INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2011 r. (data wpływu 8 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, będący wspólnikiem spółki cywilnej, w ramach działalności gospodarczej spółki zawarł umowę najmu na czas oznaczony 10-ciu lat, w której wspólnicy spółki cywilnej są stroną wynajmującą. Przedmiotem najmu jest lokal użytkowy, parking podziemny oraz nieruchomość gruntowa. Najemca poniósł nakłady na wynajmowaną nieruchomość. W umowie najmu strony ustaliły, że wynajmujący będzie zobowiązany do zwrotu części nakładów poniesionych przez najemcę. Wysokość nakładów podlegających zwrotowi wynosi 150.000 zł (sto pięćdziesiąt tysięcy złotych) powiększone o podatek VAT w wysokości 22% (obecnie 23%). Nakłady podlegające zwrotowi są rozliczane w taki sposób, że przez pierwszych 120 miesięcy trwania umowy najmu, najemca wystawia na rzecz wynajmującego fakturę VAT na kwotę 1.250 zł netto plus VAT. W przypadku rozwiązania umowy najmu przed upływem 10-ciu lat, cała pozostała do zapłaty kwota związana z rozliczeniem nakładów stanie się wymagalna. Kwoty wynikające z faktur wystawianych przez najemcę podlegają co miesiąc potrąceniu z wierzytelnościami wynajmującego o zapłatę czynszu za najem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy kwota netto wynikająca z faktur wystawianych przez najemcę tytułem rozliczenia nakładów podlega u Wnioskodawcy (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika spółki cywilnej będącej wynajmującym) zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów...
2. Jaki powinien być moment zaliczenia przez Wnioskodawcę ww. kwoty do kosztów uzyskania przychodów...

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota netto wynikająca z wystawianych przez najemcę tytułem rozliczenia nakładów, podlega u Wnioskodawcy (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika spółki cywilnej będącej wynajmującym) zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Umowa najmu została zawarta przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej spółki, której Wnioskodawca jest wspólnikiem.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu. Z kolei obowiązek częściowego zwrotu nakładów poniesionych przez najemcę wynika z postanowień zawartych w umowie najmu, a tym samym jest świadczeniem wykonywanym w celu uzyskania przychodu z najmu. Wydatki ponoszone przez wynajmującego (czyli również przez Wnioskodawcę) w związku z obowiązkiem częściowego zwrotu nakładów poczynionych przez najemcę, są więc ponoszone w celu osiągnięcia przychodu z tytułu umowy najmu. Wiążą się one z koniecznością rozliczenia roszczeń najemcy o zwrot kosztów poniesionych na nieruchomość będącą przedmiotem najmu, a stanowiącą współwłasność Wnioskodawcy jako wspólnika spółki cywilnej.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy uzasadnione jest stanowisko, że wydatki w postaci zwrotu najemcy nakładów na zasadach określonych w umowie najmu należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym wydatki związane ze zwrotem nakładów poniesionych przez najemcę, powinny być rozliczane zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Dniem poniesienia kosztów będzie więc każdorazowo dzień ujęcia w księgach rachunkowych kwoty 1.250 zł netto, na podstawie otrzymanej od najemcy faktury VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. W myśl art. 675 § 1 Kodeksu cywilnego po zakończeniu najmu najemca obowiązany jest zwrócić rzecz w stanie nie pogorszonym; jednakże nie ponosi odpowiedzialności za zużycie rzeczy będące następstwem prawidłowego używania.

Jednocześnie na podstawie przepisu art. 676 ww. ustawy, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Zatem w sensie cywilistycznym, właścicielem rzeczy pozostaje wynajmujący, z zastrzeżeniem jednakże, że w przypadku gdy wynajmujący zamierza dokonane przez najemcę ulepszenia zachować, obowiązany jest zapłacić najemcy sumę odpowiadającą ich wartości.

Sposób rozliczenia się przez strony umowy najmu z nakładów na rzecz najętą, które obciążają wynajmującego, lecz poczynione zostały przez najemcę, pozostawiony jest woli stron, w ramach swobody zawierania umów. Zatem wyżej cytowane przepisy będą miały odpowiednie zastosowanie w przypadku, gdy rozliczenie poniesionych nakładów jest dokonywane pomiędzy najemcą i wynajmującym w czasie obowiązywania umowy najmu i na podstawie zawartej pomiędzy nimi umowy. Tym samym wartość nakładów poczynionych za wynajmującego przez najemcę co do zasady może zostać zwrócona przez wynajmującego najemcy poprzez potrącenie z kwoty czynszu najmu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki - winien:

• być poniesiony, w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• nie znajdować się wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 23 ww. ustawy,
• być właściwie udokumentowany.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, bądź funkcjonowanie źródła tego przychodu. Kosztami uzyskania przychodów są koszty związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

W świetle powyższego uregulowania, jeżeli wydatek nie jest objęty katalogiem wydatków wymienionych w art. 23, wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów i jednocześnie istnieje wskazany powyżej związek przyczynowy między poniesionym wydatkiem a przychodem – wydatek taki stanowi koszt uzyskania przychodu.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (ust. 2 pkt 1).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m. in. na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

• wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą - stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy - uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a - 22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji nie podlegają, zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

W myśl art. 22n ust. 1 ww. ustawy podatnicy prowadzący, zgodnie z przepisami o rachunkowości, księgi rachunkowe są obowiązani do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22a-22m.

Przepis art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 22d ust. 1 ww. ustawy podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 22f ust. 3 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W myśl art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 1c ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zatem do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się wydatki na ich:

• przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
• rozbudowę, t.j. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
• rekonstrukcję, t.j. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
• adaptację, t.j. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,
• modernizację, t.j. unowocześnienie środków trwałych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, będący wspólnikiem spółki cywilnej, w ramach działalności gospodarczej spółki zawarł umowę najmu, w której wspólnicy spółki cywilnej są stroną wynajmującą. Przedmiotem najmu jest lokal użytkowy, parking podziemny oraz nieruchomość gruntowa. Najemca poniósł nakłady na wynajmowaną nieruchomość. W umowie najmu strony ustaliły, że wynajmujący będzie zobowiązany do zwrotu części nakładów poniesionych przez najemcę. Nakłady podlegające zwrotowi są rozliczane w taki sposób, że przez pierwszych 120 miesięcy trwania umowy najmu, najemca wystawia na rzecz wynajmującego fakturę VAT na kwotę 1.250 zł netto plus VAT. W przypadku rozwiązania umowy najmu przed upływem 10-ciu lat, cała pozostała do zapłaty kwota związana z rozliczeniem nakładów stanie się wymagalna. Kwoty wynikające z faktur wystawianych przez najemcę podlegają co miesiąc potrąceniu z wierzytelnościami wynajmującego o zapłatę czynszu za najem.

Aby prawidłowo określić charakter ponoszonych wydatków z tytułu zwrotu poczynionych przez najemcę nakładów w składniku majątku wykorzystywanym przez spółkę cywilną, której Wnioskodawca jest wspólnikiem należy mieć na uwadze cel nakładów poczynionych przez najemcę.

Podkreślenia wymaga, iż w kontekście wyżej cytowanego art. 676 Kodeksu cywilnego wartość nakładów, traktowanych jako ulepszenie rzeczy najętej zwiększa wartość tej rzeczy w chwili wygaśnięcia umowy najmu. W rozumieniu bowiem tego przepisu ulepszeniami rzeczy są dokonane na nią przez najemcę nakłady, które w chwili wydania rzeczy wynajmującemu zwiększają jej wartość lub też użyteczność.

W przedmiotowej sprawie wydatki na zwrot nakładów dotyczą składników majątku wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej (środków trwałych). Wartość wydatków na ulepszenie przekroczyła 3.500 zł i spowodowała wzrost wartości użytkowej wynajętych nieruchomości w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania – w znaczeniu wynikającym z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem o wydatki te należy zwiększyć wartość początkową środka trwałego.

Wydatki te podlegają rozliczeniu przez spółkę cywilną - zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w spółce - poprzez odpisy amortyzacyjne od powiększonej wartości początkowej środka trwałego.

Tym samym, wydatki te stosownie do art. 22 ust. 8 cytowanej ustawy spowodują zmianę wysokości odpisów z tytułu zużycia ulepszonego środka trwałego (odpisów amortyzacyjnych), dokonywanych wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Natomiast w przypadku, gdyby dokonane przez najemcę nakłady nie zwiększyły wartości użytkowej wynajmowanych nieruchomości wydatek poniesiony z tytułu zwrotu nakładów nie mógłby podlegać zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów bowiem nie zostałby spełniony warunek celowości wynikający z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takiej sytuacji poniesiony wydatek nie byłby w żaden sposób (nawet pośredni) powiązany ze źródłem przychodów. Ponadto z treści art. 22a ust. 1 ww. ustawy wprost wynika, że środki trwałe wynajmowane podlegają amortyzacji wyłącznie w czasie trwania umowy najmu.

Reasumując, stwierdzić należy, iż kwoty wynikające z faktur wystawianych przez najemcę tytułem rozliczenia poniesionych przez niego nakładów, potrącane z wierzytelnością wynajmującego o zapłatę czynszu z umowy najmu nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Wydatki te, – jako poniesione na ulepszenie środka trwałego – zwiększają jego wartość początkową i podlegają rozliczeniu poprzez odpisy amortyzacyjne od powiększonej wartości początkowej środka trwałego, proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w spółce cywilnej.

Jednocześnie zastrzec należy, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W szczególności obowiązek wykazania, że konkretny wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze wspólników spółki, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego wobec pozostałych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.