Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT2-3.4011.1008.2020.2.IR
z 26 marca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2020 r. (data wpływu 14 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 marca 2021 r. (data wpływu 19 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Podatnik”) prowadzący pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą od 2013 r., obecnie w sposób ciągły świadczy faktycznie usługi informatyczne w zakresie tworzenia, rozwoju oraz modyfikowania oprogramowania (tj. usługi z zakresu IT – wsparcie w zakresie inżynierii oprogramowania), m.in. działając jako konsultant na rzecz spółki zarejestrowanej w Niemczech (dalej: „Usługobiorca”). Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT”). Podatnik od 2019 r. korzysta z liniowej metody rozliczania podatku dochodowego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, według stawki 19%. Zakresem wniosku objęte są usługi świadczone przez Podatnika od 2020 r. Podstawę świadczenia wspomnianych powyżej usług stanowi zawarta z Usługobiorcą umowa prawa cywilnego. Przedmiotowe usługi związane są zasadniczo z projektami realizowanymi przez Usługobiorcę (dalej łącznie: „Projekty”, lub każdy z osobna: „Projekt”). Projekty dotyczą zasadniczo stworzenia nowego, autorskiego oprogramowania, współdziałającego i komunikującego się z systemami zaimplementowanymi już wcześniej przez Usługobiorcę.

W ramach zawartej umowy Wnioskodawca wykonuje działania zmierzające m.in. do tworzenia na rzecz Usługobiorcy innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Ustawa o prawie autorskim”). Czynności te polegają głównie na pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu. W praktyce więc prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność twórczą. Aby ten stan utrzymać, Podatnik musi stale rozwijać swoją wiedzę, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi. Dodatkowo musi on stałe, dla każdego tworzonego oprogramowania rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób jest On w stanie dostarczyć Usługobiorcy produkt spełniający wszystkie oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania (oczywiście po uprzednim ich przetestowaniu) oraz na tyle innowacyjny, że powstające oprogramowanie można określić jako nowatorskie. Świadczenie przedmiotowych usług wymaga zatem ciągłego poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarcza było jak najlepszej jakości. Dlatego też utwory powstałe w toku świadczenia wspomnianych usług, stanowią dzieła oryginalne, w stosunku do których Wnioskodawcy przysługiwać mają pełne autorskie prawa majątkowe. Na mocy postanowień umowy zawartej z Usługobiorcą prawa te przechodzą na Usługobiorcę, w ramach wykonywania usług będących przedmiotem ww. umowy. Za wykonywanie wskazanych usług Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie (obliczone na podstawie stawki dziennej), które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytworzonych utworów. Wynagrodzenie wypłacane jest – co do zasady – w miesięcznych okresach, po przedstawieniu Usługobiorcy miesięcznego raportu czasu wykonywania usług. Postawione we wniosku pytania dotyczą wyłącznie wskazanej części przychodów Podatnika – nie obejmując innych hipotetycznych przychodów w postaci m.in. bonusów, premii lub zwrotów poniesionych wydatków. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Usługobiorcy m.in. za prawidłowe wykonanie umowy, a także ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą, wykonując zlecane Mu czynności w miejscu i czasie uzgodnionym przez strony.

Istota opisywanych usług skupia się na realizacji zadań związanych z Projektami, które zasadniczo dotyczą przygotowania oraz wdrożenia innowacyjnych modułów/funkcjonalności współdziałających i komunikujących się z zaimplementowanym przez Usługobiorcę systemem. Wdrożenie nowych funkcjonalności/modułów w ramach tak skomplikowanego Projektu wymaga odpowiedniego przygotowania, zaprojektowania architektury systemu, oraz stworzenia i przetestowania danego rozwiązania.

Zadaniem Wnioskodawcy jest zasadniczo tworzenie nowych lub ewentualnie modyfikowanie/usprawnianie już istniejących funkcjonalności danego Projektu, w ramach którego świadczy każdorazowo usługi. W przypadku każdej nowej lub modyfikowanej funkcjonalności Wnioskodawca samodzielnie wykonuje/będzie wykonywać wszystkie jej elementy. W przypadku współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany jest wewnątrz zespołu. Ponieważ współtworzony w ramach danego Projektu system składa się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych elementów przysługują temu programiście, który je napisał/zaprojektował. Oprócz funkcjonalności, nad którymi pracuje Wnioskodawca, w danym Projekcie występują (i będą występowały) też inne ulepszenia i funkcjonalności, ale Podatnik nie posiada o nich wiedzy. Szacunkowo większa część działań Wnioskodawcy w ramach każdego Projektu koncentruje się i koncentrować się będzie w przyszłości wokół prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), co skutkuje powstaniem nowych produktów w postaci programu komputerowego (dalej: „Prace rozwojowe”). Prowadzone nieprzerwanie od 2020 r. przez Wnioskodawcę Prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany, zorganizowany, systematyczny i ciągły przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego – taki stan będzie również kontynuowany w przyszłości. Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Wnioskodawcę Usługobiorcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na autorskich pomysłach Wnioskodawcy wykonywanych w określonym celu – przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Usługobiorcy co do danej funkcjonalności czy całego systemu. Prace takie obejmują przykładowo stworzenie projektu rozwiązania (zaprojektowanie algorytmu), przeprowadzenie testów, a także czynności programistyczne takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wskazane prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością (nie stanowią rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie tzw. czynności utrzymania). W praktyce na co dzień Wnioskodawca musi w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (matematyka czy statystyka) jak i stosowanych (informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego funkcjonalności czy całego systemu. Każdą nową lub modyfikowaną funkcjonalność oraz postęp prac nad całością danego systemu Wnioskodawca dokumentuje na bieżąco w prowadzonej dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Można zatem stwierdzić, iż Podatnik na bieżąco monitoruje (i będzie w przyszłości) postępy wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.

Autorskie oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów, stanowi utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 tejże ustawy). Zakresem wniosku objęte są więc twórcze działania Wnioskodawcy, które dotyczą bezpośrednio prowadzonych przez Podatnika Prac rozwojowych wykonywanych celem wytworzenia praw autorskich. Przedmiot wspomnianej wcześniej umowy zawartej między Wnioskodawcą, a Usługobiorcą obejmuje oprócz bieżącej działalności programistycznej, także sprzedaż wyników Prac rozwojowych, w efekcie których powstaje program komputerowy (lub programy). Dzięki prowadzonej przez Podatnika ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Te ostatnie wpisywane są do ewidencji zasadniczo w odrębnych kategoriach. Takie podejście umożliwia Wnioskodawcy każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe (na wytworzenie konkretnych programów) i na pozostałą działalność oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności (i przypisanie ich do konkretnych wytworzonych praw autorskich). Kwoty te mogą dla każdego z miesięcy być różne – w zależności od ilości poświęconego czasu na poszczególne działania. Gwoli ścisłości należy dodać, iż również w efekcie prac związanych z rozwijaniem oprogramowania powstają nowe, odrębne utwory w postaci programów komputerowych podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim, które następnie podlegają komercjalizacji w schemacie wskazanym powyżej. W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie dochodzi zatem do sytuacji tzw. ulepszenia przedmiotu cudzej własności (gdyby podatnik najpierw wytwarzałby oprogramowanie komputerowe i sprzedawał prawa autorskie do niego podmiotowi, który dalej udostępniałby je Mu z powrotem w celu dokonywania w nim dalszych modyfikacji), która została wskazana w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 12 2019 r. Dyrektora KIS nr 0113-KDIPT2-3.4011.530.2019.3.RR.

W związku z prowadzeniem tak zarysowanych Prac rozwojowych Wnioskodawca jest lub może być w przyszłości zmuszony do ponoszenia m.in.:

1. wydatków na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji – lub subskrypcji – opłacanych miesięcznie lub rocznie;
2. wydatków na nabycie sprzętu komputerowego (np. komputera, dysku twardego, klawiatury);
3. wydatków na zakup hostingu, przestrzeni dyskowej – opłacanych miesięcznie lub rocznie;
4. wydatków na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach;
5. wydatków na uzyskanie dostępu do Internetu czy sieci G.
   
   

Nabyte w ten sposób dostępy, licencje/subskrypcje, sprzęt, hosting, przestrzeń dyskowa oraz uzyskane m.in. na szkoleniach czy konferencjach wiedza i informacje są lub mogą być wykorzystywane albo (a) wyłącznie w Pracach rozwojowych, albo (b) zarówno w Pracach rozwojowych, jak również w pozostałej działalności Wnioskodawcy. W przypadku „b” zakres w jakim są/będą one wykorzystywane do Prac rozwojowych jest każdorazowo możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Podatnika (przy uwzględnieniu odpowiedniej proporcji czasowej). W ten sposób jest/będzie możliwe procentowe określenie jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi. Jednocześnie należy zaznaczyć, że Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza w zeznaniach rocznych składanych począwszy od zeznania za 2020 r. skorzystać z wprowadzonych niedawno przepisów umożliwiających zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT) – w stosunku do przychodów z tytułu usług związanych z opisanymi powyżej Pracami rozwojowymi w ramach Projektów.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody nie przekraczają 1,2 mln Euro wobec czego nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym stosując omawiane rozwiązanie wykazuje na bieżąco od 2020 r. (i wykazywał będzie na bieżąco w przyszłości) wymagane przepisami prawa dane i informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji księgowej do celów IP Box (zgodnie z wymogiem z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o PIT). Przedmiotowa ewidencja jest (i będzie w przyszłości) zgodna również z wytycznymi wskazanymi w objaśnieniach opublikowanych przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia IP Box” lub „Objaśnienia”).

W piśmie z dnia 17 marca 2021 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że Prace rozwojowe, o których mowa we wniosku stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), tj. jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zadaniem Wnioskodawcy jest zasadniczo tworzenie nowych modułów/funkcjonalności współdziałających i komunikujących się z zaimplementowanym przez Usługobiorcę systemem, a także modyfikowanie już istniejącego oprogramowania w ramach opisywanych Projektów. Szacunkowo większa część Jego działań w ramach każdego Projektu koncentruje się/koncentrować się będzie w przyszłości w praktyce wokół prac programistycznych realizowanych w zakresie tworzenia, rozwoju oraz modyfikowania oprogramowania (tj. usługi z zakresu IT), co skutkuje powstaniem nowych produktów w postaci programów komputerowych (oprogramowanie lub jego części) – zgodnie z informacjami zawartymi we wniosku. Zatem, przysługują Mu pełne autorskie prawa majątkowe do wytwarzanych programów, które następnie przekazuje Usługobiorcy w schemacie opisanym we wniosku. Jeżeli chodzi zaś o rozwój (ulepszenie) istniejącego już oprogramowania, to w efekcie Jego prac powstają nowe funkcjonalności, które stanowią pewną „nakładkę” na istniejące już oprogramowanie w ramach opisywanych Projektów – komunikując się z nim i je ulepszając. Modyfikowane oprogramowanie nie jest Jego własnością (nawet jeżeli uprzednio sam stworzyłby dany program, to i tak wcześniej prawa do niego są przekazywane Usługobiorcy). W przypadku, gdy ulepsza oprogramowanie komputerowe lub jego część (nawet takie, które sam wcześniej stworzył), w wyniku podjętych przez Niego czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania program lub jego część składowa (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Powstałe w toku świadczenia wspomnianych usług programy stanowią zatem dzieła oryginalne – jednocześnie więc przysługują Mu autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych „części składowych” oprogramowania, które modyfikują starsze oprogramowanie. Następnie całość praw do takiego nowo utworzonego programu (jego części) przechodzi na Usługobiorcę w ramach wykonywania wskazanych w opisie wniosku usług. W opisanej sytuacji nie dochodzi do sytuacji tzw. ulepszenia „przedmiotu cudzej własności” (tj. gdyby najpierw wytworzył oprogramowanie komputerowe, następnie sprzedał prawa autorskie na rzecz podmiotu, który w następnej kolejności udostępniał to oprogramowanie komputerowe Mu z powrotem w celu jego modyfikacji), która została wskazana w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2019 r. Dyrektora KIS, nr 0113-KDIPT2- 3.4011.530.2019.3.RR, co zostało przez Niego dokładniej opisane m.in. w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego we wniosku. Oczywiście może się zdarzyć też tak, że Wnioskodawca wytworzy kod źródłowy, który nie będzie stanowił odrębnego programu komputerowego (np. będzie to czynność rutynowego utrzymania kodu, naprawy oprogramowania, nieinnowacyjna zmiana, tj. bieżąca działalność programistyczna), jednakże takich zadań (i czasu spędzonego na nie oraz części przychodów z nimi związanej) nie zalicza do tzw. ulgi IP Box i pozostaje ona poza zakresem wniosku (i opisywanych w nim Prac rozwojowych).

Nawet, jeżeli w ramach danego Projektu Wnioskodawca współpracuje z zespołem powołanym przez Usługobiorcę, to i tak osobiście tworzy samodzielne elementy składowe tego „większego” oprogramowania, które stanowią osobny przedmiot ochrony art. 74 ustawy o prawie autorskim. Zatem, nawet w przypadku takiej współpracy powstaje autorskie prawo do osobnego programu komputerowego, które stanowi kwalifikowane IP podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które przysługuje Mu jako jego twórcy, a które następnie komercjalizuje. Bez znaczenia zatem dla wniosku i poza jego zakresem pozostaje fakt, iż przy danym Projekcie pracują również inni programiści (wykonujący inne czynności niż On). Zatem, zakresem wniosku objęte są wyłącznie te z Jego działań, które prowadzą do samodzielnego wytwarzania przez Niego oprogramowania komputerowego (programów lub ich części składowych – w ramach opisywanych Prac rozwojowych).

Zgodnie z informacjami zawartymi we wniosku – świadczy usługi programistyczne w zakresie tworzenia, rozwoju oraz modyfikowania oprogramowania (tj. usługi z zakresu IT), a otrzymywane przychody (o których mowa we wniosku), uzyskiwane przez Niego z pozarolniczej działalności gospodarczej, są przychodami z tytułu świadczenia tych usług. Szczegółowo rzecz ujmując za wykonywanie powyżej wskazanych usług Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie, które obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich. Wynagrodzenie wypłacane jest – co do zasady – w miesięcznych okresach, na podstawie przedstawianego Usługobiorcy miesięcznego raportu czasu wykonywania usług. W ramach ww. umowy i tych usług wykonuje działania zmierzające m.in. do tworzenia na rzecz Usługobiorcy (lub jego kontrahenta) innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zatem, przedmiot wspomnianej współpracy obejmuje oprócz bieżącej działalności programistycznej (wyjaśnionej wyżej polegającej na np. utrzymaniu lub naprawie oprogramowania) – nieprowadzącej do wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej (mniejsza część), także komercjalizację wyników Prac rozwojowych w postaci utworzonych przez Niego autorskich praw do programu/programów komputerowych (przeważająca część). Dzięki prowadzonej przez Niego ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Te ostatnie wpisywane są do ewidencji zasadniczo w odrębnych kategoriach. Umożliwia to Mu na każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe i na pozostałą działalność, co w konsekwencji pozwala Mu na wyodrębnienie przychodów związanych z przeniesieniem praw autorskich do oprogramowania komputerowego. Kwoty te mogą dla każdego z miesięcy być różne – w zależności od ilości poświęconego czasu na dane działania. Zatem, przychody (o których mowa we wniosku) są bez wątpienia przychodami związanymi z autorskim prawem do programu komputerowego (lub programów komputerowych), który stanowi utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są tutaj dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej albo z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Oba te rozwiązania kwalifikują wskazane dochody do skorzystania z opisywanej preferencji podatkowej. Jego zdaniem – zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynikającym z wniosku oraz udzieloną odpowiedzią powyżej dochodem z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej są w tym wypadku dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży Jego usługi. Niemniej jednak nie przesądza tego jednoznacznie, ponieważ m.in. tego dotyczy stawiane przez Niego pytanie numer 2 we wniosku, w ten sposób wnosi o potwierdzenie Jego stanowiska w tej kwestii.

Każdy z ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków (wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) i uzasadnienia stanowiska własnego Wnioskodawcy w kontekście pytania numer 3 ma lub może mieć w przyszłości bezpośredni związek z Jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie jest/będzie niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju. O bezpośrednim powiązaniu wszystkich wymienionych w pytaniu numer 3 kosztów z wytworzeniem, rozwijaniem czy ulepszaniem oprogramowania (i uzyskiwaniem dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej) świadczą następujące przesłanki.

W celu prowadzenia działalności w zakresie IT oraz szczególnie działalności badawczo -rozwojowej w zakresie tworzenia/rozwoju oprogramowania musi albo będzie musiał w przyszłości ponosić wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego. Podatnik posiadający własną firmę niejednokrotnie jest zobowiązany do zakupu oprogramowania np. w formie licencji, która zezwala Mu na wykorzystywanie oprogramowania komputerowego w firmie na określonych warunkach. Zakup oprogramowania w formie np. licencji oraz sposób jej rozliczenia w kosztach uzyskania przychodów zależy przede wszystkim od wartości i długości przewidywanego okresu, w którym nabyta licencja jest/będzie użytkowana w ramach działalności gospodarczej. Zasadniczo w tej kategorii dokonuje On zakupów, które nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych w firmie, ze względu na to że przewidywany ich okres wykorzystania jest niższy od roku (a dodatkowo wartość ich także nie przekracza 10 tys. zł). W tym miejscu podkreśla, że wniosek dotyczy także zdarzeń przyszłych, a na ten moment (ze względu m.in. na szybki rozwój technologii programistycznej) nie jest w stanie dokładnie określić konkretnego oprogramowania, które może Mu być w przyszłości do wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej i sposobu jego rozliczenia w kosztach. Nie wpływa to jednakże w żaden sposób na możliwość kwalifikacji takiego kosztu lub jego części do wskaźnika nexus.

W roku 2020 poniósł w tej kategorii wydatek na nabycie narzędzia programistycznego z firmy J. Przedmiotowe koszty dotyczą bezpośrednio oprogramowania, które umożliwia prowadzenie prac badawczo-rozwojowych wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Bez tego oprogramowania, stanowiącego Jego narzędzie pracy, praktycznie niemożliwe mogłoby się okazać wytwarzanie konkretnych przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej i tylko o tego typu oprogramowanie Mu chodzi. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej musi/będzie musiał w przyszłości (zgodnie z tym o czym pisał powyżej) ponosić wydatki na nabycie sprzętu komputerowego, który jest/będzie Mu fizycznie niezbędny do wykonywania czynności programowania (pisania kodu źródłowego) – wytwarzania przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Sprzęt w postaci np. komputera czy klawiatury umożliwia Mu wytwarzanie kodu źródłowego (tworzenie, rozwijanie lub ulepszanie oprogramowania), bez tego typu sprzętu zaprojektowanie rozwiązania, napisanie kodu, przetestowanie i finalne stworzenie programu komputerowego nie byłoby możliwe – nie mówiąc już o późniejszej jego komercjalizacji i przekazaniu Usługobiorcy. Dodatkowo dysk twardy może Mu być niezbędny do bezpiecznego przechowywania kodów źródłowych, algorytmów i innych danych związanych z tworzonym oprogramowaniem. Są to wydatki, które ponosi albo będzie w przyszłości zmuszony ponieść (gdyż może się zdarzyć tak, że sprzęt na którym pracuje ulega normalnemu zużyciu). Sprzęt typu komputer czy dysk twardy do przechowywania danych projektowych stanowi Jego podstawowe narzędzie pracy umożliwiające pisanie wskazanego powyżej oprogramowania. W tym miejscu jeszcze raz jeszcze podkreślić, iż wniosek dotyczy także zdarzeń przyszłych, a na ten moment (ze względu m.in. na szybki rozwój technologii programistycznej) nie jest w stanie dokładnie określić konkretnego sprzętu, który może Mu być w przyszłości potrzebny do wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a tym bardziej sposobu ujęcia jego w kosztach. Jeżeli chodzi o sprzęt, to jego zakup może stanowić środek trwały o niskiej wartości lub zgodnie z kryterium wartości i przewidywanego czasu ich używania, może stanowić ewentualnie środki trwałe, składniki majątku lub wyposażenie (może być amortyzowany lub rozliczany jednorazowo w kosztach). Nie wpływa to jednakże w żaden sposób na ogólną możliwość kwalifikacji takiego kosztu (ewentualnie jego części) do wskaźnika nexus, czego dotyczy stawiane przez Niego pytanie numer 3.

Do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej tego rodzaju niezbędny Wnioskodawcy okazać się może w przyszłości także dostęp do usług w chmurze obliczeniowej (w tym np. hostingu czy przestrzeni dyskowej), które wykorzystywać może w prowadzonej przez Niego działalności B+R. Tytułem wyjaśnienia wskazuje, że słowo „hosting” to określenie rodzaju usług teleinformatycznych polegających na udostępnieniu klientowi przez usługodawcę zasobów serwerowni. Dzięki tym rozwiązaniom mógł/będzie mógł w bezpieczny sposób zapisywać, przechowywać i modyfikować z każdego miejsca, w którym się znajdował tworzone przez Niego rozwiązania (w postaci kodu autorskiego do programu komputerowego). Oprócz bezpiecznego miejsca dyskowego, usługi te mogą umożliwić Mu pracę zdalną nad danym Projektem, z każdego miejsca w którym przebywa (bez fizycznej obecności w Jego siedzibie). Bez dostępu do tych usług w przyszłości (nad konkretnym Projektem) mogłoby okazać się niemożliwym prowadzenie takiej działalności, ani późniejsze komercjalizowanie wyników ich prac – ze względu na specyfikę tworzonego oprogramowania. Wydatki te nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie Wnioskodawca doprecyzowuje, że nie chodzi Mu o wykorzystywanie usług hostingu w celach marketingowych – usługi hostingowe, zgodnie z tym (...) o czym pisze On powyżej mogą być jednym z narzędzi do pisania programów komputerowych i w ten sposób zamierza je wykorzystywać (oczywiście o ile zachodzi faktyczna potrzeba ich nabycia i wykorzystania na danym Projekcie). Obligatoryjnym elementem zakupu np. usług hostingowych czy pozostałych usług w chmurze są tzw. usługi wsparcia technicznego związane bezpośrednio z usługami hostingowymi czy usługami w chmurze. Są one często obligatoryjnym elementem zakupu usług hostingowych czy związanych z udostępnieniem przestrzeni dyskowej (nie planuje dokonywać odrębnych zakupów w tym zakresie). Na takie usługi składają się m.in. dbanie usługodawcy o odpowiedni stan techniczny połączeń serwerów z Internetem, ochrona danych klientów oraz ich kont, ochrona serwerów przed cyberatakami, gwarantowanie maksymalnie szybkiej, niezawodnej i stałej dostępności do danych gromadzonych na serwerach oraz wsparcia w okresie awarii czy szybkiego reagowania na problemy związane z tymi dyskami. Nie zamierza dokonywać odrębnych zakupów w tym zakresie ponad te, które wymienił (w szczególności dotyczy to usług marketingowych).

Dodatkowo był/może być zmuszony w przyszłości do ponoszenia wydatków na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach, konferencjach i na zakup specjalistycznych materiałów szkoleniowych lub publikacji naukowych z branży. Ponieważ opisane Projekty są pod wieloma aspektami innowacyjne oraz dlatego, że względy bezpieczeństwa dla finalnego odbiorcy oprogramowania grają niezwykle istotną rolę, musi stale podnosić swoją wiedzę i rozwijać umiejętności. W praktyce prowadzona przez Niego działalność stanowi działalność twórczą. Aby ten stan utrzymać, musi stale rozwijać swoją wiedzę, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi szczególnie w dziedzinie programowania. Dodatkowo musi stale, dla każdego tworzonego oprogramowania rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób jest w stanie dostarczyć Jego kontrahentowi produkt spełniający oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania oraz na tyle innowacyjny, że powstające oprogramowanie będzie nowatorskie. Świadczenie ww. usług wymaga zatem ciągłego poszerzania i zdobywaniu wiedzy, aby oprogramowanie, było jak najlepszej jakości. Zatem, takie koszty mają/mogą mieć w przyszłości bezpośrednie odzwierciedlenie w tworzonym oprogramowaniu. W związku z tym zamierza w przyszłości uwzględnić w lit. a wskaźnika nexus wydatki na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach czy konferencjach. Chodzi głównie o bezpośrednie koszty uczestnictwa w szkoleniach, konferencjach, dostępu do platform szkoleniowych czy zakupu specjalistycznych czasopism głównie z IT oraz programowania – z których może czerpać najnowszą dostępną wiedzę z zakresu języków programowania, którą następnie wykorzysta podczas opisywanych Prac rozwojowych zmierzających do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lub praw) – oczywiście o ile zajdzie taka potrzeba. Z uwagi na panującą epidemię szkolenia i konferencje stacjonarne z tej tematyki, w interesującym Go zakresie zostały niestety odwołane dlatego aktualnie nie jest w stanie przedstawić ich przykładów (choć nie wyklucza, że w przyszłości takie koszty poniesie). Niemniej jednak, w 2020 r. korzystał ze szkoleń on-line, dzięki wykupieniu dostępu do platformy L. a zdobyta tam wiedza i umiejętności w kwestii nowoczesnych technik programowania była przez Niego wykorzystywana w pracach programistycznych. Jeżeli chodzi o materiały i publikacje to w roku 2020 nie było konieczności ich nabycia, niemniej nie może tego wykluczyć w przyszłości, stąd stawiane przez Niego pytanie numer 3.

Dodatkowo był w 2020 r. i może być zmuszony do ponoszenia wydatków na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych, jakimi są dostęp Internetu i sieci G., który był/będzie Mu niezbędny do wykonywania działalności w sektorze IT oraz szczególnie B+R tego rodzaju. Chodzi konkretnie o wydatek na zakup usług dostępu do sieci Internet (np. stały dostęp lub pakiet danych) oraz dostępu do sieci telefonicznej umożliwiających nawiązywanie połączeń głosowych i wysyłanie czy odbieranie wiadomości tekstowych. Usługi te mogą umożliwić Mu pracę zdalną nad danym Projektem (bez fizycznej obecności w siedzibie Usługobiorcy, co jest istotne także w czasie obecnie panującej pandemii). Bez dostępu do tych usług mogłoby nie być możliwe prowadzenie takiej działalności, ani późniejsze komercjalizowanie wyników ich prac – ze względu na specyfikę tworzonego oprogramowania, to właśnie z wykorzystaniem narzędzi zdalnego porozumiewania się następuje i będzie następować w przyszłości chociażby przekazanie wyników prac badawczo-rozwojowych (tj. oprogramowania) – zamieszczanie ich w systemie teleinformatycznym kontrahenta, a także kontakt z kontrahentem w celu ustalenia zakresu prac niezbędnych do wykonania. Dodatkowo, dzięki dostępowi do Internetu ma możliwość stałego podnoszenia swojej wiedzy i umiejętności, co z całą pewnością będzie mogło zostać wykorzystane w działalności B+R.

Dodatkowo przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu wskazanych kosztów wskazał w uzasadnieniu stanowiska własnego w odniesieniu do zadanego pytania numer 3. W szczególności to wszystkie te przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych w pytaniu nr 3 kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania. Takie podejście jest zgodne zarówno z wydanymi przez MF Objaśnieniami IP Box, metodologią przyjętą przez OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, a także ze stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora KIS w innych wydanych interpretacjach m.in. z dnia 29 listopada 2019 r. o sygn. 0114 KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC; z dnia 13 grudnia 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG; z dnia 11 marca 2020 r. o sygn. 0114- KDIP3-2.4011.696. 2019.2.JM, z dnia 5 maja 2020 r. o sygn. 0115-KDIT1 4011.63.2020.2.MN; z dnia 7 września 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3 4011.465.2020.2.GG czy z dnia 23 listopada 2020 r., sygn. 0115-KDIT2.4011.597.2020.2.HD. ( )

Jeżeli chodzi o przyporządkowanie konkretnej wartości wydatków do konkretnego prawa własności intelektualnej, to ciężko jest Mu jednoznacznie odpowiedzieć, bez podania konkretnych kwotowych przykładów. Niemniej jednak, każdy ze wskazanych przez Niego kosztów jest bezpośrednio związany w całości lub w części z konkretnym wytwarzanym (lub ulepszanym/rozwijanym) i komercjalizowanym przez Niego prawem do programu komputerowego. Zakres, w jakim są one wykorzystywane do Prac rozwojowych ustala na podstawie wskazanej przez Niego wcześniej osobnej ewidencji wewnętrznej prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej przez Niego odpowiedniej proporcji). W ten sposób na bieżąco Wnioskodawca dokonuje określenia czy całość lub ewentualnie, jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi (dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box). Oczywiście może zdarzyć się też tak, że nie każdy z wymienionych kosztów będzie powiązany z każdym tworzonym przez Niego prawem do programu komputerowego (tutaj podział oczywiście jest dokonywany przy uwzględnieniu kryterium funkcjonalnego, tj. bezpośredniego związku danego wydatku z wytworzeniem danego prawa – programu) – to oznacza, że przykładowo w przyszłości (i całkiem hipotetycznie) oprogramowanie nabyte, np. w miesiącu lipcu 2021 r.. będzie Mu niezbędne tylko do wytworzenia prawa własności intelektualnej numer 1 (KPWI1/2021) i fizycznie nie wykorzysta jego przykładowo do drugiego tworzonego przez Niego w tym czasie oprogramowania (KPWI2/2021), dlatego też ten koszt będzie jedynie zaliczany do wytworzonego prawa własności intelektualnej numer 1. Jest On w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, ulepszenia, czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej oprogramowania. Ten sposób powiązania konkretnych kosztów z wytworzeniem oprogramowania wiąże konkretny koszt z programem do którego wytworzenia był on Mu niezbędny. Ma on zastosowanie do wszystkich wymienionych przez Niego kosztów.

Wnioskodawca zaprowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję od 2 stycznia 2020 r., tj. od daty rozpoczęcia prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej. Prowadzi ją na bieżąco, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy wskazane przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3. Czy Podatnik przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30 ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności czy wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji – lub subskrypcji – opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na nabycie sprzętu komputerowego (np. komputera, dysku twardego, klawiatur); wydatki na zakup hostingu, przestrzeni dyskowej – opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach; wydatki na uzyskanie dostępu do Internetu czy sieci G. mogą zostać zakwalifikowane w całości lub w odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

Autorskie oprogramowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo -rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania ze wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego preferencji podatkowej jest wymóg prowadzenia przez Podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT – działalność badawczo-rozwojowa, to „(...) działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. W kontekście wskazanej definicji istotne są opublikowane przez MF Objaśnienia IP BOX, w których stwierdzone zostało, że „Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo -rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe (...)” i taki właśnie przypadek właśnie występuje, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej przez Niego sytuacji, obejmując prace rozwojowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT za prace rozwojowe uznaje się: „prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: „Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń".

Wykonywane przez Wnioskodawcę prace, o których mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, spełniają przesłanki wskazane w przytoczonej powyżej definicji działalności rozwojowej. W jej myśl za prace rozwojowe uznane powinny być m.in. wszelkie prace wykorzystujące dostępną wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów lub procesów. W praktyce na co dzień Wnioskodawca (i będzie w przyszłości) od 2020 r. w drodze doświadczeń oraz testów zdobywa, poszerza i łączy wiedzę z nauk podstawowych (matematyka, statystyka), jak i stosowanych (informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego modułów/funkcjonalności/oprogramowania. W oczach Podatnika opisane we wniosku czynności i prace, które polegają m.in. na projektowaniu, opracowywaniu innowacyjnych rozwiązań i tworzeniu algorytmu mieszczą się w zakresie tak ujmowanej działalność rozwojowej. Celem wskazanych prac jest (i będzie w przyszłości) tworzenie nowych lub modyfikowanie istniejących już modułów/funkcjonalności lub nowego oprogramowania w ramach prowadzonych Projektów. Wytworzenie nowego kodu wpływa (i wpływać będzie w przyszłości) znacząco na ilość i jakość funkcji opracowywanych w ramach każdego Projektu rozwiązań finalnych. Prace nad tymi modułami/funkcjonalnościami oraz nad całym systemem, stanowią istotny obszar działalności Wnioskodawcy, co znajduje odzwierciedlenie w wyodrębnieniu ewidencji prowadzonej na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (wskazanej w opisie stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego).

Co więcej, z przytoczonych definicji wynika, że wskazana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego działalność Wnioskodawcy spełnia jednocześnie przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, ponieważ:

• ma charakter twórczy – w związku z tym, iż większa część opisanej we wniosku działalności Podatnika jest nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru, przedmiotowe wyniki prac spełniają bez wątpienia tę przesłankę;
  

• jest podejmowana w systematyczny sposób – w opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP BOX, znalazły się wytyczne dotyczące tego warunku, zgodnie z którymi „Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany!...)”. W związku z tym, iż opisane działania są i będą stałym elementem prac Wnioskodawcy, nie są one incydentalne ani jednorazowe, a przed przystąpieniem do każdego takiego działania Podatnik ustala plan i harmonogram prac, czas trwania danego projektu oraz regularnie i na bieżąco rejestruje zarówno przebieg prac, jak i ich wynik oraz inne aspekty wskazane w wymienionej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ewidencji, należy uznać, iż wskazana działalność jest prowadzona w sposób zaplanowany i systematyczny spełniając wskazaną przesłankę;
  

• ma określony cel – jako nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Tworzenie autorskich programów komputerowych przez Wnioskodawcę w ramach podejmowanych w danym Projekcie działań ma na celu wytworzenie nowych koncepcji, które w sposób oczywisty przyczyniają się do wzbogacenia istniejącej wiedzy czy tworzenia nowych zastosowań, spełniając i tę przesłankę.
  
  

Zdaniem Podatnika, programy (funkcjonalności), które wytwarza od 2020 r. (i będzie wytwarzał w przyszłości), bez wątpienia stanowią ulepszenia istniejącego oprogramowania lub zwiększają liczbę funkcji jakie ono pełni. W niektórych przypadkach nowe oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę umożliwia wykonanie konkretnych analiz lub czynności w trakcie procesów rozwojowych dotyczących danego Projektu.

Także finalny produkt (po realizacji każdego Projektu) u Usługobiorcy – jako całość w skład której wchodzi tworzone przez Podatnika oprogramowanie jest sam w sobie produktem innowacyjnym, praktycznie jedynym w swoim rodzaju oferującym konkretne funkcjonalności przy zachowaniu określonego poziomu bezpieczeństwa. Tak więc twórcze działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów spełniają przesłanki działalności badawczo-rozwojowej określonej w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT. Jako, że efektem tych działań jest kod źródłowy programu komputerowego należy stwierdzić, że Podatnik wytwarza jednocześnie chronione prawa własności intelektualnej.

Z wymienionych wyżej powodów należy zatem uznać, że prace wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 ustawy o PIT. Dlatego też autorskie oprogramowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 ustawy o PIT.

Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne, m.in. z dnia 17 czerwca 2020 r., nr 0115-KDIT3.4011.244.2020.1.PS; z dnia 11 marca 2020 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.696.2019.2.JM; z dnia 2 kwietnia 2019 r., nr 0112-KDIL3- 3.4011.1.2019.2.AA; czy z dnia 4 lipca 2019 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1 .BO.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane przez Niego, kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT.

Z początkiem 2019 r. weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o PIT, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, która wprowadziła korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. „IP BOX”). Omawiane rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent czy właśnie autorskie prawo do programu komputerowego (dalej także: „kwalifikowane prawa własności intelektualnej” lub „kwalifikowane IP”). Zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT w aktualnym brzmieniu, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W opublikowanych przez Ministerstwo Finansów objaśnieniach IP BOX można znaleźć wytyczne na temat dochodu objętego wskazaną preferencją. Zgodnie z ich treścią: „Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z (...) art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1. z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP,
2. ze sprzedaży kwalifikowanego IP,
3. z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu”.
   
   

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z opisywanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP (zgodnie z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o PIT). Zatem, o ile stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pierwszego z postawionych we wniosku pytań jest prawidłowe, ten warunek jest spełniony przez Wnioskodawcę.

Co więcej, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT „Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a ˗ prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b ˗ nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c ˗ nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d ˗ nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, „Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami”. W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT „W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się. że wartość ta wynosi 1”.

W ww. objaśnieniach IP BOX, znaleźć można szczegółowe uzasadnienie takiego ujęcia podejścia do aspektu kosztowego. Zgodnie z ww. objaśnieniami „Z powyższego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartości wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus”. Mając na uwadze powyższe można stwierdzić, że preferencyjne opodatkowanie jest możliwe do zastosowania tylko w sytuacji, gdy Podatnik ponosi jakiekolwiek koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (w roku jego wytworzenia). Analizując to stwierdzenie w kontekście zaprezentowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy wskazać, że Podatnik ponosił w 2020 r. (oraz będzie przynosił w przyszłości) koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Powyższe koszty przypadają w określonej proporcji na każde wytworzone przez Niego kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W tym miejscu należy zaznaczyć, że prawidłowej kwalifikacji wskazanych kosztów dotyczy kolejne przedstawione we wniosku pytanie.

Podkreślenia wymaga również fakt, że w ramach świadczonych usług Podatnik wytwarza program komputerowy (lub programy), a w ramach zawartej umowy sprzedaje (komercjalizuje) prawo do niego (nich) za opłatą (uwzględnioną w cenie świadczonej usługi). Jednocześnie należy przypomnieć, że przepisy ustaw podatkowych nie zawierają definicji terminu „program komputerowy”. Bezpośrednio takiej definicji nie przedstawia również ustawa o prawie autorskim. Przewiduje ona jednak przepisy szczególne dotyczące „programów komputerowych” (zob. art. 74 i nast. tejże ustawy). Przepisy te wzorowane są na Dyrektywie Rady z 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych 91/250/EWG zastąpionej później przez Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych. W świetle wspomnianej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programem komputerowym będzie więc zestaw instrukcji adresowany do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania odpowiednich wyników czy realizacji odpowiednich celów. Zatem utwory, tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę, stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z wykładnią celowościową i funkcjonalną (zob. także Raport OECD BEPS Plan Działania nr 5), mogą być uznane za kwalifikowane IP w świetle wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jako autorskie prawa do programu komputerowego, jeśli ich wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jako, że finalny efekt prac Wnioskodawcy to kod źródłowy programu komputerowego, w myśl powyższego należy uznać, że wytwarza On chronione prawa własności intelektualnej. Ponadto zdaniem Podatnika, działalność wykonywana przez Niego spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, dlatego też można uznać, że wytwarza on kwalifikowane IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT (tj. autorskie prawo do programu komputerowego). Na podstawie ww. umowy Wnioskodawca wykonuje usługę informatyczną (programistyczną), a wszelkie wytworzone prawa własności intelektualnej są przekazywane na rzecz Usługobiorcy, za ustaloną opłatą. Tak więc w tym przypadku następuje także faktyczne skomercjalizowanie wytworzonych przez Niego kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Główną usługą jaką wykonuje Wnioskodawca na rzecz Usługobiorcy są prace w ramach ww. Projektów, których efektem finalnym jest kod źródłowy programu komputerowego. Co więcej, jest to zasadniczo oprogramowanie pisane na zamówienie spełniające specyficzne wymagania klienta i nie istnieje inne podobne tak aby można było na jego podstawie wycenić odmiennie wartość praw własności intelektualnej związanej z tym oprogramowaniem. Dochodem z kwalifikowanego IP z programu komputerowego jest w tym przypadku obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Odpowiednie zasady dokonywania rozliczeń między Wnioskodawcą a Usługobiorcą wskazane zostały w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zatem, spełniając warunki formalne związane z prowadzeniem na bieżąco odrębnej ewidencji księgowej (art. 30cb Ustawy o PIT) i w związku z tym, że:

1. efektem prac Wnioskodawcy są utwory objęte kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, spełniające wymogi art. 30ca Ustawy o PIT;
2. następuje przekazanie Usługobiorcy praw własności intelektualnej, za co jest pobierane wynagrodzenie; oraz
3. Wnioskodawca ponosi koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej

– Podatnik ma prawo rozliczać się na podstawie art. 30ca ustawy o PIT (w zeznaniu rocznym za 2020 rok oraz lata kolejne), korzystając z preferencyjnej stawki podatkowej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne: z dnia 10 lipca 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.231.2019.2.ES; z dnia 1 sierpnia 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.242.2019.3.MR; z dnia 27 września 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.410.2019.3AC; czy z dnia 23 kwietnia 2020 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.78.2020.2.JK3.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjmuje On prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji – lub subskrypcji – opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na nabycie sprzętu komputerowego (np. komputera, dysku twardego, klawiatury); wydatki na zakup hostingu, przestrzeni dyskowej – opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach; wydatki na uzyskanie dostępu do Internetu czy sieci G. mogą zostać zakwalifikowane w całości lub w odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT „Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania”. Zatem jeżeli wyrażone wcześniej stanowiska Wnioskodawcy (pytania 1 i 2) są prawidłowe, to do wskazanego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego kwalifikowanego dochodu można zastosować 5% stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jak zostało wcześniej ustalone, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT „Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a ˗ prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b ˗ nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c ˗ nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d ˗ nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT „Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami”. W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT „W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy należy uznać, że jeżeli przedstawione we wcześniejszych pytaniach postawionych we wniosku (pytanie 1 i 2) stanowisko Podatnika okaże się prawidłowe, to w celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania musi On prawidłowo obliczyć wskazany w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wskaźnik.

Wnioskodawca uważa, że dla potrzeb ustalania kosztów faktycznie poniesionych na bezpośrednio prowadzoną działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (a dokładniej autorskim prawem do programu komputerowego) we wzorze podanym w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT oznaczonym literą „a” należy uwzględnić m.in. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji – lub subskrypcji – opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na nabycie sprzętu komputerowego [np. komputera, dysku twardego, klawiatury]; wydatki na zakup hostingu, przestrzeni dyskowej – opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach; wydatki na uzyskanie dostępu do Internetu czy sieci G., jako kwalifikowane koszty związane bezpośrednio z prowadzoną przez Podatnika działalnością badawczo-rozwojową (przypadające w całości lub w odpowiedniej proporcji – wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – na Prace rozwojowe i w dalszym etapie na każde wytwarzane kwalifikowane prawo własności intelektualnej).

W przeciwieństwie do liter „b”, „c” czy „d” ze wskazanego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wzoru, kosztowa pozycja oznaczona lit. „a” odnosi się do takiej aktywności Podatnika, która dotyczy prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie dotyczy ona nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale przede wszystkim dotyczy wszelkich działań i kosztów, jakie podatnik wykonuje i ponosi w ramach działalności badawczo-rozwojowej nastawionej na stworzenie przedmiotowego prawa. Mają one na celu udoskonalenie projektowanych rozwiązań czy ich dostosowanie do oczekiwań potencjalnych klientów. Aktywność ta może powodować powstanie po stronie podatnika kosztów, które należy zakwalifikować jako te poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Za kwalifikacją przedmiotowych wydatków jako kosztu faktycznie poniesionego przez Podatnika na prowadzoną przez Niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. „a” z ww. wzoru) przemawia fakt, że przedmiotowe koszty dotyczą/mogą dotyczyć bezpośrednio nabycia oprogramowania, hostingu czy przestrzeni dyskowej niezbędnej do przechowywania danych, dostępu sprzętu lub uzyskania odpowiedniej wiedzy i umiejętności, co umożliwia prowadzenie prac badawczo-rozwojowych wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku. Każdy z ponoszonych przez Podatnika wydatków, opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma/będzie miał w przyszłości bezpośredni związek z jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia innowacyjnej działalności wskazanego rodzaju.

W szczególności Wnioskodawca musi, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, ponosić wydatki na zakup sprzętu czy oprogramowania, które są mu niezbędne do faktycznego wykonywania czynności programowania oraz wydatki na stałe podnoszenie poziomu swojej wiedzy i umiejętności – bez których poprawne wykonanie Prac rozwojowych nie byłoby faktycznie możliwe. Do wykonywania opisywanych czynności w ramach Projektów niezbędny Podatnikowi może okazać się również dostęp do hostingu, przestrzeni dyskowej obejmujących m.in. stałe udostępnianie tzw. wirtualnej powierzchni dyskowej. Realizując wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego innowacyjne Projekty, kluczowym dla Podatnika może okazać się także udział w specjalistycznych szkoleniach branżowych czy zakup materiałów edukacyjnych, a nabyta w ten sposób wiedza będzie mogła zostać następnie wykorzystana w działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Podatnika. Podatnik mógłby też nie być w stanie prowadzić, wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych (jak dostęp do Internetu czy sieci G.) – a także nie mógłby bez tego skomercjalizować wytworzonych programów komputerowych na rzecz Usługobiorcy. W związku z powyższym należy uznać, że wydatki te stanowią koszty faktycznie ponoszone na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własność intelektualnej (autorskim prawem do programu komputerowego) – w całości lub w określonej proporcji. Bez poniesienia wskazanych wydatków prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie przynosiłaby rezultatu, nie mógłby być stworzony program komputerowy (lub programy), a następnie nie mógłby być on komercyjnie wykorzystywany (w zakresie wskazanym w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT) – lub byłoby to znacznie utrudnione.

Pozostałe pozycje ze wzoru podanego w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT oznaczone literami „b”, „c” i „d”, nie znajdą zastosowania w opisywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, ponieważ dotyczą one kosztów faktycznie poniesionych przez Podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych lub kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie będzie miało miejsca. W przypadku ponoszenia przez Podatnika wyłącznie kosztów wskazanych powyżej wymienione w ww. wzorze litery „b”, „c” oraz „d„ osiągną wartość „0”. Zatem, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będzie w omawianym przypadku wynosiła iloczyn dochodu z osiągniętego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wskaźnika obliczonego według wzoru, który ostatecznie przyjmie następującą postać: ,,[a×1,3] / [a]”. Tak określona wartość przy zakwalifikowaniu wskazanych kosztów do składnika wzoru oznaczonego literą „a” będzie większa od 1, zatem zgodnie z treścią art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT będzie ona finalnie wynosiła 1. To spowoduje, że podstawę opodatkowania w omawianym przypadku stanowić będzie suma dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że Podatnik przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji – lub subskrypcji – opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na nabycie sprzętu komputerowego (np. komputera, dysku twardego, klawiatury]; wydatki na zakup hostingu, przestrzeni dyskowej – opłacane miesięcznie lub rocznie; wydatki na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach; wydatki na uzyskanie dostępu do Internetu czy sieci GSM) mogą zostać zakwalifikowane w całości lub w odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podobne interpretacje indywidualne m.in. interpretacja z dnia 29 listopada 2019 r., nr 0114-KDIP3-2.4011469 2019 2AC; z dnia 13 grudnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG; z dnia 11 marca 2020 r., nr 0114-KDIP3- 2.4011.696.2019.2.J M; z dnia 5 maja 2020 r., nr 0115-KDIT1.4011.63.2020.2.MN; z dnia 7 września 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.465.2020.2.GG; czy z dnia 23 listopada 2020 r., nr 0115-KDIT2.4011.597.2020.2.HD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
   
   

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo -rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
   
   

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
   
   

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.

Zatem, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzący pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą od 2013 r., obecnie w sposób ciągły świadczy faktycznie usługi informatyczne w zakresie tworzenia, rozwoju oraz modyfikowania oprogramowania (tj. usługi z zakresu IT – wsparcie w zakresie inżynierii oprogramowania). W ramach zawartej umowy Wnioskodawca wykonuje działania zmierzające m.in. do tworzenia na rzecz Usługobiorcy innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prace rozwojowe, o których mowa we wniosku stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), tj. jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Czynności te polegają głównie na pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność twórczą. Na mocy postanowień umowy zawartej z Usługobiorcą prawa te przechodzą na Usługobiorcę, w ramach wykonywania usług będących przedmiotem ww. umowy. Za wykonywanie wskazanych usług Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie (obliczone na podstawie stawki dziennej), które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytworzonych utworów. Dochodem z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej są w tym wypadku dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży Jego usługi. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Usługobiorcy m.in. za prawidłowe wykonanie umowy, a także ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą, wykonując zlecane Mu czynności w miejscu i czasie uzgodnionym przez strony. W przypadku współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany jest wewnątrz zespołu. Prowadzone nieprzerwanie od 2020 r. przez Wnioskodawcę Prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany, zorganizowany, systematyczny i ciągły przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego. Autorskie oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów, stanowi utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 tejże ustawy). W związku z prowadzeniem Prac rozwojowych Wnioskodawca jest lub może być w przyszłości zmuszony do ponoszenia m.in.: wydatków na nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji – lub subskrypcji, wydatków na nabycie sprzętu komputerowego (np. komputera, dysku twardego, klawiatury), wydatków na zakup hostingu, przestrzeni dyskowej, wydatków na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach, wydatków na uzyskanie dostępu do Internetu czy sieci G. Wnioskodawca zaprowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję od 2 stycznia 2020 r.. tj. od daty rozpoczęcia prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej. Prowadzi ją na bieżąco, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych (Oprogramowanie, części Oprogramowania) stanowi prace rozwojowe, o których mowa jest w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tym samym stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę ani też całość prowadzonej przez Niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
   
   

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z opisu we wniosku wynika, że Wnioskodawca od dnia 2 stycznia 2020 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
   
   

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik ma możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik może skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

• oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej i jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej;
  

• Wnioskodawca powyższe czynności wykonuje w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, która stanowi działalność badawczo-rozwojową rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
  

• w wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowią jedną z form wyrażenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
  

• Wnioskodawca dokonuje przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania za wynagrodzeniem a otrzymywane przez Niego należności będą dochodem z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży Jego usługi;
  

• Wnioskodawca od dnia 2 stycznia 2020 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  
  

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zatem, autorskie prawo do programów komputerowych (oprogramowanie, części oprogramowania) wytwarzane/ulepszane/rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usług programistycznych świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz usługodawcy, stanowi dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania 5% stawki podatku do osiągniętego dochodu z ww. tytułu.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia czy przyjmuje On prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30 ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności czy wymienione przez Niego we wniosku wydatki na: nabycie niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji lub subskrypcji, nabycie sprzętu komputerowego (komputera, dysku twardego, klawiatur), zakup hostingu, przestrzeni dyskowej, zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach, wydatki na uzyskanie dostępu do Internetu czy sieci G. mogą zostać zakwalifikowane w całości lub w odpowiedniej proporcji za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
  

• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
  

• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
  
  

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
  

• wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  
  

Zatem, dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
  

• wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.
  
  

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na: nabycie: niezbędnego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie licencji lub subskrypcji, nabycie sprzętu komputerowego (np. komputera, dysku twardego, klawiatury), na zakup hostingu, przestrzeni dyskowej, na zakup materiałów szkoleniowych i publikacji naukowych oraz na pokrycie kosztów uczestnictwa w specjalistycznych szkoleniach i konferencjach, wydatki na uzyskanie dostępu do Internetu czy sieci, które Wnioskodawca ponosi/będzie zamierza ponosić w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą zostać uznane w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30 ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy ponadto dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.