Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL1-2.4012.712.2019.3.MR
z 12 marca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 30 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 marca 2020 r. (data wpływu 11 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że rekompensata przyznana Spółce z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez Operatora usług w zakresie publicznego transportu nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy oraz sposobu jej udokumentowania – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie że rekompensata przyznana Spółce z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez Operatora usług w zakresie publicznego transportu nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy oraz sposobu jej udokumentowania. Wniosek uzupełniono w dniu 11 marca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, własnego stanowiska w zakresie pytania nr 2 wniosku oraz wskazanie zakresu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna – (…) Transport Samochodowy (dalej: Wnioskodawca, Spółka), jest spółką prawa handlowego powstałą w trybie art. 492 § 1 pkt 2 kodeksu spółek handlowych poprzez połączenie Przedsiębiorstwa A Spółka Akcyjna, Przedsiębiorstwa B Spółka Akcyjna, Przedsiębiorstwa C Sp. z o.o. i Przedsiębiorstwa D Sp. z o. o. ze 100% udziałem Województwa (…) (dalej: Województwo).

Podstawowym przedmiotem działalności jednostki jest przewóz osób w kraju i za granicą. Spółka prowadzi pełną księgowość, opodatkowana jest podatkiem od osób prawnych oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka zawarła umowę z Województwem o świadczenie usług publicznych w zakresie publicznego transportu zbiorowego w przewozach autobusowych o charakterze użyteczności publicznej w okresie od dnia l listopada 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. na określonych liniach komunikacyjnych, w trybie i na zasadach określonych w art. 22 ust. 1 pkt 4 o publicznym transporcie zbiorowym oraz art. 5 ust. 5 rozporządzenia 1370/2007.

Z tytułu świadczenia przewozów Organizator (Województwo) przekazuje Operatorowi (Spółce) rekompensatę – kwotę pieniężną należną z tytułu realizacji przewozów, obliczaną i wypłacaną zgodnie z postanowieniami umowy, ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, kalkulowaną zgodnie z przepisami, w tym z postanowieniami rozporządzenia 1370/2007, przy uwzględnieniu poniesionych kosztów, uzyskanych przychodów oraz rozsądnego zysku. Przy obliczaniu wysokości rekompensaty w sposób odpowiedni uwzględnia się każdą korzyść przyznaną Operatorowi (Spółce) bezpośrednio lub pośrednio z funduszy publicznych i związaną z realizacją przewozów. Pomoc publiczna otrzymana na podstawie niniejszej umowy w formie rekompensaty z tytułu nałożenia na Operatora zobowiązania do świadczenia usług publicznych, jest zgodna z przepisami rozporządzenia 1370/2007 i nie podlega obowiązkowi notyfikacji Komisji Europejskiej, o którym mowa w art. 108 TSUE.

Zgodnie z zawartą umową Operatorowi (Spółce) przysługuje m.in. rekompensata z tytułu: poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu (art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o publicznym transporcie zbiorowym) – ze środków Funduszu rozwoju przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej (środki budżetu państwa) oraz środków własnych Organizatora (Województwa).

Rekompensata rozliczana będzie między stronami na podstawie wniosku o przyznanie rekompensaty, w wartości netto wynikającej z wyliczenia rekompensaty w następujący sposób: koszty wykonania przewozów objętych umową minus przychody z realizacji przewozów na liniach określonych umową oraz dodatnie wpływy finansowe powstałe w związku z umową plus tzw. rozsądny zysk = wynik finansowy netto.

Rekompensata stanowi wyrównanie ujemnego wyniku finansowego netto do poziomu poniesionych kosztów plus rozsądny zysk. Nadmierna wysokość rekompensaty stanowi niedozwoloną pomoc publiczną i podlega zwrotowi. Pobranie rekompensaty w nadmiernej wysokości skutkuje jej zwrotem wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych, od dnia jej otrzymania do dnia zwrotu.

Rekompensata z ww. tytułu wypłacana będzie z budżetu Województwa przez Urząd Marszałkowski na podstawie umowy. Środki pieniężne nie są w umowie formalnie klasyfikowane przez Województwo jako dotacja. Zgodnie z ustaleniami przychody z tytułu sprzedaży biletów oraz innych opłat dodatkowych pobieranych od pasażerów stanowić będą przychód Spółki, sprzedaż biletów jest prowadzona przez Spółkę i ujmowana w jej rejestrach sprzedaży.

W ramach wspólnych zobowiązań Organizator (Województwo) zobowiązuje się m.in do uzgodnienia z Operatorem (Spółką) cennika – cennik będzie podlegał zatwierdzeniu przez Organizatora – Województwo oraz Operator (Spółka) zobowiązuje się do opracowania cenników, z uwzględnieniem obowiązujących w tym zakresie przepisów dotyczących m.in. ulg ustawowych – cenniki będą podlegały zatwierdzeniu przez Organizatora (Województwo).

W piśmie z dnia 9 marca 2020 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku wskazano, że rekompensata przeznaczona jest na pokrycie ujemnego wyniku finansowego działalności Spółki wyliczonego jako różnica pomiędzy kosztami szeroko rozumianej działalności przewozowej, w odniesieniu do pewnej grupy przewozów, jaką stanowią przewozy organizowane, a przychodami uzyskiwanymi nie tylko z tytułu sprzedaży biletów na tych liniach, ale również z dopłat z tytułu stosowania ulg ustawowych i handlowych oraz prowadzonej innej działalności.

Zgodnie z zawartą umową w przypadku stwierdzenia na podstawie sprawozdania rocznego pobrania rekompensaty w nadmiernej wysokości Spółka zobowiązana jest do zwrotu środków wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych. Wobec powyższego, rekompensata realizowana jest zaliczkowo i nie ma wpływu na cenę jaką pasażerowie będą musieli zapłacić za bilety. Tak więc, otrzymywana wysokość rekompensaty determinowana jest nie tylko zakresem uzyskiwanej odpłatności od pasażerów za realizowane usługi, ale również czynnikami, które są od tego całkowicie niezależne, jak np. wpływami z działalności innej niż przewozowa, które niewątpliwie współkształtują wielkość rekompensaty, lecz pozostają bez bezpośredniego związku z realizowanymi usługami przewozowymi, a co za tym idzie wiążącymi się z nimi zasadami odpłatności. Rekompensata kalkulowana jest zgodnie z rozporządzeniem 1370/2007, wobec czego jej wysokość nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto, obliczonemu zgodnie z jego przepisami za dany rok. Rekompensata stanowi więc dla Spółki dotację ogólną, służącą pokryciu kosztów jej działalności, niemającą tym samym bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług, na co również wskazuje Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 22 listopada 2001 r. wydanym w sprawie C-184/00 podnosząc, że bezpośredni wpływ dotacji/dopłaty na cenę to taki, który jest jednoznacznie widoczny i jego zaistnienie następuje w sytuacji, w której cena jest ustalana w taki sposób, że zmniejsza się w proporcji do dotacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy rekompensata przyznana Spółce na podstawie art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez Operatora usług w zakresie publicznego transportu stanowi obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2. Czy należna rekompensata powinna zostać udokumentowana fakturą VAT, czy też innym dokumentem np. notą obciążeniową? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 9 marca 2020 r.):

Ad 1

W związku z dofinansowaniem realizacji zadań własnych Organizatorów w zakresie przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej, tzw. dopłata do ceny usługi, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 16 maja 2019 r. o Funduszu rozwoju przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej (Dz. U. z 2019 r., poz. 1123) przekazywanych przez wojewodów poszczególnym organizatorom pojawiła się wątpliwość odnośnie opodatkowania podatkiem VAT rekompensat przekazywanych Operatorom przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej przez Organizatorów tych przewozów, a w konsekwencji ujęcia w kwocie dopłaty o której mowa w ustawie o Funduszu, podatku VAT.

Zgodnie z pismem z dnia 11 września 2019 r. znak DBI-3.070.25.2019 w ocenie Ministerstwa Infrastruktury uzgodnionym z Ministerstwem Finansów zgodnym z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (np. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1673/16; wyrok NSA z dnia 9 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK1692/16; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 304/19; wyrok WSA w Opolu z dnia 31 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Op 473/17, rekompensaty za świadczone usługi przewozowe przyznawane Operatorom na podstawie przepisów rozdziału 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 2016, z późn. zm.) nie mogą być uznane za dotacje, subwencje inne dopłaty o podobnym charakterze zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.).

W ocenie Spółki rekompensata służy – zgodnie z ustawą o publicznym transporcie zbiorowym – pokryciu deficytu, czyli straty powstałej w związku ze świadczeniem usług publicznych. Otrzymywana przez Operatora rekompensata nie stanowi bezpośredniej dopłaty związanej z realizacją usług w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, gdyż nie wpływa wprost na wysokość ceny tych usług oferowanych przez Operatora.

Celem tej rekompensaty jest dofinansowanie całej działalności operatora (jego wyniku finansowego), na który zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady składają się: koszty poniesione w związku ze zobowiązaniem z tytułu świadczenia usług publicznych wynikającym z umowy o świadczenie usług publicznych, pomniejszone o wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane na sieci obsługiwanej w ramach danego zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych oraz o przychody taryfowe i jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania danego zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych, a powiększone o rozsądny zysk.

Tym samym, należy przyjąć, że przekazywana przez samorząd województwa, jako Organizatora z budżetu Urzędu Marszałkowskiego Spółce – jako Operatorowi, rekompensata z tytułu poniesionych kosztów ma na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności i nie jest niczym innym jak dotacją ogólną.

W art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przyjął, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, jednocześnie jednak zastrzegł, że jeżeli chodzi o dotacje i subwencje, to do postawy opodatkowania wlicza się tylko te, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru lub usługi.

Wobec powyższego do podstawy opodatkowania nie wlicza się dotacji ogólnej, która nie ma bezwzględnego i bezpośredniego związku z dostawą towarów i usług ani też indywidualnego i policzalnego związku pomiędzy ceną a dotacją.

Ad 2

Z uwagi na brak opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekazywanej Operatorom rekompensaty, prawidłowe jest rozliczanie Organizatora z Operatorem poprzez noty obciążeniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Jak wynika z powyższych przepisów w obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców, a usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi, należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca – jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy – uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie – znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto, do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez usługodawcę wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument – odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca wykonując opisane we wniosku czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Wskazać również należy, że dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że gdyby nawet podatnik nie osiągnął z tytułu prowadzonej działalności dochodu, to nie zmienia faktu, że wykonując czynności będące przedmiotem działalności gospodarczej, wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT – bowiem będzie świadczył w tym zakresie usługi, które podlegają VAT. Oznacza to w konsekwencji, że jeżeli podmiot uzyska jakąkolwiek zapłatę za te usługi w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione w związku z nim wydatki), to owe wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwych reguł.

Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym użyteczności publicznej zostały uregulowane w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz.U. z 2019 r., poz. 2475, z późn. zm.).

Art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym stanowi, że użyte w ustawie określenie rekompensata oznacza – środki pieniężne lub inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi publicznego transportu zbiorowego w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest gmina:

1. na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich,
2. której powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na mocy porozumienia między gminami - na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin, które zawarły porozumienie.
   
   

Zgodnie z art. 50 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w szczególności na:

1. pobieraniu przez operatora lub organizatora opłat w związku z realizacją usług świadczonych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub
2. przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu:
   1. utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, lub
   2. utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, lub
   3. poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub
3. udostępnianiu operatorowi przez organizatora środków transportu na realizację przewozów w zakresie publicznego transportu zbiorowego.
   
   

W myśl art. 52 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, operatorowi przysługuje rekompensata, jeżeli wykaże, że podstawą poniesionej straty z tytułu realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego są utracone przychody i poniesione koszty, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2, proporcjonalnie do poniesionej straty.

W myśl art. 52 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, w ramach rekompensaty, w części, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c, operatorowi przysługuje rozsądny zysk, o którym mowa w załączniku do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007.

Z kolei, na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy.

I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
   
   

Art. 29a ust. 7 ustawy stanowi, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
   
   

Z powyższych przepisów wynika, że – co do zasady – podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Istotne znaczenie dla ustalenia, czy konkretne dotacje podlegają opodatkowaniu ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna (por. J. Martini, Ł. Karpesiuk, „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”, C. H. Beck Warszawa 2005 r. s. 265 i nast.).

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Przy czym jak już zaznaczono, w pierwszej kolejności należy ocenić czy otrzymane kwoty nie stanowią w istocie wynagrodzenia za świadczoną usługę.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Spółka będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zawarła umowę z Województwem o świadczenie usług publicznych w zakresie publicznego transportu zbiorowego w przewozach autobusowych o charakterze użyteczności publicznej, w trybie i na zasadach określonych w art. 22 ust. 1 pkt 4 o publicznym transporcie zbiorowym oraz art. 5 ust. 5 rozporządzenia 1370/2007. Z tytułu świadczenia przewozów Organizator (Województwo) przekazuje Operatorowi (Spółce) rekompensatę – kwotę pieniężną należną z tytułu realizacji przewozów, obliczaną i wypłacaną zgodnie z postanowieniami umowy, ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, kalkulowaną zgodnie z przepisami, w tym z postanowieniami rozporządzenia 1370/2007, przy uwzględnieniu poniesionych kosztów, uzyskanych przychodów oraz rozsądnego zysku. Przy obliczaniu wysokości rekompensaty w sposób odpowiedni uwzględnia się każdą korzyść przyznaną Operatorowi (Spółce) bezpośrednio lub pośrednio z funduszy publicznych i związaną z realizacją przewozów. Pomoc publiczna otrzymana na podstawie niniejszej umowy w formie rekompensaty z tytułu nałożenia na Operatora zobowiązania do świadczenia usług publicznych, jest zgodna z przepisami rozporządzenia 1370/2007 i nie podlega obowiązkowi notyfikacji Komisji Europejskiej, o którym mowa w art. 108 TSUE. Zgodnie z zawartą umową Operatorowi (Spółce) przysługuje m.in. rekompensata z tytułu: poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu (art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o publicznym transporcie zbiorowym) – ze środków Funduszu rozwoju przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej (środki budżetu państwa) oraz środków własnych Organizatora (Województwa). Rekompensata stanowi wyrównanie ujemnego wyniku finansowego netto do poziomu poniesionych kosztów plus rozsądny zysk. Nadmierna wysokość rekompensaty stanowi niedozwoloną pomoc publiczną i podlega zwrotowi. Pobranie rekompensaty w nadmiernej wysokości skutkuje jej zwrotem wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych, od dnia jej otrzymania do dnia zwrotu. W ramach wspólnych zobowiązań Organizator (Województwo) zobowiązuje się m.in do uzgodnienia z Operatorem (Spółką) cennika – cennik będzie podlegał zatwierdzeniu przez Organizatora – Województwo oraz Operator (Spółka) zobowiązuje się do opracowania cenników, z uwzględnieniem obowiązujących w tym zakresie przepisów dotyczących m.in. ulg ustawowych – cenniki będą podlegały zatwierdzeniu przez Organizatora (Województwo). Rekompensata rozliczana będzie między stronami na podstawie wniosku o przyznanie rekompensaty, w wartości netto wynikającej z wyliczenia rekompensaty według następującego wzoru: koszty wykonania przewozów objętych umową minus przychody z realizacji przewozów na liniach określonych umową oraz dodatnie wpływy finansowe powstałe w związku z umową plus tzw. rozsądny zysk = wynik finansowy netto.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy rekompensata przyznana Spółce z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez Operatora usług w zakresie publicznego transportu stanowi obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do kwestii uznania, że otrzymywana przez Wnioskodawcę rekompensata jest wynagrodzeniem z tytułu świadczonych usług i stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy wskazać należy, iż jak wynika z treści wniosku, istnieje stosunek zobowiązaniowy pozycjonujący Wnioskodawcę jako podmiot świadczący usługę. Podstawę dla współpracy pomiędzy Spółką a Województwem stanowi odpowiednia umowa wykonawcza, której przedmiotem jest m.in. ustalenie zasad świadczenia przez Spółkę na rzecz Województwa usług w obszarze komunikacji miejskiej (publicznego transportu zbiorowego w przewozach autobusowych o charakterze użyteczności publicznej). W opisanej we wniosku sytuacji, istnieje związek pomiędzy rekompensatą a świadczeniem usług. Umowa wykonawcza wprost wskazuje, iż Spółka będzie otrzymywać to świadczenie – obliczone według ww. wzoru – za wykonane świadczenia określone tą umową.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że wykonywane przez Spółkę czynności, tj. wykonywanie usług przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej, na rzecz Województwa stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wypłacana przez Województwo na rzecz Wnioskodawcy rekompensata stanowi wynagrodzenie dla Wnioskodawcy za wykonane usługi. Pomiędzy Spółką a Województwem istnieje stosunek zobowiązaniowy, w którym Wnioskodawca jest podmiotem świadczącym usługę przewozów pasażerskich, zaś Województwo jest beneficjentem tej usługi. Tym samym mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 podlegającym opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, rekompensata przyznana Spółce na podstawie art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez Operatora usług w zakresie publicznego transportu stanowi obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei, odnosząc się z kolei do kwestii dokumentowania należy wskazać, że zgodnie z art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1. sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2. dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
   1. państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
   2. państwa trzeciego;
3. świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k ust. 1, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, dla których państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska.
   
   

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.
   
   

Z ww. przepisów wynika zatem, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na rzecz innego podatnika jest zobowiązany do wystawienia faktury.

Wobec tego, jak stwierdzono w niniejszej interpretacji, rekompensata z tytułu świadczenia usług w zakresie przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej, którą otrzymuje Wnioskodawca od Organizatora (Województwa) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zatem powinna być udokumentowana fakturą, wystawioną zgodnie z przepisami art. 106a-106q ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nie nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie uznania, że rekompensata przyznana Spółce z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez Operatora usług w zakresie publicznego transportu nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz sposobu jej udokumentowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Z kolei w części dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie zaliczenia do podstawy opodatkowania wartości brutto otrzymanej rekompensaty, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz stawki podatku (pytanie nr 2 wniosku) zostało wydane w dniu 12 marca 2020 r. postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nr 0112-KDIL1-2.4012.737.2019.1.MR.

Ponadto, tut. Organ informuje, że w podatku dochodowym od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.