2021.02.25 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0113-KDIPT2-2.4011.953.2020.2.SR

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-2.4011.953.2020.2.SR
z 25 lutego 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 20 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2021 r. (data wpływu 5 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego:

w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych na utwardzenie terenu – jest nieprawidłowe,

w pozostałej części – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 28 stycznia 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.953.2020.1.SR, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 29 stycznia 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 31 stycznia 2021 r.), zaś w dniu 5 lutego 2021 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Obecnie Wnioskodawca realizuje budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego na własne cele mieszkaniowe. Środki przeznaczone na realizację własnych celów mieszkaniowych (zakup działki oraz budowa budynku) pochodzą ze środków uzyskanych ze sprzedaży dwóch nieruchomości:

uzyskanego w drodze dziedziczenia po babci Wnioskodawcy (zmarłej w dniu 20 stycznia 2017 r.) udziału w nieruchomości (akt poświadczenia dziedziczenia z dnia 30 czerwca 2017 r., Rep. A Nr …) położonej w ….., ul. …; stan prawny – prawo własności. Spadek po zmarłej babci Wnioskodawcy odziedziczyli dwaj wnukowie – Wnioskodawca i Jego brat w udziałach po 1/2; dział spadku nie został przeprowadzony. Sprzedaż potwierdzono aktem notarialnym z dnia 30 sierpnia 2018 r., Rep. A Nr …. W związku ze sprzedażą udziałów w nieruchomości Wnioskodawca złożył za rok 2018 PIT-39, w którym wykazał przychód w wysokości 47 500 zł; cały wykazany dochód w wysokości 47 500 zł zadeklarowany jako przeznaczony na realizację własnych celów mieszkaniowych (kwota dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);
uzyskanej w drodze darowizny od babci Wnioskodawcy nieruchomości (akt notarialny z dnia 29 czerwca 2016 r., Rep. A Nr …), położonej w ….., ul. …; stan prawny – prawo własności. Sprzedaż potwierdzono aktem notarialnym z dnia 30 października 2019 r., Rep. A Nr …. W związku ze sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca złożył za rok 2019 PIT-39, w którym wykazał przychód w wysokości 365 000 zł pomniejszony o koszt uzyskania przychodów: wymiana okien w nieruchomości – 3 548 zł 84 gr brutto (na podstawie faktury VAT nr … z dnia 11 stycznia 2017 r.), pośrednictwo w sprzedaży nieruchomości – 8 979 zł brutto (na podstawie faktury VAT nr … z dnia 24 września 2019 r.); cały wykazany dochód w wysokości 352 472 zł zadeklarowany jako przeznaczony na realizację własnych celów mieszkaniowych (kwota dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dokonane w dniu 30 sierpnia 2018 r. odpłatne zbycie udziału w nieruchomości położonej w ……. oraz dokonane w dniu 30 października 2019 r. odpłatne zbycie nieruchomości położonej w …. nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W dniu 14 lipca 2020 r. Wnioskodawca nabył działkę aktem notarialnym Rep. A Nr …. Wartość działki 80 000 zł, poniesione koszty aktu notarialnego 2 814 zł 32 gr, łącznie 82 814 zł 32 gr. Dla ww. działki Burmistrz … wydał decyzję o warunkach zabudowy nr … z dnia 4 czerwca 2020 r. która stała się ostateczna w dniu 8 lipca 2020 r. Decyzja pozwala na budowę na działce budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z niezbędną infrastrukturą. Na działce nabytej w dniu 14 lipca 2020 r. Wnioskodawca zamierza wybudować budynek mieszkalny. W dniu 30 grudnia 2020 r. Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę. Budynek mieszkalny nie będzie udostępniany osobom trzecim. Obecnie na realizację własnych celów mieszkaniowych przeznaczony został cały dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości opisanej w pkt 1 (47 500 zł) oraz część dochodu ze sprzedaży nieruchomości opisanej w pkt 2 (35 314 zł 32 gr). Przeznaczenie pozostałej po zakupie działki kwoty 317 157 zł 68 gr dochodu ze sprzedaży nieruchomości wymienionej w pkt 2 (352 472 zł - 35 314 zł 32 gr) zostało zaplanowane na realizację celów mieszkaniowych poprzez zakup materiałów i wykonanie prac takich jak:

budowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego w stanie surowym wraz z wykonaniem ocieplenia,

zakup i montaż stolarki okiennej, drzwiowej wewnętrznej i zewnętrznej,

zakup i montaż zabudowanych zewnętrznych rolet termoizolacyjnych w otworach okiennych i drzwiowych,

wewnętrznych ścian działowych i schodów,

wykonanie wewnętrznej instalacji elektrycznej, wodociągowej, kanalizacyjnej i ogrzewania,

wykonanie przyłącza elektrycznego, wodociągowego i kanalizacyjnego,

zakup i montaż przewidzianych w projekcie źródeł ciepła (piec na pelet i kominek z płaszczem wodnym) wraz z niezbędną armaturą i automatyką,

zakup i montaż materiałów wykończeniowych (tynki, farby, płytki ceramiczne, panele podłogowe i ścienne), zakup i montaż gniazdek i włączników elektrycznych, urządzeń sanitarnych, baterii,

utwardzenie terenu umożliwiające dojście i dojazd do budynku.

Pod pojęciem prac związanych z wykonaniem utwardzenia terenu umożliwiającym dojście i dojazd do budynku Wnioskodawca rozumie wykonanie nawierzchni utwardzonej z płyt chodnikowych lub kostki brukowej umożliwiające dojście i dojazd od bramy i furtki na granicy działki do budynku mieszkalnego. Zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym powierzchnia terenu utwardzonego wyniesie 107,50 m². Materiały niezbędne do wykonania tych prac to płyty chodnikowe lub kostka brukowa, obrzeża i krawężniki, piasek, cement, chudy beton do wykonania podbudowy. Realizacja wymaga wykonania następujących prac budowlanych: prace ziemne – zdjęcie ziemi urodzajnej, wyrównanie podłoża, ustawienie obrzeży i krawężników na ławach z chudego betonu, ułożenie podbudowy ułożenie nawierzchni z płyt chodnikowych lub kostki brukowej, wypełnienie szczelin mieszaniną piasku z cementem.

Wnioskodawca jest ponadto posiadaczem udziału 1/6 w nieruchomości, w której obecnie zamieszkuje, otrzymanej w spadku po zmarłym w dniu 4 lipca 2016 r. ojcu. Nieruchomość ta nie była udostępniana przez Niego innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży innych nieruchomości niż wskazane we wniosku. Nieruchomości te nie były udostępniane innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przeznaczenie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości na realizację własnego celu mieszkaniowego zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego podlega zwolnieniu od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeznaczenie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości na realizację własnego celu mieszkaniowego zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego podlega zwolnieniu od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r., Nr 80, poz. 350).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego:

w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych na utwardzenie terenu – jest nieprawidłowe,

w pozostałej części – jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.; Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca realizuje budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego na własne cele mieszkaniowe. Środki przeznaczone na realizację własnych celów mieszkaniowych (zakup działki oraz budowa budynku) pochodzą ze środków uzyskanych ze sprzedaży dwóch nieruchomości:

uzyskanego w drodze dziedziczenia po babci Wnioskodawcy (zmarłej w dniu 20 stycznia 2017 r.) udziału w nieruchomości położonej w …..; stan prawny – prawo własności; spadek po zmarłej babci Wnioskodawcy odziedziczyli dwaj wnukowie – Wnioskodawca i Jego brat w udziałach po 1/2; dział spadku nie został przeprowadzony; sprzedaż potwierdzona aktem notarialnym z dnia 30 sierpnia 2018 r.;
uzyskanej w drodze darowizny od babci Wnioskodawcy nieruchomości (akt notarialny z dnia 29 czerwca 2016 r.) położonej w ….; stan prawny – prawo własności; sprzedaż potwierdzona aktem notarialnym z dnia 30 października 2019 r.

Dokonane w dniu 30 sierpnia 2018 r. odpłatne zbycie udziału w nieruchomości położonej w …. oraz dokonane w dniu 30 października 2019 r. odpłatne zbycie nieruchomości położonej w ….. nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów tej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny).

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że sprzedaż udziału 1/2 w nieruchomości położonej w P., który Wnioskodawca nabył w drodze spadku po zmarłej w dniu 20 stycznia 2017 r. babci, dokonana w dniu 30 sierpnia 2018 r., czyli przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowi źródło przychodu w 2018 r., o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Także sprzedaż przez Wnioskodawcę w dniu 30 października 2019 r. nieruchomości położonej w ….., nabytej w drodze darowizny od babci w dniu 29 czerwca 2016 r., stanowi źródło przychodu w 2019 r., w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn – art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r.

Zaś zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Wysokość ww. nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z dniem 29 grudnia 2020 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 23 grudnia 2020 r. w sprawie przedłużenia terminu na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego (Dz. U. z 2020 r., poz. 2368). Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia przedłuża się do dnia 31 grudnia 2021 r. termin na wydatkowanie przez podatnika na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.). Zatem, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego znajdzie zastosowanie powyższy przepis przedłużający do dnia 31 grudnia 2021 r. termin na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Jeśli jednak tylko część przychodu przeznaczona będzie na cele mieszkaniowe, to zwolnieniem objęta będzie tylko ta część dochodu, która proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, ustawodawca określił, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r., przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zaś zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy również wskazać, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy ma charakter zamknięty. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia dochodu z odpłatnego zbycia od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podatkowy podkreśla, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź udziału w nieruchomości oraz praw do lokali wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat jeżeli sprzedaż nastąpiła w 2018 r. lub trzech lat jeżeli sprzedaż nastąpiła w 2019 r. od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Jednakże, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego znajdzie zastosowanie § 1 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 23 grudnia 2020 r. przedłużający do dnia 31 grudnia 2021 r. termin na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Takimi celami mogą być m.in. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ww. ustawy) oraz budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy). Należy również wskazać, że z wykładni językowej przywołanego art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że powyższym zwolnieniem objęta jest nie tylko cena zakupu, lecz także inne wydatki związane z nabyciem danej nieruchomości. Można do nich zaliczyć m.in. koszty notarialne. Przepis wyraźnie mówi o wydatkach poniesionych „na nabycie”, nie ogranicza zatem ww. zwolnienia tylko do ceny zakupu nieruchomości.

Przy czym, podkreślić należy, że wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być udokumentowane rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, tj. czy środki uzyskane ze sprzedaży faktycznie przeznaczone zostały na cele mieszkaniowe, czy też wydatki na cele mieszkaniowe poczynione zostały z innych źródeł.

Podkreślić również należy, że w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu (dochodu) na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Zatem, wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy, jest zaspokojeniem jego celów mieszkaniowych.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci czy innych członków rodziny.

Z punktu widzenia zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne znaczenie ma zatem faktyczne wydatkowanie przez podatnika (nie później niż w okresie odpowiednio dwóch lub trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych cele mieszkaniowe.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 14 lipca 2020 r. Wnioskodawca nabył działkę o wartości 80 000 zł oraz poniósł koszty aktu notarialnego w wysokości 2 814 zł 32 gr, łącznie 82 814 zł 32 gr. Dla ww. działki Burmistrz … wydał decyzję o warunkach zabudowy z dnia 4 czerwca 2020 r. która stała się ostateczna w dniu 8 lipca 2020 r. Decyzja pozwala na budowę na działce budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z niezbędną infrastrukturą. Na działce nabytej w dniu 14 lipca 2020 r. Wnioskodawca zamierza wybudować budynek mieszkalny. W dniu 30 grudnia 2020 r. Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę. Budynek mieszkalny nie będzie udostępniany osobom trzecim. Obecnie na realizację własnych celów mieszkaniowych przeznaczony został cały dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości opisanej w pkt oraz część dochodu ze sprzedaży nieruchomości opisanej w pkt 2. Przeznaczenie pozostałej po zakupie działki kwoty dochodu ze sprzedaży nieruchomości wymienionej w pkt 2 zostało zaplanowane na realizację celów mieszkaniowych poprzez zakup materiałów i wykonanie prac takich jak:

budowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego w stanie surowym wraz z wykonaniem ocieplenia,

zakup i montaż stolarki okiennej, drzwiowej wewnętrznej i zewnętrznej,

zakup i montaż zabudowanych zewnętrznych rolet termoizolacyjnych w otworach okiennych i drzwiowych,

wewnętrznych ścian działowych i schodów,

wykonanie wewnętrznej instalacji elektrycznej, wodociągowej, kanalizacyjnej i ogrzewania,

wykonanie przyłącza elektrycznego, wodociągowego i kanalizacyjnego,

zakup i montaż przewidzianych w projekcie źródeł ciepła (piec na pelet i kominek z płaszczem wodnym) wraz z niezbędną armaturą i automatyką,

zakup i montaż materiałów wykończeniowych (tynki, farby, płytki ceramiczne, panele podłogowe i ścienne), zakup i montaż gniazdek i włączników elektrycznych, urządzeń sanitarnych, baterii,

utwardzenie terenu umożliwiające dojście i dojazd do budynku.

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określił zarówno rodzaju użytków gruntowych, jak i klasyfikacji gleboznawczej gruntów nabywanych pod budowę budynku mieszkalnego. Rodzaj użytku rolnego gruntu i jego gleboznawcza klasyfikacja nie zmieniają przeznaczenia nieruchomości wynikającego z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Gruntami pod budowę budynków mieszkalnych są przede wszystkim działki budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r., poz. 647, z późn. zm.), ilekroć w ustawie tej mowa jest o działce budowlanej należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

Zgodnie z art. 4 ust. 1-2 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do art. 6 ust. 1-2 ww. ustawy ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego kształtują, wraz z innymi przepisami, sposób wykonywania prawa własności nieruchomości.

Każdy ma prawo, w granicach określonych ustawą, do:

zagospodarowania terenu, do którego ma tytuł prawny, zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeżeli nie narusza to chronionego prawem interesu publicznego oraz osób trzecich;
ochrony własnego interesu prawnego przy zagospodarowaniu terenów należących do innych osób lub jednostek organizacyjnych.

Zatem, nabycie działki, dla której została wydana przez Burmistrza … decyzja o warunkach zabudowy, która pozwala na budowę na działce budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z niezbędną infrastrukturą, spełnia przesłankę wynikającą z przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącą przeznaczenia nabytego gruntu pod budowę budynku mieszkalnego.

Z kolei wśród wydatków na własne cele mieszkaniowe wskazanych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) wymieniono wydatki poniesione na budowę i remont własnego budynku mieszkalnego. Przez „własny” budynek mieszkalny rozumie się budynek, stanowiący własność lub współwłasność podatnika.

Zastrzec należy jednak, że Wnioskodawca będzie miał prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jeżeli nabycie materiałów budowlanych z przeznaczeniem na budowę budynku mieszkalnego, nastąpi nie później niż w okresie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym Wnioskodawca dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w ...

Podkreślić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „budowa” oraz nie precyzują terminu „rozpoczęcie budowy”, zatem właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Zgodnie zaś z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Roboty budowlane można rozpocząć jedynie na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę, z zastrzeżeniem art. 29-31 (art. 28 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, rozpoczęcie budowy następuje z chwilą podjęcia prac przygotowawczych na terenie budowy. W myśl art. 41 ust. 2 ww. ustawy, pracami przygotowawczymi są:

wytyczenie geodezyjne obiektów w terenie;
wykonanie niwelacji terenu;
zagospodarowanie terenu budowy wraz z budową tymczasowych obiektów;
wykonanie przyłączy do sieci infrastruktury technicznej na potrzeby budowy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują także pojęcia „remont”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

W świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 886/96, stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji”.

Za „remont” budynku mieszkalnego należy więc uznać prace dotyczące tego budynku jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od budynku bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie budynku mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego budynku. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi lokalu.

Biorąc pod uwagę, że wydatkami na własne cele mieszkaniowe będą wydatki związane z zakupem materiałów i wykonaniem prac takich jak: budowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego w stanie surowym wraz z wykonaniem ocieplenia; zakup i montaż stolarki okiennej, drzwiowej wewnętrznej i zewnętrznej; zakup i montaż zabudowanych zewnętrznych rolet termoizolacyjnych w otworach okiennych i drzwiowych, wewnętrznych ścian działowych i schodów, wykonanie wewnętrznej instalacji elektrycznej, wodociągowej, kanalizacyjnej i ogrzewania, wykonanie przyłącza elektrycznego, wodociągowego i kanalizacyjnego, zakup i montaż przewidzianych w projekcie źródeł ciepła (piec na pelet i kominek z płaszczem wodnym) wraz z niezbędną armaturą i automatyką, zakup i montaż materiałów wykończeniowych (tynki, farby, płytki ceramiczne, panele podłogowe i ścienne), zakup i montaż gniazdek i włączników elektrycznych, urządzeń sanitarnych, baterii, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do wydatków poniesionych w związku z wykonaniem utwardzenia terenu umożliwiającym dojście i dojazd do budynku, tj. wykonanie nawierzchni utwardzonej z płyt chodnikowych lub kostki brukowej, wskazać należy, że wydatek ten nie spełnia dyspozycji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi ono bowiem elementu integralnie związanego z budynkiem, stanowi natomiast element zagospodarowania terenu wokół budynku. Bez wątpienia istnieje związek pomiędzy wykonaniem nawierzchni utwardzonej z płyt chodnikowych lub kostki brukowej a inwestycją związaną z budową budynku mieszkalnego i pracami wykończeniowymi w tym budynku. Jednakże ustawodawca nie przewidział zwolnienia dla całej inwestycji, ale dla budowy/remontu budynku mieszkalnego. Oznacza to, że wydatek związany z wykonaniem nawierzchni utwardzonej z płyt chodnikowych lub kostki brukowej nie jest wydatkiem korzystającym ze zwolnienia. Zatem ww. wydatek, który Wnioskodawca planuje ponieść nie będzie wydatkiem poniesionym na własne cele mieszkaniowe.

Reasumując, mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że przychód z tytułu dokonanej przez Wnioskodawcę w dniu 30 sierpnia 2018 r. sprzedaży udziału 1/2 w nieruchomości położonej w ….., który Wnioskodawca nabył w drodze spadku po zmarłej w dniu 20 stycznia 2017 r. babci, oraz sprzedaży w dniu 30 października 2019 r. nieruchomości położonej w …. nabytej w drodze darowizny od babci w dniu 29 czerwca 2016 r. stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wydatkowanie w dniu 14 lipca 2020 r. przychodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości na nabycie działki pod budowę budynku mieszkalnego, uprawnia do zwolnienia od podatku dochodowego uzyskanego w 2018 r. dochodu z ww. odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że nabycie ww. działki nastąpiło nie później niż w okresie trzech lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Z kolei wydatkowanie przez Wnioskodawcę przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w …., w terminie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie ww. lokalu mieszkalnego, na zakup materiałów i wykonanie prac takich jak: budowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego w stanie surowym wraz z wykonaniem ocieplenia, zakup i montaż stolarki okiennej, drzwiowej wewnętrznej i zewnętrznej, zakup i montaż zabudowanych zewnętrznych rolet termoizolacyjnych w otworach okiennych i drzwiowych, wewnętrznych ścian działowych i schodów, wykonanie wewnętrznej instalacji elektrycznej, wodociągowej, kanalizacyjnej i ogrzewania, wykonanie przyłącza elektrycznego, wodociągowego i kanalizacyjnego, zakup i montaż przewidzianych w projekcie źródeł ciepła (piec na pelet i kominek z płaszczem wodnym) wraz z niezbędną armaturą i automatyką, zakup i montaż materiałów wykończeniowych (tynki, farby, płytki ceramiczne, panele podłogowe i ścienne), zakup i montaż gniazdek i włączników elektrycznych, urządzeń sanitarnych, baterii, będzie uprawniało do zwolnienia dochodu uzyskanego z tego tytułu z podatku dochodowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast wydatkowanie przez Wnioskodawcę przychodu z ww. odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w …. na wykonanie nawierzchni utwardzonej z płyt chodnikowych lub kostki brukowej nie może być uznane za uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wymieniony wydatek nie mieści się w dyspozycji ww. przepisu jako wydatek poniesiony na cel, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy i tym samym nie stanowi wydatkowania środków ze sprzedaży ww. nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Wydatek ten związany jest bowiem z zagospodarowaniem terenu wokół budynku, a nie jego wykończeniem, i jako taki nie może być traktowany na równi z wydatkami na remont własnego domu.

Ponadto, w odniesieniu do możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że powyższe zwolnienie może obejmować jedynie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi wydatków na własne cele mieszkaniowe, poniesionych w związku z nabyciem gruntu pod budowę budynku mieszkalnego oraz budową i remontem własnego budynku mieszkalnego, w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości (dochód zwolniony = D  W / P). Dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości będzie korzystał w całości z ww. zwolnienia przedmiotowego wyłącznie w sytuacji wydatkowania całego przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie się różnił/różniło od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin