Spółki, jak i innych podmiotów, z którymi nawiązała współpracę.

W wyniku działań podjętych przez Spółkę doszło do powiększenia zasobów posiadanej dotychczas wiedzy, którą następnie wykorzystano do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Spółka zgłosiła do Urzędu Patentowego RP cztery innowacyjne produkty:

Złącze klinowe, które w sprawozdaniu o stanie techniki uzyskało czystość A,
Trumna m., do której także wykonano już sprawozdanie o stanie techniki, w którym uzyskała czystość A oraz ogłoszono już w Biuletynie Urzędu Patentowego,
Złączka do łączenia desek,
Deska podłogowa.

Wszystkie ww. nowe produkty posiadają każdorazowo cechy unikalne. Sprawia to, że realizowane w efekcie tych prac prototypy są nowatorskie i innowacyjne. Podjęte przez Spółkę działania nie mają charakteru rutynowego i nie są zmianami okresowymi.

W tym kontekście, zdaniem Spółki, projekty prowadzone przez Wnioskodawcę w roku 2017 i 2018, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego stanowiły działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy CIT, uprawniając tym samym Spółkę do skorzystania, zgodnie z art. 18d ww. ustawy, z ulgi na badania i rozwój na wynagrodzenia pracownicze oraz z tytułu umowy o dzieło z konstruktorem i rzecznikiem patentowym.

Tym samym, Spółka poprawnie uznała za koszty kwalifikowane wydatki przeznaczone przez Spółkę w roku podatkowym 2017 i 2018 na:

koszty wynagrodzeń w zakresie, w jakim pracownicy byli zaangażowani w prace B+R;
koszty wynagrodzenia konstruktora poniesione przez Spółkę na podstawie umowy o dzieło na opracowanie rysunków technicznych w specjalistycznym programie i wykonanie symulacji naprężeń,
koszty wynagrodzenia rzecznika patentowego poniesione przez Spółkę w związku z przygotowaniem i zgłoszeniem do Urzędu Patentowego RP wzorów użytkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „uCIT” lub „pdop”) – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Natomiast, zgodnie z powyższym przepisem - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych zostały wskazane w art. 18d ust. 2-3 uCIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 uCIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Na mocy ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1668), od 1 października 2018 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące definicji badań naukowych i prac rozwojowych (art. 4 pkt 27 i 28 uCIT).

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 uCIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 uCIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z wniosku wynika, że Spółka rozpoczęła prowadzenie prac badawczo-rozwojowych, mających na celu opracowanie nowych innowacyjnych produktów takich jak np. deska podłogowa z(...) oraz trumna m. drewniana z „...” umożliwiający technologiczny montaż gotowych elementów trumien, dzięki której możliwe będzie lepsze wykorzystanie możliwości transportowych, zmniejszenie kosztów transportu i magazynowania produktów - trumien. Działalność ta była nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. W celu opracowania i stworzenia nowych twórczych i innowacyjnych rozwiązań, Spółka powołała wewnętrzną grupę badawczą oraz podjęła współpracę z Politechniką, Konstruktorem (na podstawie umowy o dzieło) oraz z Rzecznikiem Patentowym jak i Kancelarią Patentową, korzystała również z usług firm wykonujących druk 3D jak i firmy wykonującej elementy polimerowe na wtryskarkach, co było niezbędne do wytworzenia prototypów. Na podstawie przeprowadzonych badań opracowano już cztery innowacyjne produkty, które zgłoszono do ochrony prawnej w Polskim Urzędzie Patentowym. Wszystkie nowe produkty posiadają każdorazowo cechy unikalne. Sprawia to, że realizowane w efekcie tych prac prototypy są nowatorskie i innowacyjne.

W ocenie tut. Organu, opisane we wniosku prace, są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, realizowane przez Spółkę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 uCIT.

W myśl art. 18d ust. 2 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., za koszty kwalifikowane uznaje się:

należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej,
nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową,
ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r., poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,
odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4,
koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione przez podatnika będącego mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, na:
1. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 2 uCIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się:

poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;
4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;
koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
1. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Ponadto, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie (art. 18d ust. 5 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.).

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.).

W myśl art. 18d ust. 6 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, w brzmieniu obowiązującym obecnie podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

w przypadku, gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
w przypadku pozostałych podatników:
1. 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
2. 30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 uCIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 uCIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,
ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnośnie wydatków związanych z działalnością B+R poniesionych przez Spółkę na wynagrodzenia pracowników oraz wynagrodzenie konstruktora oraz rzecznika patentowego zatrudnionych przez Spółkę na podstawie umowy o dzieło, stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 uCIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W odniesieniu do możliwości uznania składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za koszty kwalifikowane na potrzeby stosowania ulgi badawczo-rozwojowej należy wskazać, że składkami na ubezpieczenia społeczne, należnymi z tytułów wymienionych art. 12 ust. 1 uCIT i finansowanymi (w całości lub w części) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Należy zwrócić uwagę, że obowiązek i zasady odprowadzania składek na Fundusz Pracy nakłada na pracodawców ustawa z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, natomiast składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych uregulowane są w ustawie z 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy. Zatem, składki te nie zostały uregulowane w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, a tylko takie mogą stanowić koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT. W ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w niektórych artykułach są tylko wskazane sytuacje, w których do składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych stosuje się tą ustawę, ale składki te nie są określone tą ustawą.

Reasumując, z art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, wynika, że odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

W świetle powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdza się, że za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, Wnioskodawca może uznać należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 uCIT oraz składki uiszczane przez Wnioskodawcę działającego jako płatnik na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe, ponoszone przez Wnioskodawcę wobec jego pracownika realizującego działalność badawczo-rozwojową.

Natomiast, nie stanowią kosztów kwalifikowanych składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych bowiem, jak wynika z treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje odliczenia tych składek.

Od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt la uCIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów o których mowa w pkt 9.

Z powyższego wynika, że podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzący działalność badawczo-rozwojową, może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, koszty wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenie lub umowy o dzieło, zawartej z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że wydatki Wnioskodawcy z tytułu wynagrodzenia konstruktora wypłacanego na podstawie zawartej umowy o dzieło które zostały wypłacone w 2017 r. nie będą stanowiły kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a uCIT, bowiem możliwość taka przysługuje podatnikom od 1 stycznia 2018 r.

Z wniosku wynika również m.in., że Spółka ponosiła koszty wynagrodzenia rzecznika patentowego w związku z przygotowaniem i zgłoszeniem do Urzędu Patentowego RP wzorów użytkowych. Koszty wynagrodzenia rzecznika patentowego poniesione przez Spółkę na działalność badawczo-rozwojową, stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT. Na podstawie przeprowadzonych badań opracowano cztery innowacyjne produkty, które zgłoszono do ochrony prawnej w Polskim Urzędzie Patentowym.

Zatem, ponoszone przez Spółkę wydatki które dotyczyły kosztów związanych z uzyskaniem lub utrzymaniem patentów, praw ochronnych na wzory użytkowe oraz praw z rejestracji wzorów przemysłowych, stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 5 uCIT, stanowiły po stronie Wnioskodawcy koszt kwalifikowany.

Zatem, w ocenie tut. Organu, ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu wynagrodzenia pracowników i rzecznika patentowego zatrudnionych przez Spółkę na podstawie umowy o dzieło, związane z działalnością B+R, a także składki od tych należności (z wyjątkiem składek na Fundusz pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych) stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i pkt 1a oraz art. 18d ust. 2 pkt 5 uCIT.

Natomiast, wynagrodzenia konstruktora wypłacone w 2017 r. kosztów kwalifikowanych nie stanowiły.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych jest nieprawidłowe,
możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia konstruktora wypłaconego 2017 r. jest nieprawidłowe,
w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Ponadto należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Zaakcentować należy, że w niniejszej interpretacji tut. Organ nie oceniał przykładów liczbowych ilustrującego stanowisko Spółki w przedmiotowej sprawie, z uwagi na fakt, że przepis art. 14b Ordynacji podatkowej nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Zatem tut. Organ nie może potwierdzić prawidłowości przykładowych wyliczeń, bowiem zasady ich arytmetycznego wyliczeń nie podlegają urzędowej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin