Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-2.4010.106.2020.4.SJ/AG
z 30 czerwca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 czerwca 2020 r. (data nadania 17 czerwca 2020 r., data wpływu 22 czerwca 2020 r.) na wezwanie z dnia 28 maja 2020 r. Nr 0114-KDIP4-3.4012.122.2020.3.RK, 0114-KDIP2-2.4010.106.2020.3.SJ (data nadania 28 maja 2020 r., data odbioru 10 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu Premii otrzymywanej od Brokera i Agencji – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu Premii otrzymywanej od Brokera i Agencji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

(…) jest spółką kapitałową z siedzibą w Belgii (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”). Spółka jest belgijskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Belgi. Ponadto, Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) na terytorium Polski.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca m.in. importuje i sprzedaje samochody osobowe marki (…), jak również części zamienne i akcesoria samochodowe. Wnioskodawca prowadzi działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej za pośrednictwem oddziału, funkcjonującego na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dawniej Rozdziału 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej) (dalej: „Oddział”). Oddział wpisany jest do Krajowego Rejestru Sądowego.

Wnioskodawca poprzez Oddział prowadzi działalność opodatkowaną VAT polegającą głównie na sprzedaży nowych samochodów do autoryzowanej sieci dealerów (dalej: „Dealerzy”), którzy następnie sprzedają je do odbiorców końcowych.

Przez wieloletnią działalność, Spółka jako importer pojazdów marki (…) wypracowała rozpoznawalną renomę, która wpływa na postrzeganie Spółki jako wiarygodnego partnera. Obecnie Spółka, w celu uatrakcyjnienia oferty sprzedawanych Pojazdów, wprowadziła dedykowany program ubezpieczeń dla klientów nabywających fabrycznie nowe lub używane pojazdy marki (…) od Dealerów (dalej: „Program Ubezpieczenia”). Program Ubezpieczenia obejmuje ubezpieczenia OC, AC, NNW oraz inne ubezpieczenia lub produkty dodatkowe wskazane przez Spółkę.

Dealerzy oprócz prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży pojazdów, prowadzą również działalność agentów ubezpieczeniowych w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń (Dz. U. z 2017 r., poz. 2486, ze zm.; dalej: „Ustawa o Dystrybucji Ubezpieczeń”), w ramach której prowadzą sprzedaż usług ubezpieczeniowych na rzecz odbiorców końcowych nabywających pojazdy. W tym zakresie Dealerzy oferują produkty różnych zakładów ubezpieczeń, zarówno tych oferowanych w ramach Programu Ubezpieczenia, jak i oferowanych poza tym programem.

Aby oferty sprzedawanych ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczenia były najbardziej korzystne dla nabywców pojazdów, Spółka podjęła współpracę z niezależnym brokerem ubezpieczeniowym (dalej: „Broker”) oraz zewnętrzną agencją prowadzącą działalność w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu przepisów Ustawy o Dystrybucji Ubezpieczeń (dalej: „Agencja”). Zarówno współpraca z Brokerem, jak i Agencją odbywa się na podstawie pisemnych porozumień zawartych z tymi podmiotami przez Spółkę.

Broker i Agencja są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT i polskimi rezydentami podatkowymi dla celów podatku dochodowego.

W ramach współpracy ze Spółką i na podstawie zawartego porozumienia, Broker przeprowadza analizę potrzeb Spółki, w celu przygotowania Programu Ubezpieczenia zgodnego z wymaganiami Wnioskodawcy. Analiza potrzeb Spółki z racji specyfiki prowadzonej działalności obejmuje szeroko rozumiane ubezpieczenia motoryzacyjne, tj. OC, AC, NNW oraz produkty dodatkowe takie jak w szczególności: GAP, crash assistance, czy przedłużone gwarancje.

Po przeprowadzeniu analizy rynku, Broker wysyła zapytanie ofertowe do zakładów ubezpieczeń uzgodnionych ze Spółką i negocjuje dla Spółki porozumienia ramowe z wybranymi towarzystwami ubezpieczeniowymi. Spółka, na podstawie rekomendacji Brokera, dokonuje wyboru towarzystw ubezpieczeniowych oraz podpisuje porozumienia ramowe. Następnie, na podstawie warunków określonych w tych porozumieniach, Dealerzy oferują ubezpieczenia klientom nabywającym pojazdy. Broker za swoje działania wynagradzany jest przez zakłady ubezpieczeń w postaci prowizji. W związku z tak przebiegającą współpracą z Brokerem, Broker nie pobiera żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Spółki, a Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia w jakiejkolwiek formie na rzecz Brokera. Broker ponosi wszelkie koszty związane z wykonywaniem ww. czynności oraz nie przysługuje mu zwrot jakichkolwiek kosztów czy wydatków poniesionych w związku z tymi czynnościami.

Jednocześnie na podstawie zawartego porozumienia Spółka i Agencja ustaliły zasady współpracy mające na celu wsparcie oferowania przez Agencję i Dealerów produktów ubezpieczeniowych w ramach Programu Ubezpieczenia. Ani Spółka ani Agencja nie są przy tym zobowiązane do świadczenia jakichkolwiek usług na swoją rzecz na podstawie zawartego porozumienia.

Agencja umocowana jest przez renomowane zakłady ubezpieczeń, których produkty są objęte Programem Ubezpieczenia, do wykonywania czynności agencyjnych w ich imieniu. Obsługa ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczenia odbywa się poprzez Agencję i Dealerów. W związku z wykonywaniem czynności agencyjnych wobec klientów Dealerów, w ramach ubezpieczeń objętych Programem Ubezpieczenia, Agencja otrzyma od zakładów ubezpieczeń prowizję agencyjną na podstawie zawartych z nimi umów agencyjnych. Agencja nie pobiera żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Spółki, a Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia w jakiejkolwiek formie na rzecz Agencji.

W związku z tym, że sprzedaż pojazdów przez Spółkę ubezpieczanych za pośrednictwem Agencji korzystnie wpływają na wysokość prowizji Agencji i Brokera otrzymywanych od zakładów ubezpieczeń, strony umówiły się, że Broker i Agencja będą wypłacać na rzecz Spółki premię pieniężną (dalej: „Premia”), obliczoną jako ustalony procent składek wpłaconych przez ostatecznych nabywców pojazdów i ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczenia do zakładów ubezpieczeniowych.

Dodatkowo, na podstawie porozumienia Agencja zobowiązała się przeznaczyć w każdym kwartale określoną kwotę na budżet wsparcia sprzedaży ubezpieczeń oferowanych w ramach Programu Ubezpieczenia (dalej: „Kwota Wsparcia Budżetu” lub „Budżet”). Wysokość Kwoty Wsparcia Budżetu jest równa ustalonemu w porozumieniu procentowi kwoty składek otrzymanych przez zakłady ubezpieczeń od klientów, którzy nabyli polisy w ramach Programu Ubezpieczenia. Środki finansowe wchodzące w skład Kwoty Wsparcia Budżetu stanowią własność Agencji i to ona nimi dysponuje. Budżet zarządzany jest przez Agencję zgodnie z porozumieniem zawartym pomiędzy Spółką a Agencją oraz z uwzględnieniem instrukcji od Spółki. Budżet ma być przeznaczany w szczególności na realizację przez Agencję akcji promocyjnych dotyczących ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczenia. Jeżeli Spółka podejmie decyzję o realizacji ubezpieczeniowej akcji promocyjnej, wówczas ustali z Agencją szczegóły dotyczące zasad jej realizacji i wykorzystania Budżetu w osobnym porozumieniu.

Spółka nie będzie dysponować Kwotą Wsparcia Budżetu, natomiast Kwota ta będzie każdorazowo przekazywana i przechowywana na rachunku bankowym należącym do Agencji (dalej: „Konto Budżetu”). Agencja będzie mogła wypłacać kwoty z Konta Budżetu na podstawie porozumienia ze Spółką lub uwzględniając instrukcje Spółki.

W przypadku współpracy z Brokerem nie występuje Kwota Wsparcia Budżetu.

Wypłata Premii oraz przekazanie Kwot Wsparcia Budżetu na Konto Budżetu nie są uzależnione od spełnienia przez Spółkę jakichkolwiek świadczeń wzajemnych lub usług świadczonych na rzecz Brokera lub Agencji, lecz zależy wyłącznie od wysokości składek wpłacanych przez Klientów Dealerów w ramach Programu Ubezpieczenia.

Spółka nie jest zobowiązana do podejmowania jakichkolwiek działań na mocy porozumień z Agencją lub Brokerem. Spółka nie podejmuje też żadnych czynności w zakresie sprzedaży polis ubezpieczeniowych, od których wolumenu bezpośrednio zależy wysokość Premii lub Kwoty Wsparcia Budżetu. Dealerzy jako agenci ubezpieczeniowi nie działają na zlecenie i nie świadczą usług na rzecz Spółki.

Jednocześnie, niezależnie od powyższego Strony postanowiły, że w związku z realizacją Programu Ubezpieczenia, Spółka ma prawo podejmować szereg działań według własnego uznania. Działania te mogą objąć w szczególności:

1. negocjowanie z Brokerem, Agencją i zakładami ubezpieczeń optymalnych warunków ubezpieczeniowych dla pojazdów, z których mogliby korzystać klienci Dealerów;
2. informowanie Dealerów o warunkach Programu Ubezpieczenia (np. na stronie internetowej Spółki) oraz ich dostępności dla klientów Dealerów;
3. przygotowanie materiałów drukowanych informujących o możliwości nabycia pojazdu z korzystnym pakietem ubezpieczeniowym.
   
   

Wszelkie działania podejmowane przez Spółkę w związku z negocjowaniem korzystnych pakietów ubezpieczeniowych włączonych do Programu Ubezpieczenia mają na celu podniesienie atrakcyjności sprzedawanych pojazdów. Fakt, że ostateczny klient może nabyć wraz z pojazdem ubezpieczenie na preferencyjnych warunkach może być czynnikiem decydującym o wyborze pojazdu marki (…), co przekłada się w konsekwencji na wolumen sprzedaży pojazdów przez Spółkę. W związku z tym, preferencyjne pakiety ubezpieczenia w ramach Programu Ubezpieczenia są i będą negocjowane przez Spółkę niezależnie od tego, czy dojdzie do wypłaty na rzecz Spółki jakiejkolwiek premii, bowiem wpływają one korzystnie na podstawową działalność Spółki.

Nie jest wykluczone, że Spółka w przyszłości podejmie współpracę z innym brokerem ubezpieczeniowym lub agencją ubezpieczeń na podobnych zasadach.

Ponadto, Wnioskodawca pismem z dnia 17 czerwca 2020 r. uzupełnił opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

O przeznaczeniu środków pieniężnych w ramach Kwoty Wsparcia Budżetu decydują strony na podstawie zawartego porozumienia, a ich wydatkowania dokonuje każdorazowo Agencja. W szczególności:

1. każdorazowe uruchomienie przez Agencję środków z Kwoty Wsparcia Budżetu nie wymaga akceptacji Wnioskodawcy;
2. Wnioskodawca nie wyraża zgody na każdorazowe uruchomienie środków pieniężnych z Konta Budżetu, a Agencja może sama podjąć decyzję w tym zakresie. Agencja nie może jednak przeznaczać środków pieniężnych na cele niewskazane w porozumieniu stron dotyczącym przeprowadzania akcji promocyjnej;
3. po to, aby doszło do wydatkowania środków pieniężnych z Budżetu, strony muszą najpierw wspólnie dojść do porozumienia o ich przeznaczeniu. Porozumienie w tym zakresie nie przyznaje wprost decydującego głosu Wnioskodawcy, nie ma ona również zamiaru korzystania ze swojej (co do zasady) silniejszej pozycji negocjacyjnej od Agencji (Wnioskodawca jest większym podmiotem niż Agencja i Agencja jest żywiej zainteresowana organizacją akcji marketingowych ponieważ wpływają one na jej wyższe przychody). Po ustaleniu przeznaczenia Kwoty Wsparcia Budżetu na wsparcie sprzedaży określonych ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczenia wydatkowanie środków odbywa się przez Agencję, po której stronie leży dokonanie rozliczeń akcji promocyjnej z zakładami ubezpieczeń.
   
   

Akcje promocyjne opłacane z Kwoty Wsparcia Budżetu polegają na wsparciu sprzedaży ubezpieczeń oferowanych klientom Dealerów współpracujących z Wnioskodawcą w ramach Programu Ubezpieczenia poprzez częściowe dofinansowanie z Budżetu kosztów ubezpieczeń oferowanych nabywcom samochodów marki (…). Zasady organizacji, działania i rozliczeń akcji promocyjnych są następujące:

1. sprzedaż ubezpieczeń w ramach Programu Ubezpieczenia odbywa się przez Agencję za pośrednictwem podmiotów należących do sieci autoryzowanych Dealerów marki (…) i jednocześnie będących agentami ubezpieczeniowymi zakładów ubezpieczeń;
2. informacja o akcji promocyjnej finansowanej z Kwoty Wsparcia Budżetu jest widoczna dla Dealerów w systemie informatycznym służącym do obsługi sprzedaży ubezpieczeń;
3. za wprowadzenie informacji o wsparciu sprzedaży danego rodzaju ubezpieczeń w systemie informatycznym odpowiadać będzie każdorazowo Agencja;
4. ubezpieczenia objęte akcją promocyjną są dofinansowywane z Kwoty Wsparcia Budżetu, przez co ich cena dla nabywcy pojazdu marki (…) jest niższa;
5. wysokość Kwoty Wsparcia Budżetu za dany kwartał kalendarzowy wynosi określony w porozumieniu procent kwoty składek otrzymanych w danym kwartale kalendarzowym przez zakłady ubezpieczeń od klientów Dealerów, którzy nabyli polisy ubezpieczeniowe oferowane w ramach Programu Ubezpieczenia;
6. Budżet jest zarządzany przez Agencję w celu realizacji akcji promocyjnych. Kwota Budżetu znajduje się na rachunku bankowym Agencji;
7. szczegóły dotyczące kwoty przeznaczonej z Budżetu na realizację danej akcji promocyjnej strony będą określać w ramach bieżącej współpracy, w szczególności w odrębnych porozumieniach dla danej akcji promocyjnej, w których określą kwotę przeznaczoną na daną akcję promocyjną, typ ubezpieczeń objętych dofinansowaniem oraz rodzaj pojazdów marki (…) objętych akcją promocji ubezpieczeń (w szczególności czy będą to pojazdy nowe czy używane);
8. po stronie Agencji pozostaje dokonanie rozliczeń kosztów akcji promocyjnych z zakładami ubezpieczeń;
9. strony nie dokonują między sobą rozliczeń akcji promocyjnej, Agencja informuje jednak Wnioskodawcę o przebiegu akcji promocyjnej, wykorzystanej kwocie Budżetu i wynikach przeprowadzenia akcji.
   
   

Z kwoty finansowanej z Budżetu wspierana jest jedynie sprzedaż polis ubezpieczeniowych objętych Programem Ubezpieczenia. Z kwoty Wsparcia Budżetu nie są finansowane akcje promocyjne dotyczące pojazdów marki (…), ani innych produktów.

Korzyści z tytułu przeprowadzania akcji promocyjnych spodziewać się może przede wszystkim Agencja, której wynagrodzenie od zakładów ubezpieczeń z tytułu sprzedanych ubezpieczeń może wzrosnąć w wyniku przeprowadzenia akcji promocyjnej ubezpieczeń oferowanych przez Agencję. Korzyść odnoszą również zakłady ubezpieczeń sprzedające swoje ubezpieczenia dla ostatecznych klientów, klienci nabywający te ubezpieczenia za niższą cenę. Pośrednio korzyść mogą odnieść także Dealerzy sprzedający pojazdy do klientów i pośredniczący w sprzedaży ubezpieczeń do nich. Potencjalne korzyści Wnioskodawcy są w tym zakresie jedynie pośrednie i trudno wymierne, znacznie niższe niż chociażby bezpośrednie korzyści Agencji, która wprost dzięki sprzedaży większej liczby ubezpieczeń osiąga wyższe przychody.

Na podstawie porozumienia regulującego utworzenie i zasady funkcjonowania Budżetu Agencja i Wnioskodawca nie są zobowiązane do świadczenia jakichkolwiek usług na swoją rzecz. Nie będą ich również świadczyć w sposób faktyczny.

Akcje promocyjne dotyczą rynku polskiego i wszelkie działania promocyjne w ramach Programu Ubezpieczenia prowadzone są na rynku polskim.

Jak wskazano powyżej, akcje marketingowe będące przedmiotem wniosku wpływają na zwiększenie sprzedaży ubezpieczeń, a nie bezpośrednio pojazdów. Przedmiotem tych akcji i dofinansowania jest promocja ubezpieczeń, nie zaś sprzedaży pojazdów.

Pośrednim skutkiem akcji promocyjnej Programu Ubezpieczenia może być zwiększenie zainteresowania klientów ofertą Dealerów, którzy są jednak odrębnymi przedsiębiorcami i podatnikami CIT/PIT i VAT od Wnioskodawcy. Kupują oni pojazdy od Wnioskodawcy, a następnie sprzedają (wraz z ubezpieczeniami) do klientów. Jeżeli istnieje więc jakiekolwiek związanie analizowanych akcji marketingowych ze sprzedażą pojazdów marki (…) to jest to związek pośredni ze sprzedażą pojazdów przez Dealerów do ostatecznych klientów (to z tymi pojazdami są oferowane ubezpieczenia).

Sprzedaż pojazdów przez Wnioskodawcę do Dealerów następuje zaś na wcześniejszym etapie obrotu, przy uwzględnieniu warunków handlowych, rabatów i polityki marketingowej odrębnej od akcji marketingowych Programu Ubezpieczenia. Przychody ze sprzedaży tych pojazdów są przypisane do oddziału Wnioskodawcy w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wypłata przez Brokera lub Agencję Premii na rzecz Spółki, jak również przekazanie przez Agencję Kwot Wsparcia Budżetu na Konto Budżetu podlegają opodatkowaniu VAT?
2. Czy w odniesieniu rozliczeń z Brokerem i Agencją przychodem Spółki będzie Premia otrzymywana od Brokera i Agencji?
3. Czy za datę powstania przychodu Spółki z tytułu rozliczeń z Brokerem oraz Agencją należy uznać dzień zapłaty Premii stosownie do art. 12 ust. 3e Ustawy o CIT?
4. Czy dokumentowanie przez Wnioskodawcę rozliczeń związanych ze współpracą z Brokerem i Agencją powinno następować za pomocą noty księgowej?
   
   

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 2 i 3). W zakresie podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem Wnioskodawcy z tytułu rozliczeń pomiędzy Brokerem oraz Agencją będzie kwota Premii (środków pieniężnych). Kwota Wsparcia Budżetu nie będzie stanowić przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „Ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 7 Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz. U. z 2004 r., Nr 211, poz. 2139, z późn. zm., dalej: „Umowa o Unikaniu”), zyski przedsiębiorstwa jednego państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność poprzez położony w drugim państwie zakład, to zyski tego przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi zgodnie z zasadami opisanymi w ww. przepisie.

Zgodnie z art. 4a pkt 11 Ustawy o CIT oraz art. 5 Umowy o Unikaniu, zagranicznym zakładem jest stała placówka, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, w szczególności oddział.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie natomiast z ust. 3 pkt 1 tego przepisu, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Polski przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Mając na uwadze powyższe normy oraz fakt, że:

1. Wnioskodawca jest belgijskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Belgi,
   
2. Wnioskodawca prowadzi działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej za pośrednictwem Oddziału,
   
3. opisywana w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym współpraca z Brokerem i Agencją wiąże się w całości z działalnością gospodarczą Oddziału,
   

- należy uznać, że ewentualne dochody związane z tą współpracą osiągane przez Wnioskodawcę poprzez Oddział mogą być opodatkowane w Polsce na podstawie przepisów Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W ocenie Wnioskodawcy spośród wskazanych we wniosku rozliczeń wynikających z porozumienia, jedynie Premie otrzymywane od Brokera i Agencji stanowią przychód Wnioskodawcy w rozumieniu art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT związany z działalnością gospodarczą Spółki. Stanowią one kwoty należne Spółce i otrzymywane przez nią w sposób definitywny, a Spółka ma prawo nimi swobodnie dysponować.

Przychodu takiego nie stanowi natomiast Kwota Wsparcia Budżetu przekazywana na akcje promocyjne przez Agencję. Kwota ta, w ocenie Wnioskodawcy, nie spełnia przesłanek do uznania jej za przychód w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT.

W świetle utrwalonego orzecznictwa i doktryny prawa podatkowego przychodem mogą być bowiem tylko trwałe i definitywne przysporzenia majątkowe. Tak wynika m.in. z wyroku NSA z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. III SA/Wa 377/16 gdzie sąd stwierdził, że „ustawa nie zawiera legalnej definicji pojęcia przychodu. W ocenie sądu uznać jednak należy, że skoro podstawą opodatkowania jest dochód, a więc wartość pozostająca po pomniejszeniu przychodu o koszty jego uzyskania, to przychód rozumieć należy jako przysporzenie majątkowe o charakterze definitywnym”. Tak również NSA m. in. w wyroku z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. II FSK 1154/14. Również w doktrynie prawa podatkowego zgodnie wskazuje się, że „na podstawie treści art. 12 PDOPrU można określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika; wyjątki od tej zasady określone są w ust. 4 i 4a tego artykułu. Definitywne przysporzenie majątkowe należy rozumieć w ten sposób, że w sposób trwały i ostateczny zwiększa ono aktywa osoby prawnej”.

Po to, aby dane zdarzenie mogło stanowić przychód podatnika w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT związany z jego działalnością gospodarczą, musi ono być co najmniej należne podatnikowi. Zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych wyrażonym przykładowo w wyroku WSA w Krakowie z dnia 17 kwietnia 2018 r. o sygn. I SA/Kr 269/18 „pojęcie "przychody należne" w ujęciu materialno-podatkowym oznacza kwoty należne, których wydania podatnik może żądać, a które jeszcze nie zostały otrzymane”. W związku z tym, aby świadczenie było podatnikowi należne musi ono stanowić świadczenie wymagalne, które otrzymania może żądać podatnik.

Takim przysporzeniem nie jest natomiast Kwota Wsparcia Budżetu przekazywana przez Agencję na wsparcie promocji Programu Ubezpieczenia. Środki finansowe wchodzące w skład Kwoty Wsparcia Budżetu stanowią własność Agencji i to ona nimi dysponuje. Wnioskodawca nie otrzymuje natomiast tej kwoty do swojej dyspozycji. Nie jest to również kwota, która byłaby Spółce w jakikolwiek sposób należna lub zwiększała jej aktywa. Kwota Wsparcia Budżetu będzie znajdować się każdorazowo na rachunku bankowym Agencji i to Agencja będzie odpowiadać za zarządzanie Budżetem. Spółka na podstawie porozumienia może mieć jedynie wpływ na sposób wykorzystania Kwoty Wsparcia Budżetu przez Agencję.

W związku z tym, w ocenie Spółki, Kwota Wsparcia Budżetu nie stanowi dla niej trwałego i definitywnego przysporzenia, które Spółka otrzymuje lub które się jej należy. W konsekwencji kwota ta nie jest dla Spółki przychodem w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT.

Dodatkowo, Kwota Wsparcia Budżetu nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy, ponieważ służy ona promocji ubezpieczeń oferowanych przez Agencję w ramach Programu Ubezpieczenia i wspieraniu ich sprzedaży przez Dealerów i Agencję. Kwota ta nie służy promowaniu pojazdów sprzedanych przez Wnioskodawcę do Dealerów. Akcje marketingowe będące przedmiotem Wniosku wpływają na zwiększenie sprzedaży ubezpieczeń, a nie bezpośrednio pojazdów.

Pośrednim skutkiem akcji promocyjnej Programu Ubezpieczenia może być zwiększenie zainteresowania klientów ofertą Dealerów, którzy są jednak odrębnymi przedsiębiorcami i podatnikami CIT/PIT i VAT od Wnioskodawcy. Kupują oni pojazdy od Wnioskodawcy, a następnie sprzedają (wraz z ubezpieczeniami) do klientów. Jeżeli istnieje więc jakiekolwiek związanie analizowanych akcji marketingowych ze sprzedażą pojazdów to jest to związek pośredni ze sprzedażą pojazdów przez Dealerów do ostatecznych klientów (to z tymi pojazdami są oferowane ubezpieczenia). Kwota Wsparcia Budżetu nie wpływa natomiast (w szczególności nie zwiększa) przychodów Wnioskodawcy ze sprzedaży pojazdów do Dealerów.

Pytanie nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, za datę powstania przychodu podatkowego z tytułu rozliczeń pomiędzy Brokerem oraz Agencją należy uznać dzień otrzymania zapłaty Premii (środków pieniężnych), stosownie do art. 12 ust. 3e Ustawy o CIT.

W kontekście momentu powstania przychodu z tytułu Premii, Spółka wskazuje, że w świetle art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Zgodnie z art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3d Ustawy o CIT, przepis ten stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego. Zgodnie z art. 12 ust. 3f Ustawy o CIT, za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Przepis art. 12 ust. 3e stwierdza natomiast, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Mając na uwadze wskazane wyżej regulacje, w ocenie Spółki, momentem powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z rozliczeniami wynikającymi z porozumień z Brokerem i Agentem będzie dzień faktycznego otrzymania środków pieniężnych z tytułu należnych Premii od Brokera lub Agencji zgodnie z art. 12 ust. 3e Ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy nie znajdą bowiem w opisanym stanie faktycznym zastosowania ust. 3a, 3c, 3d i 3f tego przepisu. Jednocześnie, nie ulega wątpliwości, że Premie są uzyskiwane przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem stanowią one przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT.

W szczególności, jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1 niniejszego wniosku, warunkiem otrzymania Premii nie jest wykonanie przez Spółkę jakichkolwiek czynności polegających na świadczeniu usług na rzecz Brokera lub Agencji. Spółka nie wydaje przy tym żadnych rzeczy ani nie zbywa żadnych praw majątkowych na rzecz tych podmiotów.

W związku z tym, do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie powinien mieć zastosowania przepis art. 12 ust. 3a, zgodnie z którym za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą jest dzień wykonania usługi (wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego), nie później niż dzień wystawienia faktura albo uregulowania należności. W konsekwencji zastosowania w opisanej sytuacji nie znajdą również ust. 3c i 3d, które odnoszą się wprost do przychodów związanych ze świadczeniem usług. Jednocześnie, Premie nie stanowią pochodnych instrumentów finansowych, w związku z czym zastosowania do nich nie znajdzie również art. 12 ust. 3f Ustawy o CIT. Skoro natomiast powyższe przepisy nie znajda zastosowania do Premii, zastosowanie znajdzie w takim przypadku art. 12 ust. 3e Ustawy o CIT.

Jak wskazują przedstawiciele doktryny: „Podatnicy otrzymują czasami „nietypowe” i nieoczekiwane przychody. Z reguły nie są one otrzymywane za wykonane czynności, takie jak sprzedaż towarów, praw majątkowych lub wykonanie usługi (...). W takiej sytuacji zastosowanie ma art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p., stanowiący, że w przypadku otrzymania przychodu, do którego nie stosuje się opisanych wcześniej zasad, za datę jego powstania uznaje się dzień otrzymania zapłaty” (P. Małecki, M. Mazurkiewicz CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, wyd. X, LEX 2020).

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdzają interpretacje indywidualne organów podatkowych, m.in.:

1. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 maja 2018 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.187.2018.1.GF, w której organ zgodził się w całości ze stanowiskiem wnioskodawcy odstępując od uzasadnienia, zgodnie z którym „datą powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki, stosownie do art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, będzie dzień faktycznego otrzymania środków pieniężnych z tytułu należnej premii od Importera”;
2. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2015 r., nr IPPB5/4510-642/15-2/AK, w której organ stwierdził, że: „W świetle powyższego oraz biorąc pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą, która wymaga od przedsiębiorców coraz nowszych i atrakcyjniejszych form sprzedaży, należy przyjąć, że wartość otrzymanego rabatu pośredniego nabywca powinien zaliczyć do przychodów podatkowych. Natomiast za datę powstania przychodu stosownie do art. 12 ust 3e u.p.d.o.p., należy uznać moment ustalony na dzień otrzymania środków pieniężnych, tj. dzień otrzymania zapłaty. Do przedstawionego stanu faktycznego nie ma zastosowania art. 12 ust. 3a, ponieważ nabywca nie wykonuje czynności tam wymienionych, takich jak: wykonywanie usług, zbycie prawa majątkowego, czy też wydanie rzeczy”.
   
   

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, w odniesieniu do należnych od Brokera lub Agencji kwot Premii zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3e Ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku otrzymania przychodu związanego z działalnością gospodarczą, do którego nie stosuje się art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3f Ustawy o CIT, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. W konsekwencji, datą powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki będzie dzień faktycznego otrzymania środków pieniężnych z tytułu Premii od Brokera lub Agencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.