2019.03.18 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-3.4010.13.2019.2.MO
z 18 marca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 stycznia 2019 r. (data wpływu 10 stycznia 2019 r.), uzupełnionym 27 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalania, czy:

kwota należna Wnioskodawcy z tytułu przejęcia długu w wysokości rat kapitałowych pożyczki, stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest nieprawidłowe,
wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu przejęcia długu w wysokości odsetek niewymagalnych od pożyczki (niespłacone odsetki od pożyczek, które będą do spłaty w następnych okresach), stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2019 r., wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalania, czy:

kwota należna Wnioskodawcy z tytułu przejęcia długu w wysokości rat kapitałowych pożyczki, stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT,
wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu przejęcia długu w wysokości odsetek niewymagalnych od pożyczki (niespłacone odsetki od pożyczek, które będą do spłaty w następnych okresach), stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 19 lutego 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.13.2019.1.MO wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 27 lutego 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako „Kupujący” w dniu 30 października 2017 r. zawarł ze Spółką z o.o. zwanym dalej „Sprzedającym” przedwstępną umowę sprzedaży maszyny. Przedmiotem sprzedaży jest kompletna linia produkcyjna wraz z rozdmuchiwarką oraz sprężarką („Maszyna”). Maszyna będzie wykorzystywana przez Kupującego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Sprzedający na zakup Maszyny zaciągnął 3 pożyczki zgodnie z zawartymi z instytucją finansową umowami pożyczek. Maszyna jest przedmiotem zastawu rejestrowego na rzecz Pożyczkodawcy z tytułu zawartych umów pożyczek. Pożyczki są częściowo spłacone zgodnie z harmonogramem spłat. Okres pozostały spłat pożyczek wynosi jeszcze około trzech lat.

Strony uzgodniły, że cena sprzedaży Maszyny zostanie zapłacona w następujący sposób:

Kupujący przejmie zobowiązania Sprzedającego z tytułu pożyczek udzielonych Sprzedającemu przez pożyczkodawcę na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej, jednak do kwoty nie wyższej niż cena sprzedaży;
jeżeli różnica pomiędzy ceną sprzedaży a saldem zobowiązań (raty kapitałowe plus odsetki) z tytułu pożyczek udzielonych Sprzedającemu przez pożyczkodawcę na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej będzie liczbą dodatnią, Kupujący zapłaci Sprzedającemu kwotę takiej różnicy.

Z treści zawartej umowy przedwstępnej wynika, że Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego jako pożyczkobiorcy z zawartych umów pożyczek z pożyczkodawcą, które zostały zaciągnięte na sfinansowanie przez Sprzedającego zakupu Maszyny. Przejęcie długów zostanie dokonane na podstawie odpowiednich umów zgodnie z przepisem art. 519 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny dalej „Kodeks Cywilny”.

Na skutek przejęcia długu, Kupujący w wyniku wstąpienia w miejsce Sprzedającego, zwolni Sprzedającego z zobowiązań wynikających z zawartych umów pożyczek. Przejęcie zobowiązań nastąpi w wysokości salda zobowiązań obejmującego raty kapitałowe i odsetki, jakie są lub będą należne pożyczkodawcy do końca obowiązywania zawartych umów pożyczek, jednak do kwoty nie wyższej niż cena sprzedaży Maszyny. Jeżeli różnica pomiędzy ceną sprzedaży a saldem zobowiązań z tytułu pożyczek będzie liczbą dodatnią, Kupujący zapłaci Sprzedającemu kwotę takiej różnicy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przejęcie przez Kupującego zobowiązań Sprzedającego z tytułu umów pożyczek nastąpi za wynagrodzeniem, którego wysokość będzie odpowiadała wysokości odsetek od dnia przejęcia do końca trwania umów pożyczek.

Powyższe wynika z faktu, iż zapłata przez Kupującego ceny sprzedaży Maszyny ma nastąpić właśnie poprzez przejęcie zobowiązań Sprzedającego z tytułu umów pożyczek w wysokości niespłaconych rat pożyczek, odsetek wymagalnych naliczonych do dnia przejęcia długu oraz odsetek niewymagalnych a wyliczonych jakie Sprzedający musiałby zapłacić pożyczkodawcy do końca trwania umów pożyczek. Kupujący dokona potrącenia należnego mu wynagrodzenia z tytułu przejęcia długu z zobowiązaniem Kupującego w stosunku do Sprzedającego do zapłaty ceny sprzedaży Maszyny. Kupującemu zatem przysługuje dodatkowe świadczenie z tytułu przejęcia długu w wysokości odsetek niewymagalnych a wyliczonych jakie Sprzedający musiałby zapłacić pożyczkodawcy do końca trwania umów pożyczek (takie same jakie byłyby należne pożyczkodawcy w przypadku wcześniejszej spłaty pożyczek w dniu zawarcia umowy sprzedaży Maszyny).

Jako, że Kupujący przejmie zobowiązania Sprzedającego z tytułu pożyczek, będzie on zobowiązany do spłaty pożyczek na warunkach określonych w umowach (zapłata rat kapitałowych + odsetek).

Wnioskodawca ma wątpliwości w kwestii uzyskania przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z przejęciem zobowiązań Sprzedającego z tytułu umów pożyczek przez kupującego za wynagrodzeniem.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

Czy kwota należna Wnioskodawcy z tytułu przejęcia długu w wysokości rat kapitałowych pożyczki, stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Czy wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu przejęcia długu w wysokości odsetek niewymagalnych od pożyczki (niespłacone odsetki od pożyczek, które będą do spłaty w następnych okresach), stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu przejęcia umów pożyczek i otrzymania środków pieniężnych z tego tytułu w wysokości przejmowanego długu, nie będzie on zobowiązany do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT w przypadku dokonania potrącenia wzajemnych należności. Twierdzenie takie wywodzi z interpretacji art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazując, że warunkiem powstania przychodu, w rozumieniu ustawy podatkowej, jest jego definitywny (bezzwrotny) charakter co nie będzie miało miejsca w stanie faktycznym objętym wnioskiem.

Takie stanowisko podzielają również sądy, żeby wskazać jedynie kilka przykładów:

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 stycznia 2018 r. II FSK 43/16, Wynagrodzenie za przejęcie długu z tytułu zaciągniętej pożyczki powinno być traktowane analogicznie do otrzymanych pożyczek (kredytów), które zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. nie stanowią przychodu pożyczkobiorcy (kredytobiorcy).
Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 września 2017 r. II FSK 2666/15 Wynagrodzenie za przejęcie długu z tytułu zaciągniętego kredytu powinno być traktowane analogicznie do otrzymanych kredytów (pożyczek), które zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. nie stanowią przychodu kredytobiorcy (pożyczkobiorcy).
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 marca 2016 r. III SA/Wa 225/15 Przejęcie długu jako zdarzenie niegenerujące przychodu na gruncie CIT. Jeżeli w wyniku przeniesienia długu w trybie art. 519 § 1 k.c. nie dojdzie do przekształcenia umowy kredytowej w inny stosunek obligacyjny, to użyty w art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. zwrot "otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów)" należy odnieść do tej części niespłaconego przez pierwotnego dłużnika kredytu, która w związku z przeniesieniem długu została przekazana przejmującemu, a ten ostatni obowiązany jest te kwoty spłacać wierzycielowi, z uwzględnieniem warunków przewidzianych w umowie pożyczki (kredytowej), stając się jej stroną.

Podsumowując, kwoty otrzymane z tytułu przejęcia długu w wysokości wartości pożyczki (niespłacone raty pożyczki), płatne w formie potrącenia (kompensaty), nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT.

Ad. 2

Należna Wnioskodawcy zapłata za przejęcie Długu w postaci Wynagrodzenia - w wysokości odsetek które nie będą wymagalne na dzień przejęcia długu nie będzie stanowiła pożyczki, ani kredytu otrzymanego pod tytułem zwrotnym, lecz świadczenie pieniężne związane z przeprowadzoną transakcją przejęcia długu. Wynagrodzenie z tytułu przejęcia długu w wysokości wartości odsetek niewymagalnych od pożyczki (niespłacone odsetki od pożyczki które będą do spłaty w następnych okresach), płatne w formie potrącenia (kompensaty), będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w części za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „updop”), nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii.

I tak, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe.

W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danego podatnika decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa jego aktywa, a więc takie, którymi podatnik może rozporządzać jak właściciel.

Z kolei, art. 12 ust. 4 updop, zawiera zamknięty katalog przysporzeń, które nie są zaliczane do przychodów podatkowych. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 updop do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako „Kupujący” w dniu 30 października 2017 r. zawarł ze Spółką z o.o. zwaną dalej „Sprzedającym” przedwstępną umowę sprzedaży maszyny. Sprzedający na zakup Maszyny zaciągnął 3 pożyczki zgodnie z zawartymi z instytucją finansową umowami pożyczek. Pożyczki są częściowo spłacone zgodnie z harmonogramem spłat. Okres pozostały spłat pożyczek wynosi jeszcze około trzech lat.

Strony uzgodniły, że cena sprzedaży Maszyny zostanie zapłacona w następujący sposób:

Kupujący przejmie zobowiązania Sprzedającego z tytułu pożyczek udzielonych Sprzedającemu przez pożyczkodawcę na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej, jednak do kwoty nie wyższej niż cena sprzedaży;
jeżeli różnica pomiędzy ceną sprzedaży a saldem zobowiązań (raty kapitałowe plus odsetki) z tytułu pożyczek udzielonych Sprzedającemu przez pożyczkodawcę na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej będzie liczbą dodatnią, Kupujący zapłaci Sprzedającemu kwotę takiej różnicy.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy w pierwszej kolejności wskazać, że instytucja przejęcia długu uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm., dalej: „KC”). Zgodnie z art. 519 § 1 KC, osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Z istoty powyższego wynika, że przejemca wstępuje w sytuację prawną dotychczasowego dłużnika, który zostaje z długu zwolniony.

Zgodnie z art. 519 § 2 pkt 1 i 2 KC przejęcie długu może nastąpić przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika (…) lub przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela (…).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnicy często korzystają z zewnętrznych źródeł finansowania, w szczególności w postaci pożyczek i kredytów.

Należy w tym miejscu podkreślić, że na mocy art. 353¹ KC, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Podmiotom prawa cywilnego przyznano zatem określoną swobodę w kształtowaniu łączących je stosunków umownych. Należy jednak odróżnić skutki, jakie dana czynność prawna wywołuje na gruncie prawa cywilnego i na gruncie prawa podatkowego. W szczególności, wejście – na gruncie prawa cywilnego – w określone prawa i obowiązki danego podmiotu może być wynikiem porozumienia zainteresowanych podmiotów. Na gruncie prawa podatkowego skutek taki ma miejsce wyłącznie w sytuacjach wskazanych przez ustawodawcę. Podmiot prowadzący działalność gospodarczą powinien mieć zatem świadomość odrębności pomiędzy cywilnoprawnymi i podatkowoprawnymi skutkami dokonania czynności prawnej, jaką będzie przyjęcie przez Wnioskodawcę wskazanych zobowiązań pożyczkowych.

Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że opisana we wniosku transakcja przejęcia długu nie jest tożsama z otrzymaniem pożyczki przez Wnioskodawcę, zatem powołany przez Wnioskodawcę art. 12 ust. 4 pkt 1 updop nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania. W szczególności, przejęcie zobowiązania pożyczkowego Spółki z o.o. na zakup Maszyny, nie stanowi otrzymania przez Wnioskodawcę pożyczki na ten cel. Pomimo, że obie sytuacje w sensie ekonomicznym miałyby podobny skutek, nie można, podobnych skutków różnego rodzaju rozwiązań przyjętych przez podatnika utożsamiać i przenosić wprost na grunt skutków podatkowych.

W konsekwencji przejęcia długu Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, a zatem jego aktywa ulegną zwiększeniu. Do zwiększenia aktywów Wnioskodawcy dojdzie w sposób trwały i definitywny. Wnioskodawca będzie mógł władać uzyskanymi środkami jako ich właściciel. Otrzymane środki nie będą stanowiły pożyczki (ani kredytu) otrzymanej pod tytułem zwrotnym, lecz wynagrodzenie z tytułu przeprowadzonej transakcji przejęcia długu. Potwierdzeniem tego jest fakt, iż Wnioskodawca dokona potrącenia należnego mu wynagrodzenia z tytułu przejęcia długu z zobowiązaniem wobec Sprzedającego do zapłaty ceny sprzedaży Maszyny.

W świetle powyższego, w efekcie planowanej transakcji przejęcia długu Wnioskodawca uzyska przychód podatkowy w wysokości otrzymanych środków – czy to pieniężnych, czy to w postaci wzajemnego potrącenia roszczeń.

Zgodnie z art. 498 § 1 K.c., gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (art. 498 § 2 K.c.).

Zatem, kwota należna Wnioskodawcy z tytułu przejęcia długu w wysokości rat kapitałowych pożyczki, jak również wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu przejęcia długu w wysokości niewymagalnych odsetek od pożyczki stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalania, czy:

kwota należna Wnioskodawcy z tytułu przejęcia długu w wysokości rat kapitałowych pożyczki, stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT– jest nieprawidłowe,
wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu przejęcia długu w wysokości odsetek niewymagalnych od pożyczki (niespłacone odsetki od pożyczek, które będą do spłaty w następnych okresach), stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT - jest prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych wyroków wskazać należy, że nie są one wiążące dla organu podatkowego. Orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko w tych sprawach wydane rozstrzygnięcia są wiążące. W związku z tym, organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Nadmienia, się że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3 i 4 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin