Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-2.4010.330.2020.1.AG
z 29 stycznia 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2020 r. (data wpływu 1 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu w związku z dokonaniem potrącenia wzajemnych wierzytelności – jest prawidłowe;
  

• powstania różnic kursowych z tytułu spłaty części głównej kredytu w EUR w związku z dokonaniem potrącenia wzajemnych wierzytelności – jest prawidłowe.
  
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu w związku z dokonaniem potrącenia wzajemnych wierzytelności oraz powstania różnic kursowych z tytułu spłaty części głównej kredytu w EUR w związku z dokonaniem potrącenia wzajemnych wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A. sp. z. o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką prawa polskiego i rezydentem podatkowym w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami.

Dnia 17 lutego 2017 r. Spółka zawarła umowę kredytu z B. S.A. (dalej jako: „Bank”) w celu sfinansowania planowanego projektu inwestycyjnego polegającego na budowie budynku o charakterze magazynowo-biurowym. W ramach umowy Wnioskodawca otrzymał kredyty: budowlany, inwestycyjny oraz VAT (dalej łącznie jako: „Kredyty”). Kredyty budowlany i inwestycyjny udzielone zostały w walucie euro (dalej łącznie jako: „Kredyt EUR”). Z kolei kredyt VAT został udzielony w złotych polskich.

Na mocy umowy z dnia 7 czerwca 2018 r. zawartej pomiędzy C. S.à r.l. oraz D. S.A. a E. B.V. (dalej jako: „Nowy Wspólnik”), Nowy Wspólnik nabył 100% udziałów Spółki. Zgodnie z postanowieniami tej umowy Nowy Wspólnik był zobowiązany do spłaty zobowiązań Spółki wskazanych w umowie, w tym m.in. z tytułu Kredytu. W rezultacie, 7 czerwca 2018 r. Nowy Wspólnik dokonał płatności w walucie euro na rzecz Banku tytułem spłaty części kwoty głównej Kredytu wraz z nieuregulowanymi do tego dnia odsetkami oraz prowizjami (Wnioskodawca pragnie wskazać, że tego samego dnia niewielka część Kredytu została przez niego spłacona z posiadanych środków własnych. Skutki podatkowe spłaty części Kredytu przez Spółkę pozostają jednak poza zakresem niniejszego wniosku).

W dniu 30 maja 2018 r. Bank wystosował list dotyczący spłaty („pay-off letter”) do Spółki (który wysłany został także do wiadomości m.in. Nowego Wspólnika), w ramach którego wyraził zgodę na spłatę Kredytu przez inny podmiot, w szczególności Nowego Wspólnika – w takim wypadku wpłaty te miały zostać potraktowane jako wpłaty pochodzące od Wnioskodawcy.

W dniu 26 lipca 2018 r. Nowy Wspólnik oraz Spółka podpisali dokument (dalej jako: „Dokument”), w którym spisane zostały warunki pożyczki udzielonej przez Nowego Wspólnika Spółce (dalej jako: „Pożyczka”). Kwota Pożyczki pokrywała kwotę uiszczoną przez Nowego Wspólnika tytułem spłaty części Kredytu oraz innych zobowiązań Spółki.

W Dokumencie strony określiły termin spłaty Pożyczki na dzień 8 czerwca 2023 r., a także ustaliły, że okres naliczania odsetek rozpoczyna się z wejściem w życie umowy Pożyczki, tj. 8 czerwca 2018 r. Ponadto, Dokument zawierał postanowienie, zgodnie z którym ze skutkiem na dzień 8 czerwca 2018 r. strony dokonują potrącenia wzajemnych wierzytelności, tj.:

• wierzytelności Spółki z tytułu wypłaty kwoty głównej Pożyczki z
  

• wierzytelnością Nowego Wspólnika o zwrot kwoty poniesionej przez niego na spłatę zobowiązań Spółki, w tym z tytułu Kredytu
  

(dalej jako: „Potrącenie”).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie skutków podatkowych spłaty części Kredytu przez Nowego Wspólnika. Skutki podatkowe spłaty innych zobowiązań Spółki nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Zgodnie z art. 14b § 3a pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”) w przypadku, gdy przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe obejmuje transakcję, zespół transakcji lub inne zdarzenia z udziałem osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które mają miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jest obowiązany również do wskazania odpowiednio państwa lub terytorium miejsca zamieszkania tej osoby fizycznej, danych identyfikujących tę osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, w tym państwa lub terytorium ich siedziby, zarządu lub położenia tego zagranicznego zakładu, lub państwa lub terytorium, w których te skutki transgraniczne wystąpiły lub mogą wystąpić.

Wnioskodawca pragnie zatem wskazać, że w związku z przedstawionymi w stanie faktycznym transakcjami, skutki podatkowe mogą wystąpić w odniesieniu do:

• E B.V. (Nowy Wspólnik), (…),
  

• C. S.à r.l. (poprzedni udziałowiec Wnioskodawcy), spółki prawa luksemburskiego z siedzibą w Luksemburgu, (…).
  
  
  

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z Potrąceniem Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania w wyniku podatkowym zapłaconych odsetek od Kredytu, przy założeniu, że zostały spełnione pozostałe przesłanki rozpoznania odsetek jako koszt uzyskania przychodu z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?
2. Czy w związku z Potrąceniem dojdzie do powstania podatkowych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT z tytułu spłaty części kwoty głównej Kredytu EUR?

Stanowisko Wnioskodawcy.

1. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z Potrąceniem Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania w wyniku podatkowym zapłaconych odsetek od Kredytu, przy założeniu, że zostały spełnione pozostałe przesłanki rozpoznania odsetek jako koszt uzyskania przychodu z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.
2. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z Potrąceniem dojdzie do powstania podatkowych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT z tytułu spłaty części kwoty głównej Kredytu EUR.

Ad. 1 i 2

Część ogólna: kwalifikacja podatkowa instytucji potrącenia

Zgodnie z art. 498 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Zgodnie z art. 499 Kodeksu cywilnego, potrącenie dokonuje się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. Oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe (w tym przypadku: 8 czerwca 2018 r.).

W doktrynie prawa cywilnego podkreśla się, że potrącenie prowadzi do efektywnego wykonania zobowiązania. Jak wskazuje K. Zagrobelny „(...) w znaczeniu prawnym potrącenie jako sposób wygaszenia zobowiązaniowego jest w skutkach równoważny spełnieniu świadczenia” (zob. K. Zagrobelny [w:] E. Gniewek, P. Machnikowski (red.), Kodeks Cywilny. Komentarz, Wydanie 9, Warszawa 2019, LEGALIS).

Potrącenie może przyjąć formę jednostronnego oświadczenia złożonego drugiej stronie (zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego) albo umowy nienazwanej stron (tak jak Potrącenie dokonane przez Wnioskodawcę z Nowym Wspólnikiem). Należy podkreślić, że skutki prawne obydwu instytucji są identyczne, tożsame powinny być zatem także skutki podatkowe.

Pomimo, że w wyniku potrącenia nie dochodzi do dokonania faktycznych przepływów pieniężnych (lub wykonania zobowiązania w naturze), prowadzi ono do efektywnego zaspokojenia wierzyciela. Jednocześnie dłużnik ponosi ekonomiczny ciężar uregulowanego świadczenia w postaci rezygnacji z otrzymania drugiego z potrącanych świadczeń do wysokości dokonanego potrącenia. W efekcie potrącenie służy uproszczeniu rozliczeń pomiędzy stronami, nie wpływając na kwalifikację prawną czy podatkową potrącanych świadczeń.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że co do zasady przepisy ustawy o CIT ani Ordynacji podatkowej nie zawierają ogólnej regulacji wskazującej na skutki podatkowe potrącenia. Tym niemniej, ustawodawca wprowadził pewne szczegółowe regulacje, które zrównują dla celów podatkowych skutki potrącenia ze skutkami faktycznej zapłaty, w tym w:

• art. 15a ust. 7 ustawy o CIT, zgodnie z którym za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 tego przepisu – dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności,
  

• art. 26 ust. 7 ustawy o CIT, w świetle którego wypłata, o której mowa w ust. 1, 1ac, 1c, 1d, 1m, 2c i 2e tego przepisu, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.
  
  
  

Tym samym, w ocenie Spółki, w przypadku zobowiązań pieniężnych potrącenie prowadzi do podobnych skutków prawnych i ekonomicznych jak faktyczna zapłata.

Wnioskodawca zaznacza, że podobne stanowisko zostało zaprezentowane m.in.:

• w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 marca 2020 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.567.2019.2.ŚS, w której organ stwierdził, że: „(...) potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia przez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności) następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. (...) Oznacza to, że potrącenie (kompensata) wzajemnych wierzytelności i zobowiązań stanowi jedną z form zapłaty”;
  

• w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 8 marca 2017 r. o sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.60.2017.1.AL, w której organ w całości potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Na gruncie obowiązujących przepisów potrącenie stanowi formę wygaśnięcia zobowiązania i, co za tym idzie, jest ekwiwalentem zapłaty na gruncie podatkowym zarówno pod względem prawnym, jak i ekonomicznym. Ustawodawca bowiem zrównuje potrącenie z dokonaniem zapłaty rozumianej jako rzeczywisty transfer środków pieniężnych”.
  
  
  

Spłata części Kredytu przez Spółkę w drodze Potrącenia

Zgodnie z art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego osoba trzecia (tu: Nowy Wspólnik), która spłaca wierzyciela (tu: Bank), nabywa spłaconą wierzytelność (tu: część Kredytu wraz z odsetkami) do wysokości dokonanej zapłaty, jeżeli działa za zgodą dłużnika (tu: Spółka) w celu wstąpienia w prawa wierzyciela – zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie. Jest to instytucja tzw. subrogacji. Wnioskodawca pragnie wskazać, że w niniejszej sprawie Spółka wyraziła dorozumianą zgodę na spłatę części Kredytu przez Nowego Wspólnika (przede wszystkim poprzez brak sprzeciwu wobec listu wystosowanego przez Bank z 30 maja 2018 r. i faktycznego wykonania uprawnienia tam nadanego do spłaty Kredytu przez inny podmiot).

Zdaniem Spółki, w związku z wykorzystaniem instytucji tzw. subrogacji, o której mowa powyżej (lub umowy nienazwanej o essentialia negotii zbliżonych do instytucji subrogacji), w ramach Potrącenia doszło z perspektywy Wnioskodawcy do efektywnej zapłaty części Kredytu, z tym, że na rzecz innego podmiotu aniżeli pierwotny kredytodawca.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że dokonując Potrącenia Spółka poniosła ekonomiczny ciężar spłaty części Kredytu. W ocenie Spółki, Potrącenie wiąże się dla niej z identycznymi skutkami ekonomicznymi jak faktyczna spłata tej części Kredytu wraz z odsetkami na rzecz Banku, a zatem powinno wywoływać także takie same skutki podatkowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższego nie zmienia fakt, że uregulowanie przez Spółkę zobowiązania nastąpiło na rzecz innego podmiotu niż Bank (tj. pierwotny kredytodawca).

Przede wszystkim, przepisy ustawy o CIT regulujące powstanie różnic kursowych (tj. art. 15a ustawy o CIT) oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu zapłaty odsetek (art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT) dla powstania określonych w nich skutków podatkowych nie przewidują warunku konieczności dokonania spłaty pożyczki/kredytu na rzecz tego samego podmiotu, który jej udzielił.

Po dokonaniu przez Nowego Właściciela spłaty zobowiązania Spółki z tytułu części Kredytu doszło do zmiany podmiotu, na którego rzecz Wnioskodawca powinien uiścić tę kwotę Kredytu wraz z odsetkami. W rezultacie, zobowiązanie do dokonania przez Spółkę płatności w tej kwocie nie zostało wykonane ani nie została ona zwolniona z konieczności poniesienia ekonomicznego ciężaru spłaty tej części Kredytu wraz z odsetkami (np. w drodze jego umorzenia), lecz nastąpiła wyłącznie zmiana po stronie podmiotu uprawnionego do otrzymania świadczenia.

Spółka pragnie wskazać, że stanowisko, w świetle którego spłata pożyczki/kredytu na rzecz nowego wierzyciela wywołuje tożsame skutki podatkowe jak spłata kredytu/pożyczki na rzecz pierwotnego wierzyciela zostało potwierdzone przez organy podatkowe w wielu interpretacjach indywidualnych wydanych w przedmiocie cesji wierzytelności lub subrogacji, w tym m.in. interpretacji indywidualnej wydanej przez:

• Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 24 kwietnia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.49.2020.2.JKU, w której wskazano, że: „(...) subrogacja nie zrywa związku przyczynowo-skutkowego między spłacanymi do Nowego Wierzyciela odsetkami, a przychodami dłużnika, jeśli istniał on przed dokonaniem subrogacji. Wobec powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki spłacanej do Obecnego Wierzyciela, gdyż wydatki te pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami Spółki”,
  

• Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 12 czerwca 2017 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.46.2017.1.AM, w której w całości potwierdzono stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki zapłacone lub płatne w przyszłości przez Wnioskodawcę od Pożyczki zaciągniętej od Pierwotnego Pożyczkodawcy, a następnie przeniesionej w drodze Cesji 1 wierzytelności na Nowego Pożyczkodawcę 1 a następnie – w drodze Cesji 2 – na Nowego Pożyczkodawcę 2 będą stanowiły w całości koszty uzyskania przychodów w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (...)”,
  

• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 6 maja 2015 r. o sygn. IPPB3/4510-100/15-2/KK, w której w całości potwierdzono stanowisko podatnika, w świetle którego: „W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów odsetek, które będą płacone przez Wnioskodawcę na rzecz U. na podstawie Umowy subrogacji nie będzie miało zastosowania a Wnioskodawca będzie miał prawo, zaliczenia tych odsetek do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości”,
  

• Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 19 stycznia 2012 r. o sygn. IPPB5/423-1026/11-2/IŚ, w której wskazano, że: „Innymi słowy moment cesji praw i zobowiązań z umowy pożyczki udzielonej w EUR nie skutkuje powstaniem podatkowych różnic kursowych. Słusznie uważa Spółka, że różnice kursowe związane ze spłatą pożyczki ustala się na moment spłaty, natomiast przekazanie długu z tytułu pożyczki (według Spółki »cesja praw i zobowiązań«) nie prowadzi do takiej spłaty – zobowiązanie istnieje nadal, zmienia się jedynie dłużnik”.
  
  
  

Spółka pragnie podkreślić, że w wyniku dokonania spłaty części Kredytu przez Nowego Właściciela powstało po jego stronie roszczenie względem niej o spłatę uiszczonej kwoty, a zatem doszło do zmiany podmiotu, na rzecz którego Wnioskodawca powinien uiścić wartość niespłaconego przez niego Kredytu wraz z naliczonymi odsetkami.

Niewątpliwie uznanie, że uregulowanie przez Spółkę Kredytu wraz z odsetkami na rzecz Nowego Właściciela nie prowadzi po stronie Wnioskodawcy do tożsamych skutków podatkowych co spłata tej kwoty na rzecz Banku byłoby sprzeczne z zasadą sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności oraz równości podatkowej, wskutek nieuzasadnionego różnicowania pozycji podatników znajdujących się w zbliżonej sytuacji prawnej, tj. regulujących zobowiązanie po zmianie wierzyciela.

Brak stosowania ograniczenia z art. 15d ust. 1 ustawy o CIT do Potrącenia

Spółka pragnie także podkreślić, że w jej ocenie w stosunku do Potrącenia nie będzie miało zastosowania ograniczenie z art. 15d ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w wielu interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in.:

• w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2020 r. o sygn. KDIB1-1.4010.331.2020.1.ŚS, w której organ wskazał, że: „(...) w przypadku, w którym zobowiązanie regulowane będzie poprzez zastosowanie potrącenia ustawowego uregulowanego w art. 498 Kodeksu Cywilnego, to w tym przypadku nie znajdą zastosowania przepisy art. 15d ust. 1 (pkt 1-3) i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Również transakcje, rozliczane w drodze potrącenia umownego uregulowanego przepisami art. 3531 Kodeksu cywilnego, w drodze kompensaty umownej, nie będą powodować obowiązku zastosowania regulacji art. 15d ust. 1 pkt 1 i 2 oraz art. 15d ust. 2 ustawy o CIT”,
  

• w interpretacji z dnia 6 lipca 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.196.2018.1.DP, w której podkreślono, że: „Reasumując, uregulowanie zobowiązania wynikającego z transakcji o wartości powyżej 15.000 zł w drodze kompensaty (potrącenia) nie będzie powodować obowiązku zastosowania przepisów art. 15d ust. 1 updop. Tym samym, zobowiązania takie będą stanowiły w całości koszt uzyskania przychodu bez względu na rozliczoną kwotę, o ile spełnione będą przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 updop, a jednocześnie nie będą zachodziły okoliczności wymienione w art. 16 ust. 1 tej ustawy”.
  
  
  

Ad. 1

Powstanie kosztu podatkowego w postaci odsetek uiszczonych w drodze potrącenia

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tejże ustawy.

W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że pojęcie poniesienia kosztu należy rozumieć szeroko, nie tylko jako dokonanie wydatku w pieniądzu lecz każde ekonomiczne obciążenie majątku podatnika, tj. uszczuplenie jego aktywów lub zwiększenie pasywów (zob. K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wydanie 3, Warszawa 2019, LEGALIS).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że pojęcie zapłaty nie zostało uregulowane na gruncie ustawy o CIT. Zgodnie z powszechnie przyjętymi zasadami wykładni prawa podatkowego prymat w tej kwestii należy nadać wykładni językowej. Według słownika języka polskiego pojęcie „zapłata” oznacza „uiszczenie należności za coś”, „należność za coś”, „odpłacenie komuś za coś” (…).

W ocenie Wnioskodawcy, pod pojęciem zapłaty w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT powinna być zatem rozumiana każda forma uregulowania odsetek prowadząca do poniesienia przez podatnika ich ekonomicznego ciężaru, w tym także potrącenie. W ocenie Spółki przyjęcie odmiennej interpretacji prowadziłoby do naruszenia dyrektywy wykładni lege non „distinguente nec nostrum est distinguere”, czyli „tam, gdzie ustawa nie rozróżnia, nie naszą jest rzeczą wprowadzać rozróżnienie”. W przypadku bowiem, kiedy ustawodawca nie wprowadza wprost określonego rozróżnienia/doprecyzowania na gruncie obowiązujących przepisów prawa, nie powinno się w tym zakresie dokonywać interpretacji sprzecznej z zamierzeniem prawodawcy.

Jak Wnioskodawca wyjaśniał wcześniej, Potrącenie doprowadziło do efektywnego wykonania zobowiązania oraz poniesienia przez Spółkę ekonomicznego ciężaru zapłaty odsetek. Tym samym, w ocenie Spółki naliczone odsetki od Kredytu i zapłacone w formie Potrącenia mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, pod warunkiem spełnienia pozostałych przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 2

W świetle art. 15a ust. 1 ustawy o CIT różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Dodatnie lub ujemne różnice kursowe powstają jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest odpowiednio niższa/wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 15a ust. 7 ustawy o CIT za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 – dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

W ocenie Spółki z powyższego przepisu wynika, że na potrzeby ustalenia podatkowych różnic kursowych pojęcie „zapłaty” należy rozumieć szeroko, jako każdą formę poniesienia kosztu prowadzącą do efektywnego wykonania zobowiązania – w tym potrącenie, co zostało szczegółowo wyjaśnione powyżej.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że stanowisko, zgodnie z którym spłata kredytu/pożyczki w drodze potrącenia prowadzi do powstania podatkowych różnic kursowych znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 23 września 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.294.2019.2.BS, w której organ w całości potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Należy zatem stwierdzić, że w przypadku otrzymania pożyczki w walucie obcej różnice kursowe powstaną zasadniczo pod warunkiem spłaty pożyczki w walucie obcej. Przenosząc powyższe na grunt przedstawionego stanu faktycznego, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, iż nie ma wątpliwości, że opisane potrącenie należności należy traktować jak ich spłatę”.

Spółka pragnie raz jeszcze podkreślić, że w wyniku Potrącenia Wnioskodawca poniósł ciężar ekonomiczny spłaty części Kredytu EUR. Tym samym, wskutek Potrącenia dojdzie do powstania podatkowych różnic kursowych z tytułu spłaty części Kredytu EUR.

Reasumując, w ocenie Spółki, na skutek Potrącenia dojdzie do powstania podatkowych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT z tytułu spłaty części kwoty głównej Kredytu EUR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 17 lutego 2017 r. zawarł z Bankiem umowę kredytu w celu sfinansowania planowanego projektu inwestycyjnego („Kredyt”). Następnie, na mocy umowy z dnia 7 czerwca 2018 r., podmiot określony we wniosku jako „Nowy Wspólnik” nabył 100% udziałów Spółki. Zgodnie z postanowieniami tej umowy, Nowy Wspólnik był zobowiązany do spłaty zobowiązań Spółki, w tym z tytułu zaciągniętego przez Spółkę Kredytu. W rezultacie, Nowy Wspólnik dokonał płatności w walucie euro na rzecz Banku tytułem spłaty kwoty głównej Kredytu wraz z nieuregulowanymi do tej pory odsetkami oraz prowizjami. W dniu 30 maja 2018 r. Bank wystosował do Spółki list, w ramach którego wyraził zgodę na spłatę Kredytu przez inny podmiot, w szczególności Nowego Wspólnika – w takim wypadku wpłaty te miały zostać potraktowane jako wpłaty pochodzące od Wnioskodawcy. W dniu 26 lipca 2018 r. Nowy Wspólnik oraz Spółka podpisali dokument („Dokument”), w którym spisane zostały warunki pożyczki udzielonej przez Nowego Wspólnika Spółce („Pożyczka”). Kwota Pożyczki pokrywała kwotę uiszczoną przez Nowego Wspólnika tytułem spłaty części Kredytu. Dokument zawierał postanowienie, zgodnie z którym ze skutkiem na dzień 8 czerwca 2018 r. strony dokonują potrącenia wzajemnych wierzytelności, tj.:

• wierzytelności Spółki z tytułu wypłaty kwoty głównej Pożyczki oraz
  

• wierzytelnością Nowego Wspólnika o zwrot kwoty poniesionej przez niego na spłatę zobowiązań Spółki, w tym z tytułu Kredytu
  

(„Potrącenie”).

Wnioskodawca zadał we wniosku pytanie, czy w związku z Potrąceniem Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od Kredytu, przy założeniu, że zostały spełnione pozostałe przesłanki rozpoznania odsetek jako koszt uzyskania przychodów z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
  

• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  

• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  

• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
  

• został właściwie udokumentowany,
  

• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  
  

Zauważyć należy, że w myśl art. 15d ust. 1 updop, podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców:

1. została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub
2. została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, lub
3. pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.

Zgodnie z art. 15d ust. 2 updop, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców została dokonana z naruszeniem ust. 1, podatnicy w tej części:

1. zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2. w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów – zwiększają przychody

- w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego, został zlecony przelew albo płatność została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.

Z kolei w myśl art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292, z późn. zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1. stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2. jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Zestawienie ww. przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku każdej transakcji o wartości przekraczającej 15.000 zł istnieje obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego, przy czym naruszenie tego obowiązku, a więc dokonanie płatności w całości lub w części z pominięciem takiego rachunku oznacza brak możliwości zaliczenia kosztu do kosztów uzyskania przychodów w tej części, w jakiej płatność dotycząca tej transakcji została dokonana z pominięciem rachunku płatniczego.

Odnosząc się do uregulowania zobowiązań dokonywanych w ramach potrącenia wierzytelności wskazać należy, że powołane przepisy art. 15d ust. 1 updop odwołują się do pojęcia „płatności”, wynikającej z transakcji (o której mowa w art. 19 ustawy – Prawo przedsiębiorców), a zatem obejmują wyłącznie wskazany w nich sposób regulowania zobowiązania, tj. poprzez dokonywanie zapłaty. Regulacje te zatem nie znajdą zastosowania do innych form regulowania (wygasania) zobowiązań, które ze swojej istoty nie mają charakteru płatności i nie są związane z rachunkiem płatniczym. W związku z tym formy uregulowania zobowiązań takie jak m.in. kompensata (potrącenie), czy wymiana barterowa nie są objęte przepisami art. 15d updop.

Zauważyć należy, że kompensaty ustawowe zostały uregulowane w art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), natomiast kompensaty umowne – których podstawą jest zapis w umowie – warunki ustalają swobodnie.

Zgodnie z art. 498 § 1 Kodeksu cywilnego, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Natomiast w myśl art. 498 § 2 ww. ustawy, wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

W wyniku zastosowania instytucji potrącenia dochodzi do uregulowania (wygaśnięcia) zobowiązania, to jednak strony umowy nie dokonują „płatności”, które mogłyby być objęte zakresem art. 15d updop. Wskazane przepisy odnoszą się do płatności gotówkowych/bezgotówkowych, a nie regulowania zobowiązań (które to pojęcie ma szerszy zakres). W przypadku płatności może ona być dokonana w formie gotówkowej lub bezgotówkowej. W przypadku kompensaty nie mamy natomiast do czynienia z płatnością. Dochodzi co prawda do uregulowania w całości lub w części zobowiązania (wygaśnięcia zobowiązania), jednak czynność ta nie może być utożsamiana z płatnością. Jeżeli zatem ma miejsce uregulowanie lub wygaśnięcie zobowiązania z innych powodów niż dokonanie płatności, wówczas omawianych przepisów nie stosuje się. Przyjęcie bowiem, że przepisy te odnoszą się do innych form regulowania (wygasania) zobowiązań mogłoby oznaczać zastosowanie wykładni rozszerzającej, która nie tylko nie znajduje należytego umocowania w brzmieniu przepisu, ale także jest niemożliwa do zastosowania w praktyce.

Mając na uwadze powyższe, dokonanie wskazanego we wniosku Potrącenia nie skutkuje koniecznością zastosowania ograniczenia w zaliczaniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15d updop.

Przechodząc w następnej kolejności do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych odsetek od Kredytu w związku z dokonaniem Potrącenia, należy zauważyć, że w niniejszej sprawie doszło do sytuacji, w której Nowy Wspólnik, w związku z nabyciem udziałów Wnioskodawcy, zobowiązał się do spłaty na rzecz Banku Kredytu, zaciągniętego pierwotnie przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty, jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie.

W wyniku dokonanej spłaty części Kredytu przez Nowego Wspólnika powstało po stronie Nowego Wspólnika roszczenie względem Wnioskodawcy o spłatę uiszczonej kwoty, zatem doszło do zmiany podmiotu, na rzecz którego Wnioskodawca powinien uiścić wartość niespłaconego Kredytu wraz z naliczonymi odsetkami. W konsekwencji, Nowy Wspólnik udzielił Wnioskodawcy pożyczki, której kwota pokrywała kwotę uiszczoną przez Nowego Wspólnika tytułem spłaty części Kredytu na rzecz Banku. Kwota wierzytelności Spółki z tytułu wypłaty głównej pożyczki została następnie potrącona z wierzytelnością Nowego Wspólnika o zwrot kwoty poniesionej przez Nowego Wspólnika na spłatę zobowiązań Spółki z tytułu Kredytu.

Odnosząc powyższe na grunt stosunku zobowiązaniowego wynikającego z przedstawionych we wniosku umów, zauważyć należy, że w przypadku odsetek od Kredytu zaciągniętego w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, związek z przychodami dłużnika powstaje już w momencie zaciągnięcia zobowiązania z tytułu Kredytu, bowiem jest determinowany przez cel zaciągnięcia zadłużenia. Związek ten istnieje zatem już przed ewentualnym przeniesieniem wierzytelności na osobę trzecią w drodze subrogacji uregulowanej w art. 518 Kodeksu cywilnego. Subrogacja nie powoduje ustania dotychczasowego stosunku zobowiązaniowego, w który dłużnik wstąpił zaciągając kredyt u dotychczasowego wierzyciela, ani powstania nowego stosunku zobowiązaniowego między dłużnikiem, a nowym wierzycielem. Z chwilą, gdy subrogacja staje się prawnie skuteczna, stosunek zobowiązaniowy powstały w momencie zaciągnięcia kredytu trwa nadal, mimo zmiany osoby wierzyciela. Subrogacja nie zmienia charakteru istniejącego stosunku zobowiązaniowego, w który wstąpił dłużnik zaciągając pożyczkę – jego pozycja jako dłużnika będzie taka sama, bowiem subrogacja nie powoduje spłaty, czy jakiegokolwiek rozliczenia zobowiązania po stronie dłużnika, nie wpływa na jego prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętego zobowiązania, które są takie same, jak gdyby zmiana wierzyciela nie nastąpiła, z tą tylko różnicą, że dłużnik jest zobligowany do spłaty zobowiązania na rzecz innego podmiotu.

Skoro zatem po stronie Wnioskodawcy nie zmieniają się prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy Kredytu, to prawno-podatkowa ocena skutków wykonania tych praw i obowiązków przez Wnioskodawcę (w szczególności spłaty zobowiązania z tytułu odsetek od Kredytu), również nie powinna ulec zmianie.

Podkreślić w tym miejscu również należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Z powyższego przepisu, a także z art. 15 ust. 1 updop wynika, że za koszty uzyskania przychodów mogą zostać uznane zapłacone odsetki od pożyczek, które jednocześnie pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatnika osiąganymi z prowadzonej działalności, a odsetki te powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich faktycznej zapłaty/kapitalizacji.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od Kredytu uregulowanych w wyniku dokonania potrącenia wzajemnych wierzytelności, gdyż wydatki te pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami Spółki. Podkreślić należy, że zobowiązanie zostało zaciągnięte w celu sfinansowania planowanego projektu inwestycyjnego polegającego na budowie budynku o charakterze magazynowo-biurowym.

Tym samym, w odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie nr 1 należy stwierdzić, że w związku z Potrąceniem, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania w wyniku podatkowym zapłaconych odsetek od Kredytu, przy założeniu, że zostały spełnione pozostałe przesłanki rozpoznania odsetek jako koszt uzyskania przychodu z art. 15 ust. 1 updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc natomiast na grunt wątpliwości związanych z powstaniem podatkowych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a updop zauważyć należy, że stosownie do art. 15a ust. 1 updop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 5 updop, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W myśl natomiast art. 15a ust. 3 pkt 5 updop, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Należy zatem stwierdzić, że w przypadku otrzymania kredytu w walucie obcej różnice kursowe powstaną zasadniczo pod warunkiem spłaty kredytu w walucie obcej.

Jednocześnie, jak stanowi art. 15a ust. 7 updop, za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 – dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Przenosząc powyższe na grunt przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że na potrzeby rozpoznania różnic kursowych potrącenie wzajemnych wierzytelności należy traktować jako zapłatę.

Ponadto, powstanie podatkowych różnic kursowych w przypadku potrącenia nie jest uzależnione od tego, w jakiej walucie wyrażone są należności, z którymi dokonywana jest kompensata. Różnice kursowe dla celów podatkowych powstaną zarówno w sytuacji, w której dochodzi do potrącenia dwóch wierzytelności, z których każda wyrażona jest w innej walucie obcej, jak i w sytuacjach, w których potrąceniu ulegają wierzytelności, z których jedna wyrażona jest w złotych, a druga w walucie obcej.

Sytuacja, w której zapłata dokonywana jest w formie potrącenia stanowi bowiem wyjątek od zasady, zgodnie z którą różnice kursowe powstają wyłącznie w przypadku dokonania zapłaty w walucie obcej. Należy bowiem przyjąć, że potrącenie wierzytelności wyrażonej w walucie obcej powoduje jej spłatę w tejże walucie obcej.

Wynika to z faktu, że ten sposób uregulowania zobowiązania nie wiąże się z faktycznym przekazaniem na rzecz kontrahenta określonej kwoty wyrażonej w walucie obcej, jednak ekonomiczny sens tej operacji od strony kredytobiorcy jest tożsamy z nabyciem walut i ich wykorzystaniem w celu spłaty zobowiązania. Dopuszczenie przez ustawodawcę możliwości zaliczenia do przychodów i kosztów uzyskania różnic kursowych również w razie spełnienia świadczenia w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności oznacza, że nie można wymagać od podatnika faktycznego przekazania na rzecz kontrahenta określonej kwoty wyrażonej w walucie obcej.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w wyniku opisanego we wniosku Potrącenia doszło do powstania podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art. 15a updop, z tytułu spłaty części Kredytu w EUR.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.