2020.07.31 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0114-KDIP4-2.4012.213.2020.3.MMA

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP4-2.4012.213.2020.3.MMA
z 31 lipca 2020 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14 r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 kwietnia 2020 r. (data wpływu 29 kwietnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 lipca 2020 r. (data wpływu 15 lipca 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 6 lipca 2020 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.213.2020.2.MMA, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

nieuznania Przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część – jest prawidłowe,

opodatkowania dostawy Nowych Obiektów – jest nieprawidłowe,

zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości 1-5 – jest prawidłowe,

prawa kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości oraz prawa kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
A. Sp. z o.o.
Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
B. Spółka akcyjna

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej, (…). B. Spółka Akcyjna z siedzibą w (...) (dalej: „Zainteresowany” lub „B.”) jest spółką zajmującą się produkcją wyrobów z aluminium (przeważające PKD Spółki to 24.42.B - Produkcja wyrobów z aluminium i stopów aluminium).

Wnioskodawca uprzednio nabył już od Zainteresowanego nieruchomość (dla tej dostawy Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną z dnia 15 listopada 2019 r., nr 0114-KDIP4.4012.606.2019.3.BS). Obecnie w związku z planowaną produkcją zaawansowanych materiałów do baterii dla aut elektrycznych, Spółka zamierza nabyć od Zainteresowanego dodatkowe działki gruntu, które mają służyć budowanej fabryce.

Planowana transakcja

Spółka w dniu 19 grudnia 2019 r. zawarła z Zainteresowanym przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości obejmującą:

prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej położonej w (...), opisanej w księdze wieczystej nr (...)/5, składającej się z działki o nr ewid. 1/19 (dalej: „Nieruchomość 1”);
prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej położonej w (...), opisanej w księdze wieczystej nr (...)/5, składającej się z działki o nr ewid. 1/11 (dalej: „Nieruchomość 2”);
prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej położonej w (...), opisanej w księdze wieczystej nr (...)/0, składającej się z działki o nr ewid. 1/53 (dalej: „Nieruchomość 3”);
prawo własności nieruchomości gruntowej położonej w (...), opisanej w księdze wieczystej nr (...)/2, składającej się z działki o nr ewid. 2/1 (dalej: ,,Nieruchomość 4”);
prawo własności nieruchomości gruntowej położonej w (...), opisanej w księdze wieczystej nr (...)/2, składającej się z działki o nr ewid. 2/2 (dalej: ,,Nieruchomość 5”);

- dalej łącznie jako: „Nieruchomość”.

W przedwstępnej umowie sprzedaży strony zobowiązały się do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej jako „Umowa Przyrzeczona”), obejmującej przyrzeczoną umowę przeniesienia prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości objętych prawem pierwokupu oraz przyrzeczoną umowę przeniesienia prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości nieobjętych prawem pierwokupu (dalej również jako: „planowana transakcja”). Wydanie Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nastąpi na podstawie Umowy Przyrzeczonej.

Dostawa Nieruchomości nie spowoduje transferu składników majątkowych i niemajątkowych innych niż sama Nieruchomość. Przede wszystkim planowanej transakcji nie będzie towarzyszyć cesja praw i obowiązków z umów związanych z Nieruchomością (ubezpieczenie, ochrona, sprzątanie, dostawa mediów), w tym nie dojdzie, co do zasady, do transferu zobowiązań Spółki (w szczególności jedna z umów dzierżawy Nieruchomości ma zostać rozwiązana). Możliwe jest, że jedna z umów dzierżawy Nieruchomości będzie kontynuowana. W odniesieniu do nierozwiązanych do momentu zawarcia Umowy Przyrzeczonej umów dzierżawy, Spółka wstąpi w stosunek dzierżawy w miejsce Zainteresowanego z mocy prawa (por. art. 678 § 1 w związku z art. 694 Kodeksu Cywilnego).

W ramach dostawy Nieruchomości B. nie przeniesie na rzecz Spółki innych istotnych składników majątku, w tym w szczególności oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorcę, licencji na korzystanie z oprogramowania, tajemnicy przedsiębiorstwa. Po planowanej transakcji w B. pozostanie szereg istotnych składników jego przedsiębiorstwa, związanych z podstawową działalnością Zainteresowanego (działalność produkcyjna), tj. w szczególności środki trwałe (w tym inne nieruchomości, urządzenia przemysłowe, sprzęt komputerowy itd.), wartości niematerialne i prawne (w tym licencje), tajemnica przedsiębiorstwa oraz know-how, rachunki bankowe oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Przy zawarciu Umowy Przyrzeczonej, planowane jest zawarcie umowy dzierżawy („umowa dzierżawy zwrotnej”) całości lub części Nieruchomości na rzecz Zainteresowanego lub podmiotu wskazanego przez zainteresowanego. Celem umowy dzierżawy zwrotnej ma być zapewnienie rezerwowego zasilania zakładu Zainteresowanego w czasie prac związanych z planowaną modernizacją stacji (...) (alternatywnie możliwa jest budowa nowej stacji 110 kV położonej obok istniejącej już stacji). Umowa ta zawarta zostanie na czas oznaczony, z możliwością przedłużenia, jeżeli prace nie zostaną zakończone w terminie. Dzierżawca (Zainteresowany lub wskazany przez niego podmiot) nie będzie miał prawa wykupu Nieruchomości. Przedmiot umowy dzierżawy zwrotnej (tj. część Nieruchomości objęta umową dzierżawy) będzie uzależniony od zakresu prowadzonych prac przez co będzie zmieniać się w czasie (umową objęta będzie ta część Nieruchomości, na której prowadzone będą w danym momencie prace).

Jednym z warunków zawieszających, zastrzeżonych na korzyść Spółki w Umowie Przedwstępnej jest uzyskanie przez Zainteresowanego prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę w odniesieniu do inwestycji Spółki, które to pozwolenie w oparciu o udzieloną przez Zainteresowanego pisemną zgodę ma zostać na podstawie art. 40 ust. 1 Prawa Budowlanego przeniesione na Spółkę po zawarciu Umowy Przyrzeczonej.

Zbywana Nieruchomość nie jest ani nie zostanie formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej B.. Nie stanowi ona w ramach organizacji Zainteresowanego odrębnego działu czy oddziału (odrębnej jednostki organizacyjnej). W B. w stosunku do Nieruchomości nie jest też prowadzona odrębna rachunkowość. B. nie posiada również osobnego rachunku bankowego dedykowanego do rozliczeń transakcji związanych z Nieruchomością.

Strony do planowanej transakcji przystąpią jako zarejestrowani czynni podatnicy VAT. Dodatkowo w zakresie, w jakim planowana transakcja dostawy Nieruchomości będzie obejmować działki zabudowane, strony złożą, przed dniem dokonania dostawy tych działek, zgodne oświadczenie do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Wnioskodawcy, że wybierają opodatkowanie dostawy podatkiem od towarów i usług - zgodnie z art. 43 ust. 10 oraz 11 ustawy o VAT.

Przeznaczenie Nieruchomości

Nieruchomość była i jest wykorzystywana przez Zainteresowanego do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności:

Historycznie wszystkie budynki i budowle lub ich części zlokalizowane na Nieruchomości, były wzniesione i wykorzystywane przez Zainteresowanego lub przedsiębiorstwo państwowe (...) S.A., tj. poprzednika prawnego Zainteresowanego, dla celów prowadzenia podstawowej działalności tego przedsiębiorstwa, tj. produkcji (...);
Zainteresowany począwszy od dnia przejęcia spółki (...) S.A. w 2008 r. wykorzystywał Nieruchomość dla celów prowadzenia własnej działalności gospodarczej. W szczególności Zainteresowany wykorzystuje Nieruchomość 1 do prowadzenia własnej działalności gospodarczej i wykonywania czynności opodatkowanych obejmujących zawarcie przez Zainteresowanego umowy dzierżawy części Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 i wykorzystywanie posadowionej na Nieruchomości 1 elektroenergetycznej stacji abonenckiej (...) w razie konieczności do zasilania w energię elektryczną należącej do Zainteresowanego huty (...).

Spółka zamierza wykorzystywać Nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego

Zgodnie z uchwałą Rady Miasta z dnia 30 czerwca 2004 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta (...) w granicach strefy ochronnej huty (...) (Dz. Urz. Woj. (...) 2004 r., dalej „uchwała Rady Miasta”):

działki składające się na Nieruchomość 1, Nieruchomość 3 oraz Nieruchomość 5 stanowią tereny przemysłowe przeznaczone pod zabudowę (P);
działki składające się na Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 4 przeznaczone są pod zieleń izolacyjną (ZI) oraz częściowo pod tereny dróg publicznych klasy zbiorczej (KZ).

W myśl uchwały Rady Miasta na terenach oznaczonych symbolami przeznaczenia - P ustala się:

lokalizację przedsięwzięć mogących znacząco oddziaływać na środowisko, wymagających sporządzania raportu o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko lub dla których obowiązek sporządzenia raportu o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko może być wymagany oraz innych przemysłowych, baz, składów, hurtowni, magazynów, usług;
możliwość tymczasowego zagospodarowania, urządzania i użytkowania terenów;
lokalizowanie działalności produkcyjnej, hurtowej, wytwórczej, warsztatowej, składowej, magazynowej oraz dystrybucję takich towarów jak: gaz, paliwa płynne i inne materiały niebezpieczne.

Ponadto, na terenach oznaczonych symbolem przeznaczenia - P, ustala się:

lokalizację niezbędnych obiektów, urządzeń i instalacji technologicznych przeznaczonych do realizacji funkcji terenu;
zakaz zabudowy terenu powyżej wartości 50 % powierzchni tego terenu;
lokalizację dróg wewnętrznych oznaczonych symbolem DW.

Natomiast, na terenach oznaczonych symbolami przeznaczenia ZI, wprowadza się całkowity zakaz:

lokalizowania przedsięwzięć mogących znacząco wpływać na środowisko, wymagających sporządzania raportu oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko lub dla których obowiązek sporządzenia raportu może być wymagany, za wyjątkiem obiektów obsługi technicznej miasta,
tymczasowego zagospodarowania, urządzania i użytkowania terenów,
lokalizowania obiektów mogących powodować stałe lub czasowe uciążliwości spowodowane wytwarzaniem hałasu i zanieczyszczaniem powietrza, gleby, wód gruntowych oraz powierzchniowych,
lokalizowania wszelkiej działalności hurtowej, wytwórczej, warsztatowej lub produkcyjnej oraz zabrania się dystrybucji takich towarów jak: gaz, paliwa płynne i inne materiały niebezpieczne,
składowania jakichkolwiek odpadów niebezpiecznych i nie związanych z gospodarką leśną,
realizowania wszelkiej zabudowy mieszkaniowej.

Dla terenu oznaczonego symbolem przeznaczenia ZI ustala się następujące szczegółowe warunki, zasady i standardy kształtowania zabudowy oraz zagospodarowania terenu:

teren nie może być ogrodzony,
teren należy pozostawić w całości jako zadrzewiony i biologicznie czynny,
dopuszcza się realizację ciągów pieszych,
zakazuje się realizacji jakiejkolwiek zabudowy poza zabudową związaną z gospodarką leśną oraz obiektów infrastruktury technicznej i ochrony przeciwpożarowej,
nie wolno realizować utwardzonych dróg publicznych,
należy szczególnie starannie realizować działania rekultywacyjne w kierunku zadrzewienia terenu zgodnie z warunkami siedliskowymi.

Naniesienia na Nieruchomości

Według stanu na dzień składania niniejszego wniosku na Nieruchomości posadowione są budynki i budowle w rozumieniu art. 3 pkt 2 oraz pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 1186 ze zm., dalej: „Prawo budowlane”), stanowiące składową część Nieruchomości.

Istotna część naniesień na Nieruchomości związana jest z elektroenergetyczną stacją abonencką (...), wybudowaną i oddaną do używania na przełomie lat 60 i 70 XX wieku.

Na Nieruchomości 1 posadowione są następujące naniesienia: (…)

W przypadku masztu odgromowego i neutralizatora ścieków (dalej: „Nowe Obiekty”), Zainteresowanemu przysługuje prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich budowy.

Na Nieruchomości 1 posadowione są również budowle, niestanowiące części składowych gruntu (w szczególności parociąg oraz kable zasilające należące do jednego z dzierżawców). Budowle te nie należą do Zainteresowanego i nie będą przedmiotem dostawy.

Na Nieruchomości 2 posadowione są następujące budowle:

przemysłowy rurociąg wodny;
rurociągi c.o. w kanale ciepłowniczym;
budowle wchodzące w skład pasa infrastruktury technicznej (parociąg, rurociąg wody uzdatnionej i pitnej, kolektory kanalizacji deszczowej, sanitarnej i przemysłowej, światłowód).

Na Nieruchomości 2 posadowione są również budowle, niestanowiące części składowych gruntu. Budowle te nie należą do Zainteresowanego i nie będą przedmiotem dostawy.

W stosunku do Nieruchomości 2, a w szczególności w stosunku do lit. c powyżej zostaną ustanowione służebności gruntowe na rzecz B. na potrzeby posadowienia, utrzymywania i wykonywania wszelkich czynności związanych z eksploatacją, konserwacją, modernizacją, usuwaniem awarii, przebudową i remontami sieci energetycznej, kanalizacji deszczowej, sanitarnej, parociągu wraz z rurociągami kondensatu, wraz z prawem dostępu do obszaru służebności w tym w szczególności do sieci energetycznej, kanalizacji deszczowej, sanitarnej, parociągu wraz z rurociągami kondensatu, celem umożliwienia wykonania prawa służebności.

Na Nieruchomości 3 posadowione są następujące budynki i budowle:

budynek portierni;
droga;
kanalizacja przemysłowa;
latarnie oświetleniowe;
kable;
tory kolejowe oraz odwodnienie torów;
kabel zasilania składowiska odpadów.

Budynek portierni na Nieruchomości 3 położony jest częściowo na działce nienależącej do Zainteresowanego. Zostanie on jednak rozebrany przez planowaną transakcją i nie będzie przedmiotem dostawy.

Na Nieruchomości 4 posadowione są następujące budowle:

kolektor tłoczny ścieków;
komora na kolektorze tłocznym ścieków;
rurociągi c.o. w kanale ciepłowniczym.

Na Nieruchomości 4 posadowione są również budowle, niestanowiące części składowych gruntu (w szczególności napowietrzna linia energetyczna ze słupami). Budowle te nie należą do Zainteresowanego i nie będą przedmiotem dostawy.

Na Nieruchomości 5 posadowione są następujące naniesienia:(...)

Na Nieruchomości 5 posadowione są również budowle, niestanowiące części składowych gruntu (w szczególności napowietrzna linia energetyczna ze słupami). Budowle te nie należą do Zainteresowanego i nie będą przedmiotem dostawy.

Część naniesień, ze względu na ich stan techniczny, nie jest już wykorzystywana.

Zainteresowany potwierdził wobec Spółki, że w ciągu 2 lat przed planowaną transakcją dostawy Nieruchomości na rzecz Spółki na podstawie Umowy Przyrzeczonej nie wzniósł/nie wzniesie na Nieruchomości żadnych budynków, budowli lub ich części, a także nie ponosił/nie poniesie wydatków na ulepszenie jakichkolwiek budynków, budowli lub ich części zlokalizowanych na Nieruchomości, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), z zastrzeżeniem Nowych Obiektów.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że naniesienia znajdujące się na Nieruchomości 1, oznaczone we wniosku jako 1, 2 oraz 5 stanowią budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 1186 ze zm.; dalej: Prawo budowlane). Naniesienia, oznaczone we wniosku jako 6 i 7, tj. Nowe Obiekty, stanowią części składowe budynków. Pozostałe naniesienia wskazane we wniosku, w ocenie Wnioskodawców stanowią budowle lub ich części składowe w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Natomiast w ocenie Wnioskodawców naniesienie oznaczone jako 3 nie stanowi ani budowli ani budynku.

Naniesienia oznaczone jako 1, 2, 3, 4 i 5 znajdujące się na Nieruchomości 5, w ocenie Wnioskodawcy, stanowią budowle lub ich części składowe w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Natomiast naniesienie znajdujące się na Nieruchomości 5 oznaczone we wniosku jako 6 w ocenie Wnioskodawców nie stanowi ani budowli ani budynku.

Wnioskodawca wskazał również, że Nowe Obiekty (tj. maszt odgromowy oraz nebulizator ścieków) będą stanowić część budynku w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Nowe Obiekty zostaną na dzień dokonania Transakcji oddane do używania w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Jak wskazano we Wniosku przedmiotem działalności przedsiębiorstwa Zainteresowanego jest produkcja aluminium. Spółka nie prowadzi działalności w tym zakresie, nie ma środków do prowadzenia takiej działalności, nie nabędzie takich środków w wyniku Transakcji i nie planuje prowadzenia na Nieruchomości tego typu działalności.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że zakład przemysłowy Zainteresowanego (huta (…)) zlokalizowany jest nie na Nieruchomości, lecz na sąsiednich działkach, Zainteresowany dalej będzie prowadził swoją działalność na nieruchomości niebędącej przedmiotem Transakcji. Nieruchomość ma wyłącznie znaczenie pomocnicze dla działalności Zainteresowanego.

Jak wskazano Nieruchomość ma służyć budowanej przez Spółkę na sąsiednich działkach fabryce zaawansowanych materiałów do baterii do aut elektrycznych. B. nie prowadzi działalności w tym zakresie. Aby móc prowadzić działalność na Nieruchomości Spółka będzie musiała podjąć dodatkowe działania, tj. wybudować wskazaną wyżej fabrykę.

Nowe Obiekty (wg. definicji zawartej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - maszt odgromowy oraz neutralizator kwasów) będą stanowić część budynku Centralnej (...). Nakłady poniesione na wytworzenie Nowych Obiektów nie przekroczą 30% wartości początkowej budynku Centralnej (...). Zainteresowanemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nakładów na wzniesienie Nowych Obiektów.

W uzupełnieniu z dnia 27 lipca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że poprawna nazwa omawianego obiektu (elementu budynku Centralnej (...)) to pierwotnie użyty ,,Neutralizator ścieków”. Pomyłka wynika z faktu, iż ścieki mogą mieć odczyn zarówno kwaśny jak i zasadowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego przedmiotem dostawy na podstawie Umowy Przyrzeczonej będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, dostawa Nowych Obiektów stanowić będzie dostawę nieruchomości zabudowanej w ramach pierwszego zasiedlenia, a w konsekwencji podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową VAT?
Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, dostawa Nieruchomości (z wyłączeniem dostawy Nowych Obiektów) podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT jako dostawa budynków, budowli lub ich części realizowana poza tzw. pierwszym zasiedleniem, a strony planowanej transakcji będą uprawnione do zrezygnowania z ww. zwolnienia od podatku i wyboru objęcia planowanej transakcji podatkiem od towarów i usług (pod warunkiem złożenia stosownego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o VAT)?
Czy Wnioskodawca jako nabywca Nieruchomości będzie uprawniony, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, do odliczenia VAT naliczonego z faktury VAT wystawionej przez Zainteresowanego w związku z dostawą Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawców:

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem dostawy na podstawie Umowy Przyrzeczonej będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
W ocenie Wnioskodawcy, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, dostawa Nowych Obiektów uznana stanowić będzie dostawę nieruchomości zabudowanej w ramach pierwszego zasiedlenia, a w konsekwencji podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową VAT.
W ocenie Wnioskodawcy, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, dostawa Nieruchomości (z wyłączeniem dostawy Nowych Obiektów) podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT jako dostawa budynków, budowli lub ich części realizowana poza tzw. pierwszym zasiedleniem, a strony planowanej transakcji będą uprawnione do zrezygnowania z ww. zwolnienia od podatku i wyboru objęcia planowanej transakcji podatkiem od towarów i usług (pod warunkiem złożenia stosownego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o VAT).
W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca jako nabywca Nieruchomości będzie uprawniony, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, do odliczenia VAT naliczonego z faktury VAT wystawionej przez Zainteresowanego w związku z dostawą Nieruchomości.

Ad 1.

Na wstępie wskazać należy, że w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego (sprawa dotyczyła dostawy nieruchomości sąsiadującej z Nieruchomością) wobec tych samych podmiotów Dyrektor KIS wydał już interpretację indywidualną z dnia 15 listopada 2019 r., nr 0114-KDIP4.4012.606.2019.3.BS, w której uznał w całości za prawidłowe stanowisko Spółki i Zainteresowanego, zgodnie z którym: „przedmiotem Transakcji nie będzie sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (...) o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, które to czynności są wyłączone z zakresu opodatkowania VAT”.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle powyższego, planowana transakcja stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji dostawa Nieruchomości powinna, co do zasady, podlegać opodatkowaniu VAT według właściwej stawki VAT wynikającej z ustawy o VAT.

Jeszcze raz zatem wskazać należy zatem, że zdaniem Zainteresowanego i Spółki, przedmiotem Transakcji nie będzie sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, które to czynności są wyłączone z zakresu opodatkowania VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy. W takich okolicznościach w doktrynie prawa podatkowego, w orzecznictwie organów podatkowych (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 sierpnia 2018 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.163.2018.1.PK; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r., nr ILPP5/4512-1-4/16-4/WB; interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., nr IPPP1/4512-1114/15-2/KR), jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10 oraz z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06) jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm., dalej: „kc”).

Planowana transakcja nie obejmie sprzedaży kluczowych składników przedsiębiorstwa B., o których mowa w art. 55¹ kc, tj. np. oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorcę, ksiąg rachunkowych, licencji na korzystanie z oprogramowania, tajemnicy przedsiębiorstwa itp. Po planowanej transakcji w B. pozostanie szereg istotnych składników przedsiębiorstwa, związanych z podstawową działalnością Zainteresowanego (działalność produkcyjna), w tym np. środki trwałe (w tym inne nieruchomości, sprzęt komputerowy itd.), wartości niematerialne i prawne (w tym licencje), tajemnica przedsiębiorstwa oraz know-how, rachunki bankowe oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Tym samym całość biznesu operacyjnego pozostanie u Zainteresowanego, który w oparciu o pozostały u niego majątek dalej będzie prowadził swoją dotychczasową działalność gospodarczą. W rezultacie, w ocenie Zainteresowanego i Spółki, planowana transakcja nie może być kwalifikowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa B. na gruncie ustawy o VAT.

W tym kontekście warto zwrócić uwagę na wyrok WSA w Olsztynie z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. I SA/OI 357/14, w którym sąd zaznaczył, że dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej. Za zbycie przedsiębiorstwa nie należy uznawać sprzedaży niektórych jego składników majątkowych, nawet jeśli stanowiły one znaczącą część jego wartości.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych, w tym, w szczególności, w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 28 czerwca 2018 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.304.2018.2.KT, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., nr IPPP3/4512-60/16-2/PC; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 listopada 2015 r., nr IBPP3/4512-733/15/SR oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 października 2015 r., nr ILPP1/4512-1-544/15-3/HW.

Dostawy Nieruchomości nie można również traktować jako dostawy ZCP.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jako ZCP uważa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną w tym zakresie praktyką organów podatkowych z takiej definicji wynika, iż zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) będzie mógł zostać uznany za ZCP jeśli spełnione będą łącznie następujące przesłanki:

istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie,
przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych,
tworzenie przez te składniki niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, aby uznać dany zespół składników majątkowych za ZCP, składniki te winny być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 28 czerwca 2018 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.304.2018.2.KT; z dnia 20 listopada 2018 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.634.2018.1.JF; z dnia 25 czerwca 2018 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.337.2018.1.JP, z dnia 7 listopada 2017 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.208.2017.2. MJ).

Powyższe oznacza, że określony zespół składników majątkowych może zostać zakwalifikowany jako ZCP, jeśli odznacza się pełną odrębnością funkcjonalną, organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. ZCP nie jest zatem sumą poszczególnych aktywów i pasywów, lecz musi stanowić pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Ponadto, jak podkreślane jest w jednolitej w tym zakresie praktyce organów podatkowych, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów (por. interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2018 r., nr 0115-KDIT1 -2.4012.776.2018.2.NK; interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r. nr IPPP3/4512-60/16-2/PC oraz z dnia 25 stycznia 2016 r. nr IPPP1/4512-1162/15-3/IGo.

ZCP nie jest zatem sumą poszczególnych składników (aktywów i pasywów), przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który stanowi pewną całość.

W sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego powyższy warunek nie jest spełniony, ponieważ trudno uznać, że Nieruchomość stanowi jakikolwiek zespół powiązanych ze sobą aktywów.

W związku z tym należy uznać, że Nieruchomość nie stanowi zorganizowanego zespołu składników, ale wyłącznie sumę poszczególnych aktywów, niepozostających ze sobą we wzajemnych relacjach pozwalających łącznie na prowadzenie działalności gospodarczej. Ich jedyną cechą wspólną jest w istocie bycie przedmiotem prawa własności jednego podmiotu gospodarczego (Zainteresowanego). Brak spełnienia warunku istnienia zorganizowanego zespołu składników wyklucza zatem możliwość uznania Nieruchomości za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, Zainteresowany i Spółka pragną dodatkowo wskazać, że również pozostałe przesłanki warunkujące istnienie ZCP nie zostały spełnione.

Nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości, zbywanej w ramach planowanej transakcji. Nie jest ona ani nie zostanie formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zainteresowanego. Nie stanowi ona odrębnego działu czy oddziału (odrębnej jednostki organizacyjnej).

W ocenie Zainteresowanego i Spółki, kryterium wyodrębnienia finansowego również nie jest spełnione w odniesieniu do Nieruchomości przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego. W stosunku do Nieruchomości nie jest prowadzona odrębna księgowość. Zainteresowany nie wyodrębnia aktywów i pasywów, a także przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością. Dodatkowo stosowana przez Zainteresowanego polityka prowadzenia ksiąg rachunkowych (polityka rachunkowości finansowej), w tym plan kont, nie pozwala na bezpośrednie przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań związanych z Nieruchomością. Zdarzenia (należności) dotyczące Nieruchomości nie są zatem wyodrębnione finansowo jako działalność nieruchomościowa, lecz są ewidencjonowane jako pozostała działalność. Zainteresowany nie posiada również osobnego rachunku bankowego dedykowanego do rozliczeń transakcji związanych z Nieruchomością.

Nieruchomość sama w sobie nie pozwoli Spółce na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku - oprócz Nieruchomości przedmiotem transakcji nie będą żadne inne składniki majątku. Według Wnioskodawcy i Zainteresowanego, aby występował punkt wyjścia do uznania zbywanej Nieruchomości za ZCP w ramach Umowy Przyrzeczonej należałoby przenieść co najmniej również zasoby ludzkie / pracowników, którzy mogli by podjąć działalność dotyczącą Nieruchomości w Spółce (co nie jest planowane).

Biorąc pod uwagę powyższe, Zainteresowany i Spółka stoją na stanowisku, iż przedmiotem dostawy na podstawie Umowy Przyrzeczonej będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Na marginesie wskazać należy, że transakcji pomiędzy Wnioskodawcą i Zainteresowanym, tj. sprzedaży na podstawie Umowy Przyrzeczonej i późniejszej umowy dzierżawy, nie można uznać za jednolitą transakcję finansową, o jakiej mowa w wyroku TSUE z dnia 27 marca 2019 r. w sprawie C-201/18 Mydibel S.A. W niniejszej sprawie zawarcie umowy dzierżawy nie jest substytutem zwrot udzielonej pożyczki, lecz ma na celu wykonanie konkretnych prac budowlanych zwiększających użyteczność Nieruchomości. Co ważne. Zainteresowany jako dzierżawca nie jest uprawniony do wykupu Nieruchomości po zakończeniu okresu dzierżawy, a przedmiotem dzierżawy nie musi być wcale cała Nieruchomość, co oznacza, że Zainteresowany nie będzie uprawniony do władania Nieruchomością na takich samych zasadach jak przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej.

Ad 2 oraz 3.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części, jest zwolniona z VAT, z wyjątkiem gdy:

jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części, przy czym ww. oświadczenie musi zawierać dane wskazane w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Powyższe przepisy oznaczają, że czynni podatnicy VAT mogą dobrowolnie zrezygnować ze zwolnienia z VAT przewidzianego dla dostawy budynków, budowli lub ich części w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - pod warunkiem jednak, że taka dostawa ma miejsce poza pierwszym zasiedleniem (tzw. fakultatywne zwolnienie z VAT).

Z kolei przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, znowelizowanym ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r., rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku CIT, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak podkreślono w opisie zdarzenia przyszłego, historycznie budynki i budowle lub ich części zlokalizowane na Nieruchomości (z zastrzeżeniem Nowych Obiektów) były wzniesione i wykorzystywane przez poprzednika prawnego Zainteresowanego, dla celów prowadzenia podstawowej działalności tego przedsiębiorstwa.

Dodatkowo Zainteresowany potwierdził Spółce, co podkreślono w opisie zdarzenia przyszłego, że w ciągu 2 lat przed planowaną transakcją dostawy Nieruchomości na rzecz Spółki na podstawie Umowy Przyrzeczonej nie poniósł/nie poniesie żadnych wydatków, które mogłyby zostać zakwalifikowane jako istotne ulepszenie Nieruchomości stosownie do wniosków wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 listopada 2017 r. (sygn. C-308/16) w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w szczególności nie wzniósł/nie wzniesie na Nieruchomości żadnych budynków, budowli lub ich części, a także nie ponosił/nie poniesie wydatków na ulepszenie jakichkolwiek budynków, budowli lub ich części zlokalizowanych na Nieruchomości, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem wybudowania na Nieruchomości 1 Nowych Obiektów.

Powyższe oznacza, że planowana transakcja dostawy Nieruchomości (z wyłączeniem Nowych Obiektów) na rzecz Spółki nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. W rezultacie nie ma podstaw do weryfikacji, czy planowana transakcja będzie podlegać obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (jako dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia).

Skoro zatem historycznie budynki i budowle lub ich części zlokalizowane na Nieruchomości były wzniesione oraz wykorzystywane przez Zainteresowanego (oraz poprzedników prawnych Zainteresowanego), należy stwierdzić że historycznie doszło do pierwszego zasiedlenia.

W rezultacie, w takich okolicznościach do pierwszego zasiedlenia w stosunku do całej Nieruchomości doszło już w przeszłości, tj. co najmniej 2 lata przed planowaną transakcją dostawy Nieruchomości na rzecz Spółki. Jest to konkluzja prawidłowa tym bardziej, że Zainteresowany w ciągu 2 lat przed planowaną transakcją dostawy Nieruchomości nie wznosił/nie wzniesie już na Nieruchomości żadnych budynków, budowli lub ich części, a także nie ponosił/nie poniesie wydatków na ulepszenie jakichkolwiek budynków, budowli lub ich części zlokalizowanych na Nieruchomości, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), z zastrzeżeniem Nowych Obiektów.

W takich okolicznościach niewątpliwie dostawa całej Nieruchomości w dacie planowanej transakcji nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, z zastrzeżeniem Nowych Obiektów. Powyższe oznacza, że planowana dostawa Nieruchomości będzie miała miejsce poza pierwszym zasiedleniem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Strony planowanej transakcji będą zatem mogły zrezygnować z ww. fakultatywnego zwolnienia z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

W odniesieniu do Nowych Obiektów, ich dostawa nastąpiłaby w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, zatem nie byłaby objęta zwolnieniem z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Dostawa ta nie byłaby również objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, bowiem Zainteresowanemu, jako sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu wybudowania tych obiektów, jako przeznaczonych do prowadzenia przez niego działalności opodatkowanej. W rezultacie nie byłby spełniony warunek zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a).

Ad 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie zaś do dyspozycji art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego z otrzymanej faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT. Wnioskodawca, wykorzystywać będzie bowiem Nieruchomość na potrzeby związane z produkcją komponentów do baterii samochodowych, których produkcja i sprzedaż należy do zakresu jego działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

nieuznania Przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część – jest prawidłowe,

opodatkowania dostawy Nowych Obiektów – jest nieprawidłowe,

zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości 1-5 – jest prawidłowe,

prawa kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości – jest prawidłowe.

Ad 1

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii, czy dostawa Przedmiotu transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

W ocenie Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany również z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.).

Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie, podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12, czy z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.

O tym, czy nastąpi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W ocenie Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej, (…). B. Spółka Akcyjna z siedzibą w (...) (Zainteresowany) jest spółką zajmującą się produkcją wyrobów z aluminium (przeważające PKD Spółki to 24.42.B - Produkcja wyrobów z aluminium i stopów aluminium).

Spółka w dniu 19 grudnia 2019 r. zawarła z Zainteresowanym przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości obejmującą prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej składającej się z działki o nr ewid. 1/19 (Nieruchomość 1); działki o nr ewid. 1/11 (Nieruchomość 2); działki o nr ewid. 1/53 (Nieruchomość 3); z działki o nr ewid. 2/1 (Nieruchomość 4) oraz działki o nr ewid. 2/2 (Nieruchomość 5).

W przedwstępnej umowie sprzedaży strony zobowiązały się do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości (Umowa Przyrzeczona), obejmującej przyrzeczoną umowę przeniesienia prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości objętych prawem pierwokupu oraz przyrzeczoną umowę przeniesienia prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości nieobjętych prawem pierwokupu. Wydanie Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nastąpi na podstawie Umowy Przyrzeczonej. Dostawa Nieruchomości nie spowoduje transferu składników majątkowych i niemajątkowych innych niż sama Nieruchomość. Przede wszystkim planowanej transakcji nie będzie towarzyszyć cesja praw i obowiązków z umów związanych z Nieruchomością (ubezpieczenie, ochrona, sprzątanie, dostawa mediów), w tym nie dojdzie, co do zasady, do transferu zobowiązań Spółki (w szczególności jedna z umów dzierżawy Nieruchomości ma zostać rozwiązana). Możliwe jest, że jedna z umów dzierżawy Nieruchomości będzie kontynuowana. W odniesieniu do nierozwiązanych do momentu zawarcia Umowy Przyrzeczonej umów dzierżawy, Spółka wstąpi w stosunek dzierżawy w miejsce Zainteresowanego z mocy prawa (por. art. 678 § 1 w związku z art. 694 Kodeksu Cywilnego).

Dodatkowo na rzecz Zainteresowanego i podmiotu trzeciego (C. sp. z o.o. w (...)), w związku z zawarciem Umowy Przyrzeczonej ustanowione zostaną odpowiednie służebności gruntowe/przesyłu, które mają umożliwić korzystanie z pozostałej na Nieruchomości infrastruktury. Służebności te będą skuteczne wobec nie tylko Zainteresowanego i wskazanego podmiotu trzeciego, ale także każdoczesnego właściciela/użytkownika wieczystego nieruchomości władnących/właściciela infrastruktury, szczegółowo opisanych w umowie przedwstępnej. W ramach dostawy Nieruchomości B. nie przeniesie na rzecz Spółki innych istotnych składników majątku w tym w szczególności oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorcę, licencji na korzystanie z oprogramowania, tajemnicy przedsiębiorstwa. Po planowanej transakcji w B. pozostanie szereg istotnych składników jego przedsiębiorstwa, związanych z podstawową działalnością Zainteresowanego (działalność produkcyjna), tj. w szczególności środki trwałe (w tym inne nieruchomości, urządzenia przemysłowe, sprzęt komputerowy itd.), wartości niematerialne i prawne (w tym licencje), tajemnica przedsiębiorstwa oraz know-how, rachunki bankowe oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Przy zawarciu Umowy Przyrzeczonej, planowane jest zawarcie umowy dzierżawy („umowa dzierżawy zwrotnej”) całości lub części Nieruchomości na rzecz Zainteresowanego lub podmiot wskazany przez zainteresowanego. Celem umowy dzierżawy zwrotnej ma być zapewnienie rezerwowego zasilania zakładu Zainteresowanego w czasie prac związanych z planowaną modernizacją stacji (...) (alternatywnie możliwa jest budowa nowej stacji 110 kV położonej obok istniejącej już stacji). Umowa ta zawarta zostanie na czas oznaczony, z możliwością przedłużenia, jeżeli prace nie zostaną zakończone w terminie. Dzierżawca (Zainteresowany lub wskazany przez niego podmiot) nie będzie miał prawa wykupu Nieruchomości. Przedmiot umowy dzierżawy zwrotnej (tj. część Nieruchomości objęta umową dzierżawy) będzie uzależniony od zakresu prowadzonych prac przez co będzie zmieniać się w czasie (umową objęta będzie ta część Nieruchomości, na której prowadzone będą w danym momencie prace).

Jednym z warunków zawieszających zastrzeżonych na korzyść Spółki w Umowie Przedwstępnej jest uzyskanie przez Zainteresowanego prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę w odniesieniu do inwestycji Spółki, które to pozwolenie w oparciu o udzieloną przez Zainteresowanego pisemną zgodę ma zostać na podstawie art. 40 ust. 1 Prawa Budowlanego przeniesione na Spółkę po zawarciu Umowy Przyrzeczonej.

Jak wskazano we Wniosku, przedmiotem działalności przedsiębiorstwa Zainteresowanego jest produkcja aluminium. Spółka nie prowadzi działalności w tym zakresie, nie ma środków do prowadzenia takiej działalności, nie nabędzie takich środków w wyniku Transakcji i nie planuje prowadzenia na Nieruchomości tego typu działalności.

Jak wynika z opisu sprawy, w ramach dostawy Nieruchomości B. nie przeniesie na rzecz Spółki innych istotnych składników majątku w tym w szczególności oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorcę, licencji na korzystanie z oprogramowania, tajemnicy przedsiębiorstwa. Po planowanej transakcji w B. pozostanie szereg istotnych składników jego przedsiębiorstwa, związanych z podstawową działalnością Zainteresowanego (działalność produkcyjna), tj. w szczególności środki trwałe (w tym inne nieruchomości, urządzenia przemysłowe, sprzęt komputerowy itd.), wartości niematerialne i prawne (w tym licencje), tajemnica przedsiębiorstwa oraz know-how, rachunki bankowe oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Dodatkowo jak wskazał Wnioskodawca, Nieruchomość ma służyć budowanej przez Spółkę na sąsiednich działkach fabryce zaawansowanych materiałów do baterii do aut elektrycznych. B. nie prowadzi działalności w tym zakresie. Aby móc prowadzić działalność na Nieruchomości Spółka będzie musiała podjąć dodatkowe działania, tj. wybudować wskazaną wyżej fabrykę.

Zatem opisanego przedmiotu Transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wyjaśniono powyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Opisany we wniosku przedmiot transakcji sprzedaży nie stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot Transakcji nie stanowi składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego przedsiębiorstwa. Zatem, przedmiot Transakcji nie może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym, będące przedmiotem sprzedaży składniki majątkowe nie są na tyle zorganizowane aby umożliwiały prowadzenie na nich działalności bez dodatkowych nakładów Nabywcy.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przeznaczone do sprzedaży składniki majątkowe, które nabędzie Nabywca w wyniku planowanej transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym, do planowanej Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta nie będzie więc wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Planowana transakcja zbycia składników majątkowych u Sprzedającego będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2 i 3

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą także kwestii rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości (z wyłączeniem dostawy Nowych Obiektów) podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z tym, że transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, to należy ją opodatkować właściwą stawką podatku VAT.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie jednak do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia (…) sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy jednakże zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy – oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane urządzenia budowlane to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W złożonym wniosku wskazano, że na Nieruchomości 1 posadowione są następujące naniesienia: (…)

W przypadku masztu odgromowego i neutralizatora ścieków (Nowe Obiekty), Zainteresowanemu przysługuje prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich budowy. Na Nieruchomości 1 posadowione są również budowle, niestanowiące części składowych gruntu (w szczególności parociąg oraz kable zasilające należące do jednego z dzierżawców). Budowle te nie należą do Zainteresowanego i nie będą przedmiotem dostawy.

Na Nieruchomości 2 posadowione są następujące budowle :

przemysłowy rurociąg wodny;
rurociągi c.o. w kanale ciepłowniczym;
budowle wchodzące w skład pasa infrastruktury technicznej (parociąg, rurociąg wody uzdatnionej i pitnej, kolektory kanalizacji deszczowej, sanitarnej i przemysłowej, światłowód).

Na Nieruchomości 2 posadowione są również budowle, niestanowiące części składowych gruntu. Budowle te nie należą do Zainteresowanego i nie będą przedmiotem dostawy. W stosunku do Nieruchomości 2, a w szczególności w stosunku do lit. c powyżej zostaną ustanowione służebności gruntowe na rzecz B. na potrzeby posadowienia, utrzymywania i wykonywania wszelkich czynności związanych z eksploatacją, konserwacją, modernizacją, usuwaniem awarii, przebudową i remontami sieci energetycznej, kanalizacji deszczowej, sanitarnej, parociągu wraz z rurociągami kondensatu, wraz z prawem dostępu do obszaru służebności w tym w szczególności do sieci energetycznej, kanalizacji deszczowej, sanitarnej, parociągu wraz z rurociągami kondensatu, celem umożliwienia wykonania prawa służebności.

Na Nieruchomości 3 posadowione są następujące budynki i budowle:

budynek portierni;
droga;
kanalizacja przemysłowa;
latarnie oświetleniowe;
kable;
tory kolejowe oraz odwodnienie torów;
kabel zasilania składowiska odpadów.

Na Nieruchomości 4 posadowione są następujące budowle:

kolektor tłoczny ścieków;
komora na kolektorze tłocznym ścieków;
rurociągi c.o. w kanale ciepłowniczym.

Na Nieruchomości 5 posadowione są następujące naniesienia:(...)

Naniesienia znajdujące się na Nieruchomości 1, oznaczone we wniosku jako 1, 2 oraz 5 stanowią budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Naniesienia, oznaczone we wniosku jako 6 i 7, tj. Nowe Obiekty, stanowią części składowe budynków. Pozostałe naniesienia wskazane we wniosku, w ocenie Wnioskodawców stanowią budowle lub ich części składowe w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Natomiast w ocenie Wnioskodawców naniesienie oznaczone jako 3 nie stanowi ani budowli ani budynku. Naniesienia oznaczone jako 1, 2, 3, 4 i 5 znajdujące się na Nieruchomości 5, w ocenie Wnioskodawcy, stanowią budowle lub ich części składowe w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Natomiast naniesienie znajdujące się na Nieruchomości 5 oznaczone we wniosku jako 6 w ocenie Wnioskodawców nie stanowi ani budowli ani budynku. Wnioskodawca wskazał również, że Nowe Obiekty (tj. maszt odgromowy oraz neutralizator ścieków) będą stanowić część budynku (Centralnej (...)) w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Ponadto nakłady na Nowe Obiekty nie przekroczą 30% wartości początkowej Budynku Centralnej (...).

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budynków oraz budowli posadowionych na Nieruchomościach (1-5) nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że planowana transakcja będzie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa nastąpi po pierwszym zasiedleniu budynków oraz budowli znajdujących się na Nieruchomościach (1-5) i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z opisu sprawy, budynki i budowle lub ich części zlokalizowane na Nieruchomości (z wyjątkiem Nowych Obiektów) były wzniesione i wykorzystywane przez poprzednika prawnego Zainteresowanego, dla celów prowadzenia podstawowej działalności tego przedsiębiorstwa.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że w ciągu 2 lat przed planowaną transakcją dostawy Nieruchomości na rzecz Spółki na podstawie Umowy Przyrzeczonej nie poniósł/nie poniesie żadnych wydatków, które mogłyby zostać zakwalifikowane jako istotne ulepszenie Nieruchomości, w szczególności nie wzniósł/nie wzniesie na Nieruchomości żadnych budynków, budowli lub ich części, a także nie ponosił/nie poniesie wydatków na ulepszenie jakichkolwiek budynków, budowli lub ich części zlokalizowanych na Nieruchomości, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem wybudowania na Nieruchomości 1 Nowych Obiektów.

Wnioskodawca wskazał również, że Nowe Obiekty (maszt odgromowy oraz neutralizator ścieków) będą stanowić część budynku Centralnej (...). Nakłady poniesione na wytworzenie Nowych Obiektów nie przekroczą 30% wartości początkowej budynku Centralnej (...). Zainteresowanemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nakładów na wzniesienie Nowych Obiektów.

Jak wskazano powyżej planowana transakcja dostawy budynku Centralnej (...) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym dostawa Nowych Obiektów (stanowiących część budynku Centralnej (...)) również będzie korzystała z ww. zwolnienia.

A zatem biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że transakcja sprzedaży Nieruchomości 1-5 zabudowanych budynkami oraz budowlami będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy, to dostawa budowli będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Ponieważ, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż dokonana na rzecz Kupującego dotycząca prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajdują się przedmiotowe budynki oraz budowle również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budowli. W przypadku, gdy strony transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy opodatkują transakcje właściwą stawką podatku VAT, wówczas dostawa gruntu również będzie opodatkowana taką samą stawką.

Skoro planowana sprzedaż Nieruchomości 1-5 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek i rozstrzyganie zwolnienia na podstawie innych przepisów, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie jest zasadne.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców odnośnie pytania nr 2, uznano za nieprawidłowe.

Natomiast w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe.

Ad. 4

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą również kwestii, czy Wnioskodawca jako nabywca Nieruchomości będzie uprawniony, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, do odliczenia VAT naliczonego z faktury VAT wystawionej przez Zainteresowanego w związku z dostawą Nieruchomości.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Strony transakcji będą na moment dokonania dostawy Nieruchomości zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Wnioskodawca, wykorzystywać będzie nabytą Nieruchomość na potrzeby związane z produkcją komponentów do baterii samochodowych, których produkcja i sprzedaż należy do zakresu jego działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji planowana transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem w sytuacji gdy Strony transakcji skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT wówczas analizowana transakcja będzie w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.

Zatem, po dokonaniu przedmiotowej transakcji oraz po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury od Sprzedającego potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin