INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2011 r. (data wpływu 18 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów:

• zakupu leków, materiałów do wypełnień, zębów akrylowych, igieł, wałeczków, masy wyciskowej, pasków ściernych dokonywanych w celu świadczenia usług stomatologicznych – jest prawidłowe,

• usług świadczonych przez pracownie protetyki stomatologicznej na rzecz Wnioskodawcy – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zakupu leków, materiałów do wypełnień, zębów akrylowych, igieł, wałeczków, masy wyciskowej, pasków ściernych dokonywanych w celu świadczenia usług stomatologicznych oraz usług świadczonych przez pracownię protetyki stomatologicznej na rzecz Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług stomatologicznych. Z uwagi na charakter świadczonych usług, które należą do usług niematerialnych ma trudności z prawidłowym zapisem w podatkowej księdze przychodowi rozchodów dokonanych zakupów:

• leków,

• materiałów do wypełnień ubytków w zębach,

• zębów akrylowych,

• igieł służących do podawania znieczuleń,

• wałeczków stomatologicznych służących do odchylenia wargi i utrzymania suchości w okolicy wykonywanego zabiegu,

• masy wyciskowej, która służy do pobierania wycisku potrzebnego do wykonania prac protetycznych,

• pasków ściernych, wykorzystywanych doczyszczenia przestrzeni między zębami oraz wykorzystywanych do nadawania gładkości wypełnień.
  
  

Wszystkie wykazane zakupy ulegają zużyciu w trakcie wykonywania usługi stomatologicznej. Dodatkowo Wnioskodawca zleca wykonanie protezy innej firmie, po wcześniejszym pobraniu wycisku na konkretną usługę protetyczną. Następnie po wykonaniu protezy przez protetyka, Wnioskodawca gotowy produkt oddaje pacjentowi w swoim gabinecie. Po wykonanej usłudze przez pracownie protetyki stomatologicznej Wnioskodawca zostaje obciążony fakturą za wykonane prace protetyczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w związku ze świadczeniem usług stomatologicznych, które mają charakter niematerialny wszystkie zakupy, tj. leki, materiały do wypełnień, zęby akrylowe, igły, wałeczki stomatologiczne, masy wyciskowe, paski ścierne winny być zaewidencjonowane w kolumnie 13 "Pozostałe wydatki", czy np. leki, materiały do wypełnień, zęby akrylowe powinny być zaksięgowane w kolumnie 10 "Zakup towarów handlowych i materiałów", gdy założone plomby, lub wstawiane zęby mają postać rzeczową...
2. Czy prace protetyczne wykonane przez pracownie protetyki stomatologicznej (protezy) na zlecenie Wnioskodawcy, które następnie po odpowiednim dopasowaniu oddaje pacjentowi, winny być zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodowi rozchodów w kolumnie 13 "Pozostałe wydatki"...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi stomatologiczne należą do usług niematerialnych, ale w toku ich wykonania możne powstać efekt materialny, np. plomba, proteza, zatem materiały zużyte do wykonania (leki, materiały do wypełnień, zęby akrylowe) mogą być zaewidencjonowane w kolumnie 10 księgi "Zakup towarów handlowych i materiałów". Natomiast zakupione igły, wałeczki stomatologiczne paski ścierne, masy wyciskowe winny być księgowane w kolumnie 13 "Pozostałe wydatki". Z kolei prace protetyczne wykonane przez pracownie protetyki stomatologicznej stanowią dla Wnioskodawcy nabycie usługi, a zatem winny być ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 13 "Pozostałe wydatki".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów:

• zakupu leków, materiałów do wypełnień, zębów akrylowych, igieł, wałeczków, masy wyciskowej, pasków ściernych należy uznać za prawidłowe,

• zakupu protez wykonywanych przez pracownie protetyki stomatologicznej należy uznać za nieprawidłowe.
  
  

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

• musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

• musi być należycie udokumentowany.
  
  

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określił Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

Zgodnie z § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

W myśl § 17 ust. 2 ww. rozporządzenia, zapisów dotyczących pozostałych wydatków dokonuje się, z zastrzeżeniem § 20 i 30, jeden raz dziennie, po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 22 ustawy o podatku dochodowym.

W świetle § 3 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia, materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi.

Materiałami pomocniczymi, w myśl § 3 pkt 1 lit. c) ww. rozporządzenia, są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości.

Z przywołanej powyżej definicji materiału pomocniczego wynika, iż warunkiem uznania określonego materiału za pomocniczy jest łączne spełnienie trzech warunków:

• materiał nie stanowi materiału podstawowego w rozumieniu przepisów rozporządzenia,

• materiał musi być zużywany w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz

• musi on bezpośrednio oddawać wyrobowi swoje właściwości.
  
  

Zgodnie z § 3 pkt 1 lit. d) ww. rozporządzenia, wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane.

Zasady dokonywania zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zostały zawarte w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia, stanowiącym objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zgodnie z treścią ww. załącznika, kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu.

Natomiast kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.

Do wpisywania łącznej kwoty wydatków wykazanych w kolumnach 12 i 13 jest przeznaczona kolumna 14.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług stomatologicznych. W tym celu dokonuje zakupu leków, materiałów do wypełnień, zębów akrylowych, igieł, wałeczków, masy wyciskowej, pasów ściernych oraz protez wykonywanych przez pracownie protetyki stomatologicznej.

Wymienione we wniosku zakupy leków, materiałów do wypełnień, zębów akrylowych oraz protez, których wykonanie Wnioskodawczyni zleca innej firmie, zalicza się do materiałów, które w procesie produkcji lub świadczenia usług stają się główną substancją gotowego wyrobu. W związku z powyższym wydatki poniesione na ww. zakupy należy ująć w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów - „zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu”.

Natomiast wydatki poniesione na zakup pozostałych przedmiotów, tj. igieł, wałeczków, masy wyciskowej, pasów ściernych, należy ująć w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów – „pozostałe wydatki”. Dodać należy jednocześnie, iż wskazane przedmioty nie stanowią materiałów podstawowych. Nie można ich także uznać za materiały pomocnicze, bowiem mimo, iż są one nabywane w celu wykonania usługi, to nie oddają bezpośrednio usługom swoich właściwości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.