Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-3.4010.118.2020.2.MBD
z 2 lipca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 lutego 2020 r. (data wpływu 11 marca 2020 r.), uzupełnionym 16 i 18 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

• zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 updop, za rok 2016 i lata kolejne, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie tworzenia Systemu spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d updop, z Ulgi B+R;
• zgodnie z art. 18d ust. 2 i 3 updop, w Analizowanym okresie kosztami kwalifikowanymi są, wydatki przeznaczone przez Spółkę w roku podatkowym na:
• koszty wynagrodzeń oraz składki z tytułu tych należności określone w Ustawie o ubezpieczeniach, w zakresie, w jakim pracownicy są zaangażowani w prace B+R,
  
• koszty amortyzacji środków trwałych oraz WNiP, wykorzystywanych do działalności B+R;
• sposób prowadzenia przez Spółkę ewidencji rachunkowej oraz Ewidencji w Analizowanym okresie, opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, jest wystarczający do wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, a tym samym dla spełnienia przestanki z art. 9 ust. 1b updop,
• jest prawidłowe.
  

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

• zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 updop, za rok 2016 i lata kolejne, prowadzone przez Spółkę prace w zakresie tworzenia Systemu spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d updop, z Ulgi B+R;
• zgodnie z art. 18d ust. 2 i 3 updop, w Analizowanym okresie kosztami kwalifikowanymi są, wydatki przeznaczone przez Spółkę w roku podatkowym na:
• koszty wynagrodzeń oraz składki z tytułu tych należności określone w Ustawie o ubezpieczeniach, w zakresie, w jakim pracownicy są zaangażowani w prace B+R,
  
• koszty amortyzacji środków trwałych oraz WNiP, wykorzystywanych do działalności B+R;
• sposób prowadzenia przez Spółkę ewidencji rachunkowej oraz Ewidencji w Analizowanym okresie, opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, jest wystarczający do wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, a tym samym dla spełnienia przestanki z art. 9 ust. 1b updop.
  
  

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego tez pismem z 26 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.118.2020.1.MBD wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 16 i 18 czerwca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”).

Spółka jest firmą należącą do Grupy i koncentruje się na dostarczaniu innowacyjnych rozwiązań pozwalających na optymalizację procesów związanych z projektowaniem i budową budynków.

Charakterystyka prac prowadzonych przez Spółkę

Kluczowym projektem w działalności Wnioskodawcy jest opracowanie i wdrożenie udoskonalonego systemu BIM, tj. technologii parametrycznego modelowania informacji o budynku. Prace Spółki dążą do opracowania systemowej i całościowej platformy służącej do zarządzania inwestycją budowlaną na etapie jej projektowania, realizacji i eksploatacji, bazującej na technologii BIM (Building Information Modę ling, dalej: „System”).

Co do zasady przedsiębiorcy zajmujący się prowadzeniem inwestycji budowlanych zlecają tworzenie budżetów (wycenę kosztów inwestycji) biurom kosztorysowym, które wyceniają prace według roboczogodzin (taka wycena jest wyceną dość ogólną i nie odwzorowuje rzeczywistości). System budżetowania wypracowany przez Grupę (unikatowy) i stosowany od co najmniej 10 lat zakłada budżet złożony z 94 czynności, gdzie każda z czynności składa się z dodatkowych podelementów (materiał i robocizna).

W związku z tym, że w ramach Grupy funkcjonuje własna hurtownia materiałów budowalnych, która dysponuje daną ofertą asortymentową, Spółka oszacowując koszty inwestycji powinna w budżecie zawrzeć konkretne ilości danych materiałów.

W efekcie, w odróżnieniu od metod wyceny stosowanych przez biura kosztorysowe, Spółka ma możliwość dokładnego oszacowania nakładów, tj. określenia dokładnej ilości materiałów („co do śrubki”), łącznie przykładowo z określeniem ilości farby niezbędnej do pomalowania budynku, przy założeniu danej liczby warstw farby, ilości prętów stali o określonej grubości, ilości betonu itp.

W związku z dużym nakładem czasu przeznaczanym na budżetowanie według wypracowanej metodyki Spółka w 2016 r. podjęła decyzję o konieczności automatyzacji procesu. W związku z tym postanowiono o implementacji systemu BIM.

Istniejące na rynku systemy pozwalają na wykonywanie budżetów i zarządzanie budynkiem, aczkolwiek nie są użyteczne dla Spółki - opracowane przez dostawców systemów rozwiązania nie odpowiadają procesom i założeniom budżetowania Grupy, w tym nie mają powiązania z budżetowanymi czynnościami (oraz z poszczególnymi elementami składowymi inwestycji (materiałami)).

Rozwijany przez Spółkę System jest oparty o program AUTODESK Revit, który co do zasady umożliwia projektowanie spójnych, skoordynowanych i kompletnych projektów opartych na modelach 3D oraz tworzenie dokumentacji projektowej. Program ten, jak wskazano powyżej, nie jest jednakże przystosowany do założeń budżetowania opracowanych przez Spółkę. Wskazuje dane ogólne i według znanych systemów wyceny. Jest np. w stanie pokazać ogólną liczbę okien, ilość m2 ścian itd. ale nie jest w stanie wskazać ilości konkretnych materiałów, niezbędnych do wybudowania budynku.

W związku z koniecznością dostosowania Revit do potrzeb Spółki początkowo przyjęto system modelowania w oparciu o metodę warstwową, która polega na jednoczesnym tworzeniu warstw konstrukcyjnych i wykończeniowych wszystkich przegród budynku. Jednakże zastosowanie tej metody nie przyniosło założonych efektów. W trakcie prac Spółka przygotowała kilka projektów budynków, po zaprojektowaniu każdego z nich dokonała przeliczenia „ręcznego” w celu określenia czy dane systemowe zgadzają się z danymi określonymi przez pracowników podczas przeliczania „ręcznego”. Przy każdym kolejnym projekcie następowały modyfikacje, aczkolwiek przy 3-4 budynku okazało się, że wdrożenie tej metody nie przyniesie zakładanych rezultatów.

W związku z tym, w 2017 r. Spółka zmieniła koncepcję i zastosowała tzw. metodę amerykańską. Metoda ta polega na modelowaniu przegród złożonych za pomocą pojedynczych, oddzielnych warstw materiałów. Jest to metoda umożliwiająca odwzorowanie modelowanej rzeczywistości z większą precyzją oraz sporządzenie dokładniejszych, a zarazem prostszych do analizy zestawień materiałowych. Zastosowanie tej metody wymagało ustalenia określonych sposobów modelowania, tak aby sposób narysowania warstw budynku przekładał się na daną ilość materiałów. Również i przy zastosowaniu tej metody prace Spółki obejmowały rysowanie/ modelowanie w 3D, testowanie i przeliczanie „ręczne”.

W początkowej fazie skupiono się na architekturze zewnętrznej, system nie zawierał np. zbrojeń. W projekt zaangażowani byli pracownicy działu budżetowania, potem Spółka podjęła decyzję o wdrożeniu zespołu architektów. Jednakże ich prace nie przyniosły zakładanych rezultatów (modelowanie w 3D jest bardziej skomplikowane i czasochłonne niż 2D w AutoCad). W związku z tym, zapadła decyzja o ich wyłączeniu. W dalszym ciągu w opracowywanie systemu zaangażowany był dział budżetowania. W 2018 r. Spółka stworzyła elementy Systemu, który w 90% odzwierciedlał wielkość budżetu (w 10% była to w dalszym ciągu rezerwa). W tym momencie Spółka podjęła decyzję o równoległym testowaniu modelowania w 3D w Systemie i „ręcznym” kalkulowaniu kosztów (po każdym budżetowaniu wprowadzano w Systemie stosowne modyfikacje). Pod koniec 2018 r. obie metody były już w 99% zgodne. Wtedy do projektu włączono zespół konstruktorów, który rozpoczął prace nad modelowaniem konstrukcji budynku w 3D.

Zaangażowani konstruktorzy opracowali własną matrycę, tak aby móc w sposób automatyczny powtarzać proces modelowania. Wszystkie prace były w dalszym ciągu nadzorowane przez dział budżetowania. W trakcie prac całość procesu przebiegała w dalszym ciągu w ten sposób, że modelowanie w Systemie było równolegle sprawdzane „ręcznie”. Na początku 2019 r. w rezultacie prac wykonanych przez konstruktorów i architektów System był w stanie wygenerować rezultaty zbieżne z danymi, uzyskiwanymi w trakcie tradycyjnego projektowania i budżetowania.

Od 2019 r. Spółka pracuje nad uzupełnieniem Systemu o instalacje wodno-kanalizacyjno- gazowe. Wymaga to zamodelowania w 3D wszystkich elementów składowych instalacji, opisania rodzin asortymentu itd. Dodatkowo, należy zaprogramować schematy modelowania, tak aby przykładowo dana rura składała się z odpowiednich części składowych, które w rzeczywistości są elementami ujmowanymi następnie w zamówieniu. Jest to proces czasochłonny, ale zmierzający do podobnego, jak w przypadku modelowania budynku, efektu.

Obecnie prowadzone są również prace w zakresie instalacji elektrycznej (zasady działania i proces wdrożenia będzie podobny).

Spółka - po zakończeniu prac nad modelowaniem budynków - planuje rozpocząć pracę nad modelowaniem prac terenowych w 3D. Z perspektywy przedsiębiorcy prowadzącego inwestycje budowlane przygotowanie zagospodarowania terenu jest procesem drogim, czasochłonnym, który praktycznie na każdym etapie prowadzenia inwestycji powinien być dostosowywany do zmieniających się okoliczności faktycznych. Z reguły mapa przygotowana do celów projektowych nie współgra z pracami budowlanymi. Dodatkowym problemem jest liczenie „ręczne”, które zazwyczaj nie odzwierciedla rzeczywistych kosztów niezbędnych do poniesienia w celu zagospodarowania terenu (ze względu na duży stopień skomplikowania jest długotrwałe oraz podatne na błędy). W chwili obecnej wygląda to tak, że każdy projekt w formie papierowej, w zakresie osadzenia budynku w terenie, porównywany/analizowany jest w trakcie wizyty na placu budowy. Zdaniem Spółki, projektowany System da możliwość skanowania i porównywania wirtualnego.

Dodatkowo, opracowanie całościowego Systemu, łącznie z osadzeniem w terenie, pozwoli również na drobiazgową - i zgodną z rzeczywistością - wizualizację inwestycji, co ma niebagatelne znacznie w trakcie sprzedaży lokali klientom Grupy.

Spółka zatrudnia zespół architektów, inżynierów w zakresie budżetowania i instalatorów, których zadaniem są wyżej opisane prace związane z powstawianiem Systemu.

W celu wypracowania optymalnego rozwiązania, prace w Spółce realizowane były w następujących etapach:

1. zidentyfikowanie potrzeb Grupy (oraz klientów Grupy),
2. powstanie koncepcji bibliotek BIM,
3. ustalenie założeń i ram funkcjonalnych Systemu,
4. wydzielenie tzw. unikatowych czynności budżetowych (w ramach projektowania, procesu budowy budynku oraz dalszej eksploatacji),
5. prace związane z modelowaniem (przejście z modelowania 2D do 3D),
6. testowanie oraz wprowadzanie ulepszeń.
   
   

W założeniu gotowy System pozwoli na:

• całościowe zaprojektowanie budynku,
• eliminację błędów już na etapie projektowania - system upraszcza proces projektowania poprzez zagwarantowanie możliwości testowania w świecie wirtualnym rozmaitych wariantów i schematów w celu wybrania najbardziej optymalnego; model taki może być wykorzystywany do podejmowania decyzji projektowych, optymalizacji kosztów, opracowywania spójnej dokumentacji budowlanej oraz analiz zyskowności (System automatycznie koordynuje wprowadzanie zmian do projektu oraz dokumentacji),
• kalkulację kosztów już na etapie projektowania - system pozwala na określenie ilości wszystkich elementów/części/materiałów potrzebnych do powstania budynku, co przekłada się na możliwość skalkulowania kosztów inwestycji,
• ograniczenie kosztów - system pozwala na kalkulację kosztów w przypadku zastosowania różnych wariantów architektonicznych - architekt już na etapie projektowania jest w stanie stwierdzić, która z opcji wiązać się będzie z mniejszymi kosztami,
• ograniczenie zapasów magazynowych - dzięki możliwości określenia zapotrzebowania na konkretną ilość elementów/części/materiałów na danym etapie budowy możliwe jest zamawianie konkretnych ilości poszczególnych elementów/części/materiałów bez konieczności czy też ryzyka posiadania zapasów magazynowych, System przekłada poszczególne warstwy budynku na daną ilość elementów, co stanowi w zasadzie gotowe zamówienie do hurtowni materiałów budowlanych,
• bezpośredni dostęp do aktualnej informacji o danej inwestycji - System zapewnia utrzymanie spójności, aktualności i bezpośredniości dostępu do stosownych danych w zintegrowanym środowisku cyfrowym; dzięki takiemu rozwiązaniu zarówno architekci, konstruktorzy, projektanci instalacji wewnętrznych oraz inwestorzy mają całościowy widok na projekt,
• docelowo, zarządzanie obiektem.
  
  

Co istotne, dzięki Systemowi i pracy na jednym modelu budynku wszystkie osoby oraz firmy zaangażowane w projektowanie, budowanie i zarządzanie tym budynkiem mogą znacząco zwiększyć swoją efektywność oraz zredukować liczbę błędów powstających w całym procesie tworzenia dokumentacji. Takie modelowanie - mimo początkowej czasochłonności i dużego zaangażowania pracowników Wnioskodawcy - daje daleko idące korzyści wszystkim podmiotom. Praca na jednym cyfrowym modelu - wszystkich zainteresowanych osób i zespołów - wpływa na koordynację, spójność, wychwytywanie błędów i kolizji (poprzez odwzorowanie w rzeczywistości trójwymiarowej) itp. już na etapie projektowania budynku. System pozwala na stały, pełny dostęp do aktualnej informacji o każdym z elementów (poziomów) budowli - tj. wizualizacji, możliwości odwzorowania wejścia do wnętrza, pomiarów powierzchni, kubatury, kosztów, zużycia materiałów itd.

Dodatkowym atutem opracowywanego Systemu jest możliwość projektowania i budowania budynków bardziej energooszczędnych, zużywających mniejsze ilości wody oraz zapewniających lepszą jakość powietrza. Korzystając z Systemu architekt i konstruktor, projektujący dany budynek, czy też daną część budynku są w stanie zoptymalizować konstrukcję, rozplanowanie wnętrza, ale także zachowanie budynku w przyszłości.

System umożliwia wizualizację i zrozumienie współdziałania różnych systemów (ścian nośnych, oświetlenia, instalacji wodno-kanalizacyjnej) oraz urządzeń zastosowanych w budynku, dzięki którym ten budynek będzie funkcjonował w przyszłości.

W efekcie prac Spółki następuje ulepszenie rozwiązań informatycznych, które pozwalają na przetwarzanie, łączenie, udostępnianie danych o budynku - tj. danych o projekcie, kosztach budowy budynku (czy też poszczególnych jego etapów), harmonogramie prac - w każdym momencie poszczególnym zespołom zaangażowanym w powstawanie inwestycji.

Poprzez możliwość wariantowego sprawdzenia poszczególnych rozwiązań System pozwala również na zwiększenie kreatywności i innowacyjności poszczególnych osób zaangażowanych w projektowanie. Na bieżąco i niejako na żywym organizmie osoby te są w stanie testować nowe pomysły, a co za tym idzie wpływać na jakość proponowanych klientom rozwiązań.

Korzyści z wdrożenia Systemu to również znaczne ograniczenie czasochłonności, a co za tym idzie kosztów. Do tej pory, bez wykorzystania Systemu, prace nad przeliczeniem budżetu dla budynku ok. 10 tys. PUM trwały łącznie około dwóch miesięcy - kalkulacja przez jedną osobę to około 20 dni roboczych (+/- 5 dni), następnie weryfikacja poprawności kalkulacji przez drugą osobę to kolejne około 20 dni roboczych (+/- 5 dni). Czyli, jedna osoba zatrudniona w dziale budżetowania była w stanie opracować i zabudżetować 6 inwestycji rocznie (średnio jedna na dwa miesiące pracy, łącznie z zasadą weryfikacji każdego projektu przez drugiego pracownika). Spółka, opracowując 100 budżetów w trakcie roku, zatrudniała w tym celu ok 17 osób. W związku z zastosowaniem Systemu dział budżetowania będzie mógł w zasadzie składać się z jednej osoby i Systemu, który będzie w stanie wygenerować nieograniczoną liczbę budżetów w trakcie roku.

Dodatkowo, System pozwala na eliminację błędów, które pojawiały się pomimo zaangażowania w proces co najmniej dwóch pracowników Spółki. Z pomocą Systemu, przy wykorzystaniu matryc (stałych elementów), nie ma możliwości pomyłki. System generuje tzw. checklisty, za pomocą których Spółka jest w stanie zweryfikować wszystkie budżetowane czynności. Każda zmiana w projekcie przeliczania jest automatycznie.

Zgodnie z posiadanymi informacjami, Spółka - dzięki tworzonym rozwiązaniom - jest obecnie jedynym podmiotem w Polsce posiadającym tak innowacyjny System - rozbudowany BIM - służący do projektowania oraz nadzoru nad pracami budowlanymi.

Koszty prac badawczo-rozwojowych

Głównymi kosztami związanymi z prowadzonymi pracami są koszty zatrudnienia. Zespół architektów, inżynierów i konstruktorów wykonuje głównie czynności z zakresu opracowywania Systemu.

Osoby zatrudnione w Spółce, w ramach prac rozwojowych, zajmują się w szczególności:

• opracowywaniem koncepcji,
• projektowaniem,
• modelowaniem, rozwijaniem biblioteki BIM,
• pracami testowymi,
  
  

tj. szeregiem czynności prowadzących do stworzenia kompleksowego Systemu wspomagającego proces projektowania i powstawania budynków.

Ponadto, w proces rozwojowy tworzenia Systemu zaangażowane są osoby sprawujące nadzór nad pracownikami zaangażowanymi w projekty rozwojowe, które stanowią wsparcie merytoryczne, w związku z nabytą wiedzą techniczną i doświadczeniem oraz czynnie uczestniczą w opracowywaniu BIM.

W związku z zatrudnianiem pracowników na potrzeby prowadzonej działalności rozwojowej, Spółka ponosi koszty pracownicze obejmujące m.in.:

• wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, które Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa PIT”),
• składki z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „Ustawa o ubezpieczeniach”) - finansowane przez Spółkę jako płatnika składek;
• ewentualne premie, bonusy i nagrody, które Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT.
  
  

W stosunku do pracowników zaangażowanych w prace rozwojowe prowadzona jest ewidencja czasu pracy - w formie arkusza Excel - poświęcanego na poszczególne zadania, przypisane członkom zespołu w ramach projektu/danych czynności (dalej: „Ewidencja”).

Ewidencja nakłada na członków zespołu oraz osoby odpowiedzialne obowiązek bieżącego ewidencjonowania i raportowania ilości godzin poświęconych w danym okresie na poszczególne zadania. W związku z tym istnieje możliwość określenia i przypisania poświęconego przez pracowników czasu do konkretnych zadań w ramach tworzenia i udoskonalania Systemu.

Ewidencja pozwala na określenie czasochłonności poszczególnych zadań oraz procentowego udziału czasu poświęcanego przez poszczególnych pracowników na prace rozwojowe w ogólnej liczbie godzin w danym miesiącu.

W przypadku nieobecności pracowników w pracy z powodu urlopu albo choroby takie dni (godziny pracy) nie są wykazywane w Ewidencji jako czas związany z prowadzonymi pracami rozwojowymi.

Podsumowując, Ewidencja pozwala precyzyjnie określić ilość czasu poświęcanego przez poszczególnych pracowników w danym miesiącu na wykonywanie zadań w ramach prac rozwojowych.

Dodatkowymi kosztami kwalifikowanymi, ponoszonymi przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Systemu mogą być koszty związane z zakupem i amortyzacją sprzętu (np. komputery, drukarki itp.) oraz wartości niematerialnych i prawnych (np. licencje na oprogramowanie).

Ewidencja rachunkowa kosztów kwalifikowanych

Spółka ujmuje koszty związane z prowadzoną działalnością na odpowiednich kontach, takich jak wynagrodzenia pracowników, czy amortyzacja ww. środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (WNiP). Dodatkowo, w zakresie kosztów pracowniczych prowadzona jest wspomniana powyżej Ewidencja, potwierdzająca ilość godzin poszczególnych pracowników przepracowanych w związku z realizacją pracami nad Systemem w danym okresie.

W ocenie Wnioskodawcy, takie ewidencjonowanie pozwala na wyodrębnienie wszystkich kosztów związanych z pracami rozwojowymi w związku z realizacją projektu.

Dodatkowo Spółka wskazuje, że:

• nie prowadzi i nie prowadziła działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
• nie ma statusu centrum badawczo-rozwojowego,
• koszty prac rozwojowych nie zostały i nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie.
  
  

Tytułem uzupełnienia, pismem z 15 czerwca 2020 r., Wnioskodawca wskazał, że:

1. Nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm.).
2. W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, ponosi tylko koszty związane z zatrudnianiem pracowników w ramach umów o pracę (brak umów o dzieło oraz umów zlecenie). Nie wyklucza jednakże, że w przyszłości będzie ponosił koszty związane z zatrudnianiem współpracowników w ramach umów o dzieło oraz umów zlecenie.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy, zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 Ustawy CIT, za rok 2016 i lata kolejne („Analizowany okres”), prowadzone przez Spółkę prace w zakresie tworzenia Systemu spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d Ustawy CIT, z ulgi na badania i rozwój (dalej: „Ulga B+R”)?
2. Czy, zgodnie z art. 18d ust. 2 i 3 Ustawy CIT, w Analizowanym okresie kosztami kwalifikowanymi są, wydatki przeznaczone przez Spółkę w roku podatkowym na:
• koszty wynagrodzeń oraz składki z tytułu tych należności określone w Ustawie o ubezpieczeniach, w zakresie, w jakim pracownicy są zaangażowani w prace B+R,
  
• koszty amortyzacji środków trwałych oraz WNiP, wykorzystywanych do działalności B+R?
3. Czy sposób prowadzenia przez Spółkę ewidencji rachunkowej oraz Ewidencji w Analizowanym okresie, opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, jest wystarczający do wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, a tym samym dla spełnienia przestanki z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 Ustawy CIT, w Analizowanym okresie prowadzone przez Spółkę prace nad opracowaniem Systemu, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d Ustawy CIT, z Ulgi B+R.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, zgodnie z którym, oznacza ono działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym zostały wskazane w art. 4a pkt 27 oraz 28 Ustawy CIT.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

• badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
• badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
• badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.
  
  

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

• opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
• opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.
  
  

Na mocy ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1668), od 1 października 2018 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące definicji badań naukowych i prac rozwojowych (art. 4a pkt 27 i 28 Ustawy CIT).

Zgodnie z aktualnym na dzień składania wniosku brzmieniem art. 4a pkt 27 Ustawy CIT, badania naukowe oznaczają:

• badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;
• badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
  
  

Natomiast, zgodnie z art. 4a pkt 28 Ustawy CIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Tym samym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W odniesieniu do prac rozwojowych położono nacisk na wiedzę i umiejętności oraz późniejsze ich wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak, z zakresu prac rozwojowych wyłączono prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone m.in. do produktów.

Podsumowując, za działalność badawczo-rozwojową należy uznać działalność spełniającą łącznie następujące przesłanki:

• jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe,
• podejmowana jest w sposób systematyczny,
• polega na wykorzystaniu wiedzy i umiejętności,
• jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług,
• dodatkowo prace rozwojowe w ramach działalności badawczo-rozwojowej nie mogą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian.
  
  

Ustawowa definicja działalności badawczo-rozwojowej powstała na podstawie Podręcznika Frascati 2015 (Podręcznik Frascati 2015, zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, OECD, dalej: „Podręcznik”). W związku z tym, podatnicy mogą posiłkować się zapisami Podręcznika analizując, interpretując i kwalifikują własną działalność do działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z Podręcznikiem „działalność badawcza i rozwojowa” jest sumą działań podejmowanych w sposób celowy przez podmioty prowadzące działalność B+R w celu wytworzenia nowej wiedzy. W większości przypadków prace badawcze i rozwojowe można pogrupować w „projekty badawcze i rozwojowe”. Każdy projekt B+R składa się z szeregu działań badawczych i rozwojowych, jest zorganizowany i zarządzany w określonym celu oraz ma swoje własne cele i spodziewane rezultaty, nawet na najniższym poziomie formalnych działań”.

Działalność B+R, która może mieć na celu osiągnięcie celów szczegółowych lub ogólnych, definiuje zbiór wspólnych cech, nawet jeśli jest ona podejmowana przez różne podmioty.

Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność B+R, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być:

1. nowatorska,
2. twórcza,
3. nieprzewidywalna,
4. metodyczna,
5. możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.
   
   

Odwołując się do powyższych przesłanek:

1. Prowadzone przez Spółkę prace są nowatorskie
   Zgodnie z Podręcznikiem: W sektorze przedsiębiorstw (...) należy ocenić potencjalny walor nowatorskości projektów B+R w porównaniu z istniejącymi zasobami wiedzy w przemyśle. Działalność B+R w ramach projektu musi prowadzić do wyników, które są nowe dla przedsiębiorstwa i nie są jeszcze wykorzystywane w danej branży. (...) Do działalności B+R należy zakwalifikować projekt prac rozwojowych mający na celu tworzenie wiedzy dla rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów.
   W opinii Wnioskodawcy działania związane z projektowaniem Systemu są nowatorskie. Całościowe podejście do projektowania, budżetowania oraz budowy budynku przy wykorzystaniu Systemu nie było do tej pory wdrażane/praktykowane w branży budowlanej (zgodnie z informacjami posiadanymi przez Spółkę opracowywane rozwiązanie jest pierwszym tego typu w Polsce).
   
   
2. Są to działania twórcze
   Z Podręcznika: Celem projektu B+R muszą być nowe koncepcje lub pomysły, które wzbogacają istniejącą wiedzę. Wyklucza to z działalności B+R wszelkie rutynowe zmiany w produktach lub procesach, a zatem z kreatywnością w sferze B+R nieodłącznie związany jest wkład człowieka. W efekcie projekt B+R wymaga wkładu badacza (...). Jednym z obszarów wymagających starannej oceny jest sztuka (podrozdział 2.6) - istnieje tu pierwiastek twórczy, jednak aby dana działalność została zakwalifikowana jako działalność B+R, należy potwierdzić spełnienie pozostałych kryteriów. Z zakresu działalności B+R wyłączono działalność o charakterze rutynowym, natomiast włączono do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań. Na przykład przetwarzanie danych nie jest działalnością B+R, chyba że stanowi część projektu mającego na celu opracowanie nowych metod przetwarzania danych. Kształcenie zawodowe jest wyłączone z zakresu B+R, natomiast nowe metody prowadzenia szkoleń już mogą zostać zakwalifikowane jako działalność B+R. Nowa metoda rozwiązywania problemu, opracowana w ramach projektu, może być zaliczona do działalności B+R, jeśli wynik jest oryginalny i spełnione są pozostałe kryteria.
   Pomysł Wnioskodawcy dotyczący usprawnienia i niejako zautomatyzowania całego procesu projektowania, budżetowania i prowadzenia inwestycji w opinii Wnioskodawcy jest pomysłem nowym i wiąże się z kreatywnością osób planujących i nadzorujących prowadzone prace. Potwierdza to również fakt, iż jest pierwszym tego typu systemem powstającym w Polsce.
   
   
3. Niepewność co do ostatecznego kształtu
   Działalność badawcza i rozwojowa wiąże się z niepewnością, co ma wiele wymiarów. Na początku projektu B+R nie można dokładnie określić rodzaju rezultatu ani kosztu (w tym poświęconego czasu) w kontekście jego celów. W przypadku badań podstawowych, które mają na celu poszerzenie granic wiedzy formalnej, szeroko uznaje się, że zamierzone wyniki mogą nie zostać osiągnięte. Na przykład może się zdarzyć, że w projekcie badawczym osiągnięty zostanie cel wyeliminowania szeregu konkurujących ze sobą hipotez, jednak nie wszystkie zostaną wyeliminowane. W przypadku działalności B+R generalnie istnieje niepewność co do kosztów lub czasu potrzebnego do osiągnięcia oczekiwanych wyników, a także co do tego, czy cele te można w ogóle w jakimś stopniu osiągnąć. Nieprzewidywalność jest kluczowym kryterium przy odróżnianiu np. tworzenia prototypów w ramach B+R (modele stosowane do testowania koncepcji technicznych i technologii o wysokim ryzyku niepowodzenia pod względem możliwości zastosowania) od tworzenia prototypów poza działalnością B+R (jednostki przedprodukcyjne stosowane do uzyskiwania certyfikatów technicznych lub prawnych).
   Podjęcie decyzji o pracach nad Systemem związane było z niepewnością co do rezultatu prac. Efekty początkowych działań Wnioskodawcy nie były zakończone sukcesem (modelowanie z wykorzystaniem metody warstwowej nie przyniosło zakładanych rezultatów). Dopiero od momentu przyjęcia ww. metody amerykańskiej i przeprowadzeniu wielu prób i testów, skutkujących modyfikacjami rozwiązania, prowadzone działania pozwalają przypuszczać, że System spełni pokładane w nim nadzieje.
   
   
4. Metodyczność prac
   Działalność badawcza i rozwojowa to formalna działalność prowadzona w sposób metodyczny. W tym kontekście „metodyczny” (systematic) oznacza, że działalność B+R jest prowadzona w sposób zaplanowany, przy czym rejestruje się zarówno przebieg procesu, jak i jego wynik. Aby to zweryfikować, należy określić cel projektu B+R oraz źródła finansowania prowadzonych prac badawczych i rozwojowych. Dostępność takiej dokumentacji jest zgodna z projektem B+R, który ma na celu zaspokojenie konkretnych potrzeb i w ramach którego są dostępne własne zasoby ludzkie i finansowe. Opisana powyżej struktura zarządzania i sprawozdawczości jest częściej spotykana w przypadku dużych projektów, może ona również mieć zastosowanie do działań na małą skalę, w przypadku których wystarczy zatrudnić jednego lub niewielką grupę pracowników bądź konsultantów do opracowania konkretnego rozwiązania praktycznego problemu (pod warunkiem uwzględnienia w tym gronie badacza).
   W opisywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niewątpliwie mamy do czynienia z systematycznością prac. Projekt został zaplanowany, przebieg procesu oraz jego aktualny wynik są dokumentowane i monitorowane przez osoby odpowiedzialne za rozwój Systemu. Tworzenie poszczególnych warstw Systemu wymaga dalszych prac zespołu oraz zaangażowania kolejnych osób, dysponujących fachową wiedzą i doświadczeniem.
   
   
5. Prowadzenie do wyników, które mogą być odtwarzane (możliwa do przeniesienia lub odtworzenia)
   Projekt B+R powinien zaowocować wynikiem, który potencjalnie daje możliwość transferu nowej wiedzy, zapewniając jej wykorzystanie i umożliwiając innym badaczom odtworzenie wyników w ramach własnej działalności B+R. Uwzględnia się tu działalność B+R przynoszącą negatywne wyniki w przypadku, gdy pierwotna hipoteza nie zostanie potwierdzona lub gdy produkt nie może zostać opracowany zgodnie z pierwotnym zamierzeniem. Ponieważ celem B+R jest zwiększenie istniejących zasobów wiedzy, wyniki nie mogą pozostać niewyartykułowane (tj. nie mogą pozostać wyłącznie w umysłach badaczy), ponieważ istnieje ryzyko utraty zarówno tych wyników, jak i wiedzy z nimi związanej. Kodyfikacja wiedzy i jej upowszechnianie to element zwyczajowej praktyki stosowanej na uczelniach i w instytutach badawczych, aczkolwiek mogą istnieć ograniczenia w odniesieniu do wiedzy powstałej w wyniku prac wykonywanych w ramach umowy lub w ramach wspólnego przedsięwzięcia. W otoczeniu biznesowym wyniki są chronione tajemnicą handlową lub za pomocą innych środków ochrony własności intelektualnej, jednak oczekuje się, że proces i wyniki zostaną zapisane do wykorzystania przez innych badaczy w ramach tego samego przedsiębiorstwa.
   Opisywany projekt, zdaniem Spółki, jak najbardziej daje możliwość transferu nowej wiedzy i doświadczenia (System/sposób budowy Systemu stanowi wartość, z której mogłyby korzystać inne podmioty). Aczkolwiek na obecnym etapie Wnioskodawca nie zakłada możliwości udostępnienia wyników swoich prac osobom/podmiotom zewnętrznym - projektowany System ma służyć uzyskaniu przewagi konkurencyjnej przez Grupę.
   
   

Podsumowanie

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, przytoczone przepisy, wskazówki z Podręcznika oraz stanowiska organów podatkowych pozwalają uznać, że działalność Spółki w zakresie projektowania Systemu stanowi działalność badawczo-rozwojową - a prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a punkt 26 i 28 Ustawy CIT.

Definicja prac rozwojowych jednoznacznie wskazuje na działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia nowych procesów, produktów. Zatem innowacyjna i twórcza działalność Spółki w zakresie projektowania Systemu wpisuje się w definicję prac rozwojowych.

Przedmiotowe prace prowadzą do stworzenia Systemu o zupełnie nowych funkcjach, odpowiadającego na potrzeby związane z nowoczesnym projektowaniem i budową budynków (docelowo, z jego eksploatacją).

Podejmowane działania, zdaniem Wnioskodawcy, spełniają również przesłankę wykorzystania wiedzy i umiejętności do opracowywania nowych lub ulepszonych produktów lub procesów. Proces przygotowania Systemu wymaga zaangażowania osób dysponujących fachową/ konkretną wiedzą i umiejętnościami. Skutkiem ich działań jest stworzenie innowacyjnego Systemu pozwalającego na optymalizację procesu budowy (ogranicza czasochłonność, kapitałochłonność, ryzyko błędów itd.).

Wiąże się to zatem, ze spełnieniem przesłanki celu prowadzonej działalności rozwojowej w postaci wykorzystania wiedzy do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Wszystkie opisane czynności o charakterze twórczym, innowacyjnym, prowadzone są w celu stworzenia nowego systemu, dopasowanego do potrzeb Wnioskodawcy, Grupy oraz klientów Grupy.

Opisywana działalność nie ma charakteru prac rutynowych, polegających na wprowadzeniu okresowych zmian, a skupiona jest wokół wprowadzania nowych i innowacyjnych rozwiązań, polegających na ciągłym modyfikowaniu oraz dostosowywaniu Systemu.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, realizowane przez Spółkę prace:

• są pracami rozwojowymi, mającymi twórczy charakter oraz prowadzonymi w sposób systematyczny (stanowiącymi jeden z podstawowych przedmiotów działalności Spółki),
• polegają na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy i umiejętności posiadanych przez pracowników Spółki,
• mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, oraz
• nie mają charakteru rutynowych, czy okresowych zmian.
  
  

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, spełnienie ww. przesłanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz przepisów Ustawy CIT, przesądza to, że przedmiotowa działalność stanowi działalność rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 Ustawy CIT, uprawniającą do skorzystania z Ulgi B+R, na podstawie art. 18d Ustawy CIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 2 i 3 Ustawy CIT, w Analizowanym okresie, kosztami kwalifikowanymi są, wydatki przeznaczone przez Spółkę w roku podatkowym na:

• koszty wynagrodzeń oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w zakresie, w jakim pracownicy są zaangażowani w prace B+R,
• koszty amortyzacji środków trwałych oraz WNiP, wykorzystywanych do działalności B+R.
  
  

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne, niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie art. 18d ust. 2 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

• poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
• poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
• nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
• ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej.
  
  

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Natomiast, w art. 18d ust. 5 Ustawy CIT, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 Ustawy CIT odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 18d ust. 7 pkt 3 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym od 2018 r., podatnicy są uprawnieni do odliczenia od podstawy opodatkowania 100% kwoty kosztów kwalifikowanych uzyskania przychodów stanowiących wydatki poniesione na działalność rozwojową (w latach poprzednich wielkość procentowa była niższa).

Zgodnie z art. 18e Ustawy CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Dodatkowo, art. 9 ust. lb Ustawy CIT, wskazuje na konieczność wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej kosztów działalności B+R.

W konsekwencji, podatnikowi podatku CIT, przysługuje prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym pod warunkiem, że:

• poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 18d ust. 1 Ustawy CIT,
• koszty działalności badawczo-rozwojowej stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT,
• koszty działalności B+R mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy CIT,
• w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
• wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
• kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie CIT,
• koszty kwalifikowane nie zostały mu zwrócone w jakiekolwiek formie.
  
  

Wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w działalność B+R wraz z narzutami na ubezpieczenia społeczne

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie o ubezpieczeniach, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Natomiast, art. 12 ust. 1 Ustawy PIT stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Podobne zasady obowiązują w stosunku do osób zatrudnionych na podstawie umów zlecenia i o dzieło.

Powyższe oznacza, że do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć wydatki poniesione na pracowników wykonujących prace badawczo-rozwojowe, tj. m.in. wydatki na wynagrodzenie, godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody, stanowiące przychody ze stosunku pracy, jak również sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Warunkiem jest jednak określenie części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, prace badawczo- rozwojowe realizowane są przez osoby zatrudnione w Spółce, które w ramach swoich obowiązków wykonują czynności z zakresu opracowywania Systemu.

W związku z powyższym, Wnioskodawca ponosi koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT i art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT oraz koszty sfinansowanych przez Spółkę składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, premie/nagrody oraz składki z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj.: składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe, z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, koszty zatrudnienia danego pracownika w wysokości odpowiadającej czasowi jego pracy poświęconemu na działalność rozwojową w zakresie opracowywania Systemu, w stosunku do pełnego wymiaru czasu pracy pracownika (wartość określona na podstawę ewidencji rachunkowej oraz Ewidencji), będą mogły zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 marca 2018 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.502.2017.2.MST): W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy realizują wskazany cel (tj. działalność badawczo-rozwojową). Należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy to wynagrodzenie (w całości lub w części) stanowi koszt kwalifikowany.

W przypadku więc, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Dodatkowo, należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego wyodrębnienia (podziału) części wynagrodzenia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo- rozwojową. Dlatego zalecane jest, aby dla celów dowodowych, prowadzona była ewidencja czasu pracy pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że do kosztów kwalifikowanych Wnioskodawca może zaliczyć odpowiednią część wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w realizację Projektu zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę w proporcji, w jakiej udział pracownika w Pracach B+R pozostaje w relacji do całości świadczonej przez niego pracy, na podstawie ewidencji czasu pracy.

Amortyzacja środków trwałych oraz WNiP w działalności rozwojowej

Zgodnie z art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przestanki, jakie muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych/WNiP stanowiły koszty kwalifikowane.

Odpisy amortyzacyjne mogą zostać odliczone od postawy opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:

• zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym,
• nie dotyczą środków trwałych/WNiP wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,
• środek trwały/WNiP, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności rozwojowej.
  
  

Kosztem kwalifikowanym może być, tym samym, tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT.

Co więcej, specyfika odpisów amortyzacyjnych powoduje obowiązek uwzględniania także postanowień art. 15 ust. 6 Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 Ustawy CIT.

Tym samym, odpisy amortyzacyjne kwalifikujące się do odliczenia w ramach ulgi B+R powinny dotyczyć tych aktywów, które spełniają definicję środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, aktywa nie mogą zostać wymienione w negatywnym katalogu środków trwałych/WNiP niepodlegających amortyzacji, ujętym w art. 16c Ustawy CIT.

Wnioskodawca wskazuje, że możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz WNiP w części, w jakiej te środki trwałe oraz WNiP służą działalności B+R potwierdza stanowisko organów podatkowych, w tym m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 czerwca 2019 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.219.2019.1.APO): Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do uznania powyżej wskazanych kosztów za koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, pod warunkiem i w zakresie w jakim wykorzystywane są do działalności rozwojowej.

Ad. 3

Sposób prowadzenia przez Spółkę Ewidencji oraz ewidencji rachunkowej, opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, jest wystarczający do wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, a tym samym dla spełnienia przestanki z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Ustawa CIT, nakłada dodatkowe wymagania na podatników, którzy chcą skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej w zakresie prowadzenia ewidencji kosztów, które podlegają odliczeniu w ramach ulgi.

Zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z tym, na podatniku korzystającym z ulgi ciąży obowiązek prowadzenia ewidencji w sposób zapewniający odpowiednie wskazanie i wyodrębnienie kosztów działalności badawczo-rozwojowej. Jednakże, Ustawa CIT, nie wskazuje w jaki sposób w praktyce takie wyodrębnienie powinno zostać wykonane.

Zdaniem Spółki, wyodrębnienie powinno być dokonane w taki sposób, aby było możliwe zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii kosztów.

Podstawą powinien być system księgowy (Spółka prowadzi księgowość w systemie SAGE Symfonia). Dodatkowo prowadzona jest ewidencja pozabilansowa (Ewidencja w stosunku do kosztów wynagrodzeń) pozwalająca na proporcjonalne przypisanie kosztów związanych z działalnością badawczo-rozwojową i ewentualną inną działalnością.

Wnioskodawca ujmuje ponoszone koszty na odpowiednich kontach rodzajowych - dotyczy to takich kosztów jak wynagrodzenia pracowników oraz amortyzacja. Dodatkowo, w celu określenia wielkości kosztów pracowniczych prowadzona jest Ewidencja, która wskazuje dokładną liczbę godzin przepracowaną przez danego pracownika w danym okresie w związku z pracami nad systemem BIM. Taki sposób dokumentowania pozwala na dokładne określenie wysokości kosztów pracowniczych związanych z prowadzonymi pracami rozwojowymi.

W efekcie, Spółka jest w stanie określić dokładną kwotę kosztów kwalifikowanych do odliczenia od podstawy opodatkowania w danym okresie (w ramach ewidencji na kontach rodzajowych oraz pomocniczej ewidencji rachunkowej).

Poprawność takiego podejścia znajduje potwierdzenie np. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2018 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD), gdzie wskazano: „Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nakłada na podatników, którzy zamierzają skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonych przez nich księgach podatkowych.

Ustawa nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Jednakże, skoro wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojową ma być podstawą do skorzystania z ulgi, Spółka ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających Wnioskodawcy prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii. Bez znaczenia w tym przypadku powinien pozostać sposób określenia prowadzonej przez podatnika działalności z perspektywy regulacji z zakresu rachunkowości tym bardziej, że zależnie od obowiązujących dany podmiot zasad rachunkowości katalog prac badawczych i rozwojowych jest różny. Pomimo faktu, że ewidencja rachunkowa jest punktem wyjścia dla ustalania podstawy opodatkowania w uCIT, to istnieje szereg zdarzeń gospodarczych, które są zdefiniowane w odmienny sposób dla celów podatkowych i rachunkowych. Ewidencja rachunkowa ma stanowić bazę dla przeprowadzenia kalkulacji podstawy opodatkowania oraz należnego podatku, która odpowiednio zmodyfikowana w oparciu o regulacje podatkowe przedstawia wynik dla celów podatkowych.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, sposób prowadzenia ewidencji czasu pracy i ewidencji rachunkowej ujęty w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego umożliwia wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych, które mogę zostać odliczone od podstawy opodatkowania, a tym samym na skorzystanie z ulgi B+R”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.