2021.07.19 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL1-2.4012.180.2021.2.ST
z 19 lipca 2021 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 marca 2021 r. (data wpływu 13 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 17 czerwca 2021 r. (data wpływu 17 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Wykonawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest nieprawidłowe,
określenia momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie Miasta z tytułu najmu roweru (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

13 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Wykonawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),
określenia momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie Miasta z tytułu najmu roweru (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Wniosek uzupełniono pismem z 17 czerwca 2021 r. (data wpływu 17 czerwca 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem od towarów i usług, posiada osobowość prawną i zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Miasto na podstawie ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.) wykonuje zadania publiczne własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej. Do zadań własnych Miasta należą m.in. sprawy w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Miasto (…) wykonuje zadania samodzielnie lub poprzez gminne jednostki organizacyjne m.in. poprzez Zarząd Dróg Miejskich w (…) działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Zarząd Dróg Miejskich w (…) realizuje przedsięwzięcie pn. „(…)” zamieszczone w Wieloletniej Prognozie Finansowej dla Miasta (…).

W związku z powyższym Miasto (…)-Zarząd Dróg Miejskich w bieżącym roku przystąpiło do realizacji systemu wypożyczania rowerów – (…), który obejmuje świadczenie usługi polegającej na uruchomieniu, zarządzaniu i kompleksowej eksploatacji systemu roweru miejskiego w (…) w latach (…).

Po dokonaniu wyboru wykonawcy Miasto (…)-Zarząd Dróg Miejskich zawrze umowę na realizację powyższej usługi i ponosić będzie wydatki związane z uruchomieniem, zarządzaniem i kompleksową eksploatacją systemu roweru miejskiego w (…) oraz realizować będzie dochody z tytułu opłaty za najem rowerów oraz opłaty za przekroczenie 12 godzin wypożyczenia roweru. Podstawą wypłaty wynagrodzenia wykonawcy za należyte wykonanie przedmiotu umowy będzie prawidłowo wystawiona faktura.

Szczegółowe zasady i warunki korzystania z systemu wypożyczania rowerów zostaną określone w Regulaminie korzystania z systemu wypożyczania rowerów – (…).

Użytkownikiem systemu wypożyczania rowerów będzie podmiot gospodarczy lub osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Odpłatność za najem roweru w ramach systemu wypożyczania rowerów – (…) uzależniona będzie od czasu trwania wynajęcia roweru.

Wysokość opłat za najem rowerów oraz opłat za przekroczenie 12 godzin wypożyczenia roweru w ramach systemu wypożyczania rowerów (…) określa Uchwała (…) w sprawie opłat za korzystanie z systemu wypożyczania rowerów – (…).

Zgodnie z wyżej wymienioną Uchwałą wysokość opłat brutto jest następująca:

1-20 minut – opłata 0 zł;
21-60 minut – opłata (…) zł;
druga i każda następna rozpoczęta godzina – opłata (…) zł.

Dla posiadaczy ważnej Karty Mieszkańca została ustalona wysokość opłat brutto:

1-30 minut – opłata 0 zł;
31-60 minut – opłata (…) zł;
druga i każda następna rozpoczęta godzina – opłata (…) zł.

Opłaty z tytułu korzystania przez Użytkowników z systemu wypożyczania rowerów pobierane będą w imieniu Miasta (…)-Zarząd Dróg Miejskich przez Wykonawcę.

Po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego środki z opłat za najem rowerów oraz opłat za przekroczenie 12 godzin wypożyczenia roweru w ramach systemu wypożyczania rowerów (…) będą przekazywane przez Wykonawcę na rachunek Miasta (…)-Zarząd Dróg Miejskich.

Świadczone przez Miasto usługi wypożyczania rowerów są czynnościami opodatkowanymi.

Podmiotem rozliczającym podatek należny w związku ze świadczoną na rzecz Użytkowników usługą wypożyczania rowerów jest Miasto (…).

W piśmie z 17 czerwca 2021 r. Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytania o treści:

Pytanie DKIS:

Kiedy będzie upływał termin płatności za świadczone przez Miasto usługi wypożyczania rowerów?

Odpowiedź:

Możliwość korzystania przez Klienta z systemu (…) uwarunkowana jest dokonaniem rejestracji Klienta w systemie, tj. utworzeniem Konta Klienta poprzez podanie wszystkich wymaganych przy rejestracji danych osobowych, akceptację warunków określonych w Regulaminie oraz wniesieniem opłaty inicjalnej w minimalnej wysokości (…) zł. Wpłacona kwota będzie wykorzystywana jako zapłata za korzystanie z roweru po przekroczeniu 20 minut lub 30 minut.

Wykorzystane opłaty pobrane od klientów systemu rowerowego będą wpływały na odrębny rachunek bankowy otwarty przez Wykonawcę na potrzeby obsługi Systemu (…).

Wykonawca zgodnie z umową zobowiązany jest do przekazywania opłat pobranych od klientów za najem rowerów przelewem na rachunek Miasta uwzględniając podział okresu rozliczeniowego na cztery następujące okresy:

od 1-go do 10-go dnia każdego miesiąca;
od 11-go do 20-go dnia każdego miesiąca;
od 21-go do przedostatniego dnia roboczego każdego miesiąca;
od ostatniego dnia roboczego do końca miesiąca.

Środki finansowe, o których mowa w pkt 3 powinny być przekazane do ostatniego dnia roboczego miesiąca, przed terminem ostatniej sesji dziennej banku.

Środki finansowe, o których mowa w pkt 4 powinny być przekazane w pierwszym dniu roboczym następnego miesiąca, przed terminem ostatniej sesji dziennej banku.

Pytanie DKIS:

Czy Miasto będzie każdorazowo wystawiało faktury VAT dla podmiotów gospodarczych i osób fizycznych, które jak wynika z opisu sprawy – będą użytkownikami systemu wypożyczania rowerów? Odpowiedzi należy udzielić odrębnie w stosunku do podmiotów gospodarczych i osób fizycznych.

Odpowiedź:

Miasto (…) nie będzie każdorazowo wystawiało faktur VAT dla podmiotów gospodarczych. Zgodnie z pkt V ppkt 5 Regulaminu „Na życzenie Klienta Zarząd Dróg Miejskich w (…) dostarczy Klientowi fakturę wystawioną przez ZDM obejmującą płatny przejazd. W tym celu Klient skontaktuje się z ZDM drogą elektroniczną na adres e-mail (…), poprzez wskazanie danych niezbędnych do wystawienia faktury VAT daty i godziny wypożyczenia roweru, zwrotu roweru oraz numeru roweru”.

Miasto (…) nie będzie każdorazowo wystawiało faktur VAT dla osób fizycznych. Zgodnie z pkt V ppkt 5 Regulaminu „Na życzenie Klienta Zarząd Dróg Miejskich w (…) dostarczy Klientowi fakturę wystawioną przez ZDM obejmującą płatny przejazd. W tym celu Klient skontaktuje się z ZDM drogą elektroniczną na adres e-mail (…), poprzez wskazanie danych niezbędnych do wystawienia faktury VAT daty i godziny wypożyczenia roweru, zwrotu roweru oraz numeru roweru”.

Faktury za korzystanie z Systemu (…) będą wystawiane w terminach i trybach przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Pytanie DKIS:

Czy realizacja przedmiotowego projektu należy do zadań własnych Miasta, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.)? Jeżeli tak, to należy wskazać dokładną podstawę prawną tego działania.

Odpowiedź:

Usługa wypożyczenia roweru w Systemie (…) wykonywana jest przez Miasto w ramach działalności gospodarczej, a pobór opłaty za korzystanie z wypożyczonego roweru dokonywany jest dopiero po przekroczeniu określonego limitu czasu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Miastu (…) będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Wykonawcę za uruchomienie, zarządzanie i kompleksową eksploatację systemu roweru miejskiego w (…) w latach (…) (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?
Kiedy powstaje po stronie Miasta obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT z tytułu najmu roweru w ramach systemu wypożyczania rowerów – (…) (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Miastu (…) będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur wystawionych przez Wykonawcę za uruchomienie, zarządzanie i kompleksową eksploatację systemu roweru miejskiego w (…) w latach (…).

Obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT z tytułu najmu roweru w ramach systemu wypożyczania rowerów – (…) powstaje z chwilą przekroczenia bezpłatnego limitu i naliczenia z tego tytułu opłaty za korzystanie z roweru.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Wykonawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest nieprawidłowe,
określenia momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie Miasta z tytułu najmu roweru (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań wykonywanych w ramach władztwa publicznego oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piacentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy i art. 4(5) VI Dyrektywy należy więc rozgraniczyć sferę imperium, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku.

Innymi słowy organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej oraz kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisu sprawy wynika, że Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem od towarów i usług, posiada osobowość prawną i zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Do zadań własnych Miasta należą m.in. sprawy w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Miasto wykonuje zadania samodzielnie lub poprzez gminne jednostki organizacyjne m.in. poprzez Zarząd Dróg Miejskich, który realizuje przedsięwzięcie pn. „(…)”.

Po dokonaniu wyboru wykonawcy Miasto (…)-Zarząd Dróg Miejskich zawrze umowę na realizację powyższej usługi i ponosić będzie wydatki związane z uruchomieniem, zarządzaniem i kompleksową eksploatacją systemu roweru miejskiego oraz realizować będzie dochody z tytułu opłaty za najem rowerów oraz opłaty za przekroczenie 12 godzin wypożyczenia roweru. Podstawą wypłaty wynagrodzenia wykonawcy za należyte wykonanie przedmiotu umowy będzie prawidłowo wystawiona faktura.

Odpłatność za najem roweru w ramach systemu wypożyczania rowerów – (…) uzależniona będzie od czasu trwania wynajęcia roweru. Wysokość opłat brutto jest następująca: 1-20 minut – opłata 0 zł, 21-60 minut – opłata (…) zł, druga i każda następna rozpoczęta godzina – opłata (…) zł. Dla posiadaczy ważnej Karty Mieszkańca została ustalona wysokość opłat brutto: 1-30 minut – opłata 0 zł, 31-60 minut – opłata (…) zł, druga i każda następna rozpoczęta godzina – opłata (…) zł.

Opłaty z tytułu korzystania przez Użytkowników z systemu wypożyczania rowerów pobierane będą w imieniu Miasta (…)-Zarząd Dróg Miejskich przez Wykonawcę. Opłaty będą wpływały na odrębny rachunek bankowy otwarty przez Wykonawcę na potrzeby obsługi Systemu (…). Wykonawca zgodnie z umową zobowiązany jest do przekazywania opłat pobranych od klientów za najem rowerów przelewem na rachunek Miasta uwzględniając podział okresu rozliczeniowego na cztery okresy.

Podmiotem rozliczającym podatek należny w związku ze świadczoną na rzecz Użytkowników usługą wypożyczania rowerów jest Miasto (…).

Świadczone przez Miasto usługi wypożyczania rowerów są czynnościami opodatkowanymi.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Wykonawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy opisane we wniosku świadczenia będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że w myśl art. 8 ustawy, do grona usług zalicza się każde świadczenie, które nie jest dostawą. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy, należy rozróżnić dwie sytuacje:

pierwszą – związaną z wykorzystaniem roweru przez klienta w łącznym czasie wykraczającym poza ww. limit 20 lub 30 minut (w przypadku posiadaczy ważnej Karty Mieszkańca), oraz
drugą – związaną z wykorzystaniem roweru przez klienta w ramach bezpłatnego limitu w czasie nieprzekraczającym 20 lub 30 minut (w przypadku posiadaczy ważnej Karty Mieszkańca).

Odnosząc się do pierwszej sytuacji wskazać należy, że odpłatne udostępnienie rowerów na łączny czas przekraczający ww. limit, skutkuje po stronie klienta uzyskiwaniem korzyści, a Wnioskodawca ma prawo żądać od klienta zapłaty/wynagrodzenia.

W przypadku udostępnienia roweru na łączny czas przekraczający 20 lub 30 minut (w przypadku posiadaczy ważnej Karty Mieszkańca), po stronie Wnioskodawcy występuje jedno świadczenie za wynagrodzeniem, ustalonym na zasadach określonych w regulaminie korzystania z rowerów miejskich.

Należy bowiem podkreślić, że na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Tym samym całe powyższe świadczenie Wnioskodawcy, pomimo że wynagrodzenie obliczane jest od 21 lub 31 minuty (w przypadku posiadaczy ważnej Karty Mieszkańca) używania przez klienta roweru, jest świadczeniem odpłatnym.

W konsekwencji, mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w przypadku udostępnienia roweru na łączny czas przekraczający 20 lub 30 minut (w przypadku posiadaczy ważnej Karty Mieszkańca), Wnioskodawca wykonuje czynności stanowiące odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie rowerów o łącznym czasie przekraczającym bezpłatny limit czasowy powoduje, że Miasto występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji ww. czynności stanowią czynności podlegające opodatkowaniu – na podstawie art. 5 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Natomiast odnośnie drugiego z ww. przypadków, tj. udostępniania nieodpłatnie rowerów o łącznym czasie do 20 lub 30 minut (w przypadku posiadaczy ważnej Karty Mieszkańca), należy wskazać na treść art. 8 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Jak wynika z powołanych powyżej unormowań zawartych w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu.

W rozpatrywanej sprawie rowery, stanowiące część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, zostają nieodpłatnie udostępnione klientom w ramach wykonywania zadań publicznych.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę, jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Przywołany powyżej przepis art. 8 ust. 2 ustawy, odpowiednio w pkt 1 oraz pkt 2 odnosi się do „nieodpłatnego świadczenia usług” przez podatnika. Wypożyczanie rowerów miejskich wynika z realizacji przez Miasto działalności wynikającej z obowiązków publicznych – czyli zadań własnych, które Miasto jest obowiązane wykonywać na podstawie przepisów regulujących działania jednostek samorządu terytorialnego. Jest to szczególnie widoczne w zróżnicowanym czasie nieodpłatnego udostępniania. Zastosowane kryterium oparto bowiem na posiadaniu Karty Mieszkańca. W konsekwencji, przedmiotowy obszar działalności Miasta, tj. wykonywanie zadań własnych w oparciu o reżim publicznoprawny, nie może być podstawą do zastosowania wobec Miasta art. 8 ust. 2 ustawy, a tym samym nie ma po stronie Miasta konieczności naliczania VAT należnego z tytułu nieodpłatnego wypożyczania rowerów.

Jakkolwiek z uwagi na użycie towaru stanowiącego część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, sytuacja ta mogłaby się mieścić w założeniach przepisu art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, to jednak ww. świadczenia są wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach władztwa publicznego i tym samym brak podstaw do zastosowania treści ww. art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że ww. nieodpłatne udostępnianie rowerów, stanowiących część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą (na łączny czas nieprzekraczający 20 lub 30 minut), nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na realizację tych świadczeń nieodpłatnie w ramach władztwa publicznego.

Przechodząc do kwestii odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Wykonawcę za uruchomienie, zarządzanie i kompleksową eksploatację systemu roweru miejskiego w (…) w latach (…), należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
samorządowej jednostki budżetowej,
samorządowego zakładu budżetowego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia – w przypadku niektórych podatników – ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia – w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

W § 3 ust. 2, ust. 3 i 4 rozporządzenia ustawodawca podał ustalony według wzoru sposób określania proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Stosownie do § 3 ust. 3 analizowanego rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100

-------------------

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Wykonawcę za uruchomienie, zarządzanie i kompleksową eksploatację systemu roweru miejskiego w (…) w latach (…), należy wskazać, że z okoliczności sprawy wynika, że infrastruktura będzie wykorzystywana zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz jak wykazano wyżej, do działalności niepodlegającej opodatkowaniu.

Zatem w rozpatrywanej sprawie nie można przyznać pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż poza czynnościami opodatkowanymi (odpłatny wynajem rowerów) Wnioskodawca wykonuje także czynności, które nie generują podatku należnego.

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza w sytuacji, gdy Miasto nie będzie miało możliwości przypisania towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, to Wnioskodawca winien dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca, ponosząc wydatki, które będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie wyłącznie w zakresie, w jakim infrastruktura będzie wykorzystywana do działalności opodatkowanej (generującej należny podatek VAT).

Podsumowując, Miastu (…) nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Wykonawcę za uruchomienie, zarządzanie i kompleksową eksploatację systemu roweru miejskiego w (…) w latach (…).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia określenia momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie Miasta z tytułu najmu roweru (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Według art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Zgodnie natomiast z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług m.in. najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Natomiast art. 19a ust. 7 ustawy stanowi, że w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy. W przypadku świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze ustawodawca przewidział szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, który został określony w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, tj. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Równocześnie w myśl art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 i 4 (czyli odnoszących się m.in. do świadczenia przedmiotowych usług), gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadkach gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W tym miejscu należy wskazać, że powoływany powyżej przepis art. 19a ust. 8 ustawy nie będzie miał w niniejszej sprawie zastosowania. Przepis ten bowiem stanowi, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4. Tym samym w sytuacji, gdy powstanie obowiązku podatkowego dotyczy świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, przepis art. 19a ust. 8 nie ma zastosowania.

Z opisu sprawy wynika m.in., że użytkownikiem systemu wypożyczania rowerów będzie podmiot gospodarczy lub osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Miasto (…) nie będzie każdorazowo wystawiało faktur VAT dla podmiotów gospodarczych i osób fizycznych. Na życzenie Klienta Zarząd Dróg Miejskich w (…) dostarczy Klientowi fakturę wystawioną przez ZDM obejmującą płatny przejazd. Możliwość korzystania przez Klienta z systemu (…) uwarunkowana jest m.in. wniesieniem opłaty inicjalnej w minimalnej wysokości (…) zł. Wpłacona kwota będzie wykorzystywana jako zapłata za korzystanie z roweru po przekroczeniu 20 minut lub 30 minut.

Z kolei wysokość opłat brutto za najem roweru w ramach systemu wypożyczania rowerów jest następująca:

1-20 minut – opłata 0 zł;
21-60 minut – opłata (…) zł;
druga i każda następna rozpoczęta godzina – opłata (…) zł.

Dla posiadaczy ważnej Karty Mieszkańca została ustalona wysokość opłat brutto:

1-30 minut – opłata 0 zł;
31-60 minut – opłata (…) zł;
druga i każda następna rozpoczęta godzina – opłata (…) zł.

Odnośnie sytuacji, w których Wnioskodawca nie wystawia faktur – należy zauważyć, że w chwili wpłaty opłaty inicjalnej, użytkownik wpłaca te pieniądze na poczet skorzystania z przyszłej usługi, polegającej na wypożyczeniu roweru. Zatem zasadniczym celem dokonania płatności przez użytkownika jest skorzystanie z systemu wypożyczania rowerów. Tym samym w przedmiotowej sprawie, obie strony tej transakcji uczestniczą w niej z konkretnym zamiarem. Wnioskodawca za otrzymaną płatność zobowiązuje się, że udostępni użytkownikowi dostęp do rowerów publicznych w ramach systemu wypożyczania rowerów, zaś użytkownik dokonując wpłaty na swoje Konto Klienta ma prawo skorzystać z rowerów.

Stosownie do powyższego, dokonana przez użytkownika rowerów publicznych opłata inicjalna na Konto Klienta, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b oraz ust. 7 ustawy, w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę zapłaty, który uznany jest za termin płatności. Inaczej mówiąc w opisanej sprawie przy świadczeniu przedmiotowych usług na rzecz użytkowników rowerów publicznych, dla których nie są wystawiane faktury, o momencie powstania obowiązku podatkowego decyduje moment otrzymania zapłaty za doładowanie Konta Klienta (poprzez wpłatę opłaty inicjalnej), który uznany jest za termin płatności za świadczoną w przyszłości usługę. Należy zwrócić uwagę, że moment (czas), w którym klient (użytkownik) skorzysta systemu wypożyczania rowerów nie ma już wpływu na rozpoznanie obowiązku podatkowego. Bowiem przedmiotowe rowery już w momencie dokonania płatności na Konto Klienta (opłata inicjalna) zostały postawione do dyspozycji klienta (użytkownika), który w dowolnym miejscu i czasie może z nich skorzystać.

Z kolei jeśli nie są wystawiane faktury i miały miejsce przypadki dopłat na korzystanie z roweru po wyczerpaniu środków z opłaty inicjalnej – gdy klient (użytkownik) ponosi dodatkowe opłaty za korzystanie z roweru, zgodnie z wysokościami wynikającymi z wniosku – obowiązek podatkowy powstaje również na zasadach określonych w art. 19a ust. 7 ustawy. Zatem w przypadku, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4 ustawy, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Natomiast, gdy Wnioskodawca do tego świadczenia będzie wystawiał fakturę, faktura ta winna być wystawiona zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy z zastrzeżeniem ust. 7 i 8 tego artykułu. Wystawienie tej faktury – zgodnie z powyższymi przepisami – rodzi obowiązek podatkowy.

Podsumowując, w opisanym we wniosku przypadku usług wypożyczania roweru i opłaty inicjalnej obowiązek podatkowy – z uwagi na fakt, że opłaty te dotyczyć będą konkretnych transakcji – powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy oraz ust. 7 ustawy w momencie otrzymania zapłaty za doładowanie Konta Klienta (poprzez wpłatę opłaty inicjalnej), który uznawany jest za termin płatności za świadczoną w przyszłości usługę.

Również na podstawie ww. przepisów powstanie obowiązek podatkowy w przypadku wpłat za korzystanie z roweru po wyczerpaniu środków z opłaty inicjalnej (opisane opłaty dodatkowe) – gdyby Wnioskodawca nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Z kolei w przypadkach wystawienia zgodnie z przepisami faktury obowiązek podatkowy powstaje na zasadach wynikających z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, tj. z chwila wystawienia faktury.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie:

prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Wykonawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),
określenia momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie Miasta z tytułu najmu roweru (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Natomiast w zakresie opodatkowania wypożyczania przez Miasto rowerów podstawową stawką podatku VAT jako usługa najmu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), wydane zostało 19 lipca 2021 r. postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej nr 0112-KDIL1-2.4012.345.2021.1.ST.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin