Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP1-2.4012.19.2019.2.RD
z 28 marca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2018 r. (data wpływu 9 stycznia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 12 marca 2019 r. (data wpływu 19 marca 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 1 marca 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 5 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

• prawidłowe w zakresie rozpoznania świadczenia usług, rozpoznania importu usług, obowiązku wystawienia faktury w związku z przenoszeniem udziału kosztów zarządzania na spółki Grupy X., wykazania podatku należnego na fakturze, stawki podatku,
  

• nieprawidłowe w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego jak i wykonania usługi w związku z opłatą ponoszoną na rzecz F. oraz przy przenoszeniu udziału kosztów zarządzania na spółki Grupy X..
  
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania świadczenia usług, rozpoznania importu usług, dokumentowania świadczenia, stawki podatku, ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz wykonania usługi.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 12 marca 2019 r., złożonym w dniu 12 marca 2019 r. (data wpływu 19 marca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 1 marca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

X. S.A. jest spółką akcyjną, opodatkowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Spółka jest zarejestrowanym polskim podatnikiem VAT czynnym. Jedynym akcjonariuszem Spółki jest Skarb Państwa (100% udział w kapitale zakładowym).

Spółka powstała w wyniku komercjalizacji Przedsiębiorstwa Państwowego na podstawie przepisów ustawy (dalej: ustawa o X.).

Zgodnie ze statutem X. S.A. wykonuje zadania związane z zarządzaniem holdingiem - Grupą X., w tym nadzoruje i koordynuje działania innych spółek, wyznacza im cele i dba o ich realizację. Dodatkowo koordynuje działania komunikacyjno-marketingowe całej Grupy. Oddzielną funkcją X. S.A. jest nadzór właścicielski nad spółkami należącymi do Grupy. Ponadto, działalność Spółki obejmuje m.in. takie czynności jak: zarządzanie nieruchomościami, zagospodarowanie, wynajem, kupno i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, zarządzanie nieruchomościami na zlecenie, wykonywanie robót ogólnobudowlanych w zakresie obiektów inżynierskich i budowlanych, działalność geodezyjną i poligraficzną, działalność polegającą na pośrednictwie finansowym, zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi i zbiorczym portfelem papierów wartościowych i inną działalność według KRS.

Na podstawie ustawy X. S.A. wstąpiła we wszystkie stosunki prawne, których podmiotem było przedsiębiorstwo państwowe X., bez względu na charakter prawny tych stosunków. W związku z nadaniem przez ustawodawcę X. S.A. statusu prawnego pp X., X. S.A. weszła w prawa i obowiązki członka w organizacjach międzynarodowych, do których należało pp X., w tym organizacji F. (F.).

F. jest europejskim stowarzyszeniem z siedzibą w Szwajcarii. Zostało utworzone w 1872 r. podczas europejskiej konferencji w (Niemczech na temat rozkładów jazdy i ustanowienia harmonogramu pociągów międzynarodowych. W 1925 r. X. dołączyło do F.. Obecnie w F. bierze udział 92 przedsiębiorstw z 31 krajów europejskich. W 2005 r. F. przekształciło się w jednolitą organizację przewoźników kolejowych (z końcem 2004 r. organizację opuścili zarządcy infrastruktury). Od 01.01.2005 r. F. jest jednolitą organizacją przewoźników kolejowych. Członkiem F. może zostać każde przedsiębiorstwo kolejowe, które dostosowuje swoje usługi do międzynarodowych rozkładów jazdy. F. określa harmonizację międzynarodowych planów i wniosków wyznaczania tras dla europejskiego ruchu kolejowego. W ruchu pasażerskim i towarowym wszystkie koleje korzystają z usług F., dla zaplanowania i wdrożenia rozkładów jazdy w Europie. Dla realizacji tych celów F. oferuje swoim członkom europejską platformę koordynacji, za pośrednictwem której są planowane międzynarodowe rozkłady jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym. Proces planowania międzynarodowych rozkładów jazdy jest zsynchronizowany z harmonogramem zarządców infrastruktury.

W ramach F. działają komisje:

• Komisja przewozów pasażerskich - zapewnia członkom F. platformę koordynacyjną do międzynarodowej harmonizacji rozkładów jazdy i planowania transgranicznego ruchu pasażerskiego.
  

• Komisja przewozów towarowych - zapewnia członkom F. platformę koordynacyjną do międzynarodowej harmonizacji rozkładów jazdy i planowania transgranicznego ruchu towarowego.
  
  
  

Zgodnie ze statutem F., członkowie stowarzyszenia ponoszą opłaty w zależności od przypadających na członka udziału („member’s shares”) w kosztach. Członkowie wnoszą opłatę z góry na początku roku (w I kwartale) którego dotyczy, w oparciu o zatwierdzony w roku poprzedzającym (czerwiec) przez Zgromadzenie Plenarne budżet. Budżet dotyczy roku kalendarzowego tj. od 1 stycznia do 31 grudnia. Udział członków w kosztach F. jest uzależniony od przyznanej członkowi kategorii. Kategoryzacja członka następuje na podstawie statystyk Międzynarodowego Związku i natężenia ruchu kolejowego, w oparciu o:

• zasięg międzynarodowych przewozów kolejowych,
  

• wyniki w przewozach towarowych i pasażerskich,
  

• ilość i wykorzystanie przejść granicznych,
  

• zakres międzynarodowej współpracy z innymi przedsiębiorstwami przewozowymi.
  
  
  

Kategorie są oznaczone od „A” do „I”. X. S.A. należy do członków w kategorii „B” (wysoka kategoria). Zgodnie ze statutem F., od przyznanej kategorii zależy siła głosu członka i wysokość opłaty/udziału w kosztach F.. W 2017 r. opłata X. S.A. do F. wyniosła 106.682 CHF. X. S.A. wnosi opłatę do F. po otrzymaniu faktury (lnvoice). Opłata jest opisywana przez F. jako koszty zarządzania „management costs” i nie jest opodatkowana podatkiem VAT.

Zgodnie ze Statutem tej organizacji F. oferuje swoim członkom neutralną międzynarodową platformę koordynacyjną, której celem jest planowanie międzynarodowych rozkładów jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym. W ramach tej platformy konsultowane są opóźnienia, wszelkie ograniczenia w ruchu międzynarodowym spowodowane inwestycjami, procesowanie wniosków o nowe trasy, redukcja szczytowych obciążeń na linii, zwiększenie stabilności i jakości rozkładów jazdy. Dzięki tej platformie członkowie uzyskują dodatkowo bezpieczeństwo w ruchu kolejowym.

F. wspiera pracę członków poprzez wdrożenie procesu planowania w oparciu o wymagania dyrektyw UE. F. aktywnie reprezentuje interesy operacyjne i strategiczne swoich członków wobec zarządców infrastruktury, organizacji europejskich i władz międzynarodowych. F. prowadzi platformę dla międzynarodowych kontaktów i współpracy między przewoźnikami kolejowymi.

X. S.A. reprezentując wszystkie spółki Grupy X., integruje spółki pod rozpoznawalnym logo X. Spółki C. S.A. i Y. S.A. korzystają z uprawnień wynikających z tytułu członkostwa X. S.A. w F., na podstawie zawieranych co roku umów cywilno - prawnych. Zgodnie z umową C. S.A. i Y. S.A. refundują w równych częściach koszty opłaty do F. poniesione przez X. S.A. według otrzymanej faktury od F.. Umowy ze spółkami są zawierane w roku kalendarzowym, którego dotyczy refundacja. Zgodnie z umową spółki zobowiązują się zapłacić X. S.A. zaliczkę na kwotę stanowiącą wysokość partycypacji przepadającej na spółki w faktycznie poniesionych przez X. S.A. kosztach opłaty do F., powiększonej o podatek VAT według obowiązującej stawki 23%, na podstawie wystawionej przez X. S.A. faktury proforma, płatnej przelewem rachunek bankowy na wskazany na fakturze proforma. X. S.A. po otrzymaniu płatności wystawia zgodnie z obowiązującymi przepisami fakturę VAT. Po zakończeniu roku, którego dotyczą wpłacone zaliczki z tytułu opłat do F., X. S.A. wystawia na spółki faktury rozliczające udział w kosztach F.

W ramach członkostwa X. S.A. w F. C. S.A. i Y. S.A. otrzymują możliwość udziału w europejskiej platformie koordynacji międzynarodowych rozkładów jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym. Udział spółek w F. odbywa się za pośrednictwem ich ekspertów.

W uzupełnieniu do wniosku na pytanie Organu oznaczone jako pkt 2 lit. a „czy F. (F.) na rzecz którego Wnioskodawca ponosi opłaty z tytułu kosztów zarządzania nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski” Wnioskodawca wskazał, że F. (dalej „F.” lub „Organizacja”) nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Na pytania Organu oznaczone jako pkt 2 lit. b i q „jaki charakter mają ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz F. opłaty z tytułu kosztów zarządzania w tym czy opłaty z tytułu kosztów zarządzania są opłatą z tytułu składki członkowskiej która dokonywana jest jedynie w związku z przynależnością do F. (członkowstwem) i nie ma związku z osiąganymi korzyściami przez Spółkę, czy też może ponoszone opłaty z tytułu kosztów zarządzania są niezależne i odrębne od ewentualnej opłaty z tytułu składki członkowskiej, czy też może opłaty z tytułu kosztów zarządzania są składką członkowską jednak mają bezpośredni związek z korzyściami jakie odnosi Wnioskodawca”, oraz „co konkretnie należy rozumieć przez „europejską platformę koordynacyjną” Wnioskodawca wskazał, że opłata wnoszona przez członków Organizacji na jej rzecz - w tym przez X. S.A. - ma charakter pokrycia kosztów realizacji zadań wykonywanych przez F. dla swoich członków, związanych z procesem opracowywania rocznego rozkładu jazdy dla pociągów międzynarodowych w ruchu pasażerskim i towarowym oraz bezpośrednich kosztów działalności tej Organizacji. F. zapewnia swoim członkom europejską platformę koordynacyjną, która obejmuje cały proces planowania rozkładu jazdy, w tym organizację, prowadzenie i koordynowanie wszystkich konferencji F. (F. A, F. B, F. C). F. odpowiada za organizację konferencji również pod względem logistycznym (zapewnienie miejsca spotkań, rozesłanie zaproszeń etc.). Zatem członkowie pokrywają tylko koszty swojego dojazdu i noclegu. Konferencje gromadzą wszystkie zainteresowane strony w jednym miejscu, co znacząco ułatwia kontakt i skraca czas uzgodnień.

Poszczególne etapy to:

1. konferencja koordynacyjna F. A to przygotowanie wniosków o przydzielenie trasy, odbywa się w styczniu;
2. konferencja koordynacyjna F. B to finalizacja wniosków o przydzielenie trasy, odbywa się na przełomie marca i kwietnia;
3. konferencja koordynacyjna F. C zaplanowana na lipiec obejmuje następujące działania:
   • zatwierdzenie projektu rozkładu jazdy i formułowanie ewentualnych uwag,
     
   • przygotowanie i harmonizacja „późnych wniosków o przyznanie trasy” (wniosków złożonych poza harmonogramem),
     
   • konsultacje dotyczące działań w zakresie robót budowlanych/torowych o oddziaływaniu międzynarodowym.
   
   

Proces planowania jest wspierany przez system P. (Path... / system koordynacji tras). P. jest internetowym systemem komunikacyjnym dla międzynarodowego procesu koordynacji pomiędzy przedsiębiorstwami kolejowymi a zarządcami infrastruktury w fazie planowania tras pociągów (wnioski przewoźników, sprawdzenie możliwości przez zarządców infrastruktury aż do osiągnięcia finalnej trasy). F. wspiera użytkowników P. podczas całego procesu planowania, jak również informuje ich o nowych procesach i funkcjach systemu. F. wspiera członków w zakresie użytkowania tego systemu np. przyjmuje uwagi dot. ewentualnych braków, czy błędów i podejmuje działania na rzecz ich usunięcia. F. pokrywa koszty utrzymania tego systemu.

Na pytanie Organu oznaczone jako pkt 2 lit. c „czy opłaty z tytułu kosztów zarządzania wynikają z zawartej umowy ustnej/pisemnej z F., w jaki sposób jest ustalana/określona wysokość opłat z tytułu kosztów zarządzania, od czego zależne są opłaty z tytułu kosztów zarządzania ponoszona przez Wnioskodawcę” Wnioskodawca wskazał, że opłata wnoszona przez X. S.A. na rzecz F. nie wynika z umowy, lecz ze statutu i z przyjętego na Zgromadzeniu Plenarnym budżetu Organizacji na dany rok. Zgodnie ze statutem F., członkowie ponoszą opłaty w zależności od przypadających na członka udziału („member’s shares”) w kosztach Organizacji. Udział członków w kosztach F. jest uzależniony od przyznanej członkowi kategorii. Kategoryzacja członka następuje na podstawie statystyk Międzynarodowego Związku i natężenia ruchu kolejowego, w oparciu o:

• zasięg międzynarodowych przewozów kolejowych,
  

• wyniki w przewozach towarowych i pasażerskich,
  

• ilość i wykorzystanie przejść granicznych,
  

• zakres międzynarodowej współpracy z innymi przedsiębiorstwami przewozowymi.
  
  
  

Kategorie są oznaczone od „A” do „I”. X. S.A. należy do członków w kategorii „B” (wysoka kategoria). Zgodnie ze statutem F., od przyznanej kategorii zależy siła głosu członka i wysokość opłaty/udziału w kosztach F..

Na pytanie Organu oznaczone jako pkt 2 lit. d „czy opłaty z tytułu kosztów zarządzania ponoszone przez Wnioskodawcę uprawniają Wnioskodawcę tylko do bycia członkiem F. przez dany rok” Wnioskodawca wskazał, że uprawnienie do bycia członkiem Organizacji nie jest określone przedziałem czasowym. Konsekwencje zalegania przez członka w opłacie na rzecz Organizacji określa statut F.. Zgodnie ze statutem F., możliwe jest odebranie członkowi prawa głosowania, zablokowania praw wyborczych przy wyborze kandydata na stanowisko np. Członka Zarządu F., aż do możliwości wykluczenia z organizacji. Członkostwo w F. zobowiązuje członków tej organizacji do uiszczenia opłaty na rzecz F. w wysokości wskazanej w fakturze wystawionej przez F., która wynika z udziału członka („member’s shares”) w kosztach organizacji uzależnionego od przyznanej członkowi kategorii i przyjętego przez Zgromadzenie Plenarne budżetu tej Organizacji na dany rok.

Na pytanie Organu oznaczone jako pkt 2 lit. e „czy ostatni dzień roku objętego opłatą z tytułu kosztów zarządzania oznacza dzień zakończenia bycia członkiem w F. w przypadku nieuiszczenia opłaty na kolejny rok” Wnioskodawca wskazał, że ostatni dzień roku objętego opłatą nie oznacza dnia zakończenia bycia członkiem w F. w przypadku nie uiszczenia opłaty.

Na pytanie Organu oznaczone jako pkt 2 lit. f „do jakich konkretnie czynności zobowiązany jest Wnioskodawca z tytułu bycia członkiem F.” Wnioskodawca wskazał, że X. S.A. w ramach członkostwa w F. jest zobowiązana do uiszczania opłat należnych F., aktywnego udziału w konferencjach koordynacyjnych F. (tj. F. A, F. B, F. C), a także w innych konferencjach organizowanych przez F..

Istotnym jest, iż członkostwo X. S.A. w F. nie polega tylko na tym, aby być tylko członkiem w tej Organizacji, ale na tym, aby spółki przewozowe X. S.A. należące do Grupy X. (C. S.A. i Y. S.A.) mogły osiągnąć jak najkorzystniejsze finalne trasy w planowaniu międzynarodowych rozkładów jazdy. W związku z tym, w interesie wszystkich członków F., w tym X. S.A. (oraz ww. spółek Grupy X.), jest osiągnięcie jak najkorzystniejszych tras dla siebie oraz uzgodnienie korzystnej dla siebie oferty przewozowej i zestawienia składów na dany rozkład jazdy (np. rozkład jazdy 2019/2020). Aby ten cel zrealizować, członkowie muszą być obecni i brać aktywny udział w konferencjach koordynacyjnych F. (tj. F. A, F. B, F. C), a także w innych konferencjach organizowanych przez F. takich jak np.:

• konferencje E. - uzgadnianie i współpraca z biurami rezerwacji obcych kolei w zakresie zastępczych rozkładów jazdy pociągów międzynarodowych z powodu prowadzenia modernizacji linii kolejowych w poszczególnych krajach,
  

• konferencje tzw. Route woche - wstępne przekazanie propozycji oferty międzynarodowej na kolejny rozkład jazdy, opracowanie danych w systemie P., etc.
  
  
  

Bierne członkostwo w F. nie ma sensu.

Na pytanie Organu oznaczone jako pkt 2 lit. g „do wykonania jakich konkretnie czynności na rzecz Wnioskodawcy zobowiązany jest F. w ramach członkostwa w F.” Wnioskodawca wskazał, że F. oferuje swoim członkom neutralną międzynarodową platformę koordynacyjną (jak wskazano w odpowiedzi w zakresie pkt b) powyżej), której celem jest planowanie międzynarodowych rozkładów jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym. W ramach tej platformy konsultowane są opóźnienia, wszelkie ograniczenia w ruchu międzynarodowym spowodowane inwestycjami, procesowanie wniosków o nowe trasy, redukcja szczytowych obciążeń na linii, zwiększenie stabilności i jakości rozkładów jazdy. Dzięki tej platformie członkowie uzyskują dodatkowo bezpieczeństwo w ruchu kolejowym. F. wspiera pracę członków poprzez wdrożenie procesu planowania w oparciu o wymagania dyrektyw UE. F. aktywnie reprezentuje interesy operacyjne i strategiczne swoich członków wobec zarządców infrastruktury, organizacji europejskich i władz międzynarodowych. F. prowadzi platformę koordynacyjną przy wsparciu narzędzia internetowego - systemu P. (Path... / system koordynacji tras). F. wspiera użytkowników P. podczas całego procesu planowania, jak również informuje ich o nowych procesach i funkcjach systemu. F. wspiera członków w zakresie użytkowania tego systemu. Ponadto F. odpowiada za organizację konferencji również pod względem logistycznym (np. zapewnienie miejsca spotkań).

Na pytanie Organu oznaczone jako pkt 2 lit. h „czy opłaty z tytułu kosztów zarządzania ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz F. są związane ze świadczeniem przez F. konkretnej usługi” Wnioskodawca wskazał, że jak wynika z wyjaśnień dotyczących pkt b) i g), można przyjąć, iż opłata na rzecz F. jest generalnie związana z zapewnieniem członkom F. europejskiej platformy koordynacyjnej, której celem jest planowanie międzynarodowych rozkładów jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym. Działanie to ma charakter ciągły. W sytuacji tej nie można mówić o świadczeniu przez F. konkretnej usługi lecz raczej ogółu usług zmierzających do osiągnięcia celu jakim jest zapewnieniem członkom F. europejskiej platformy koordynacyjnej

Na pytanie Organu oznaczone jako pkt 2 lit. i „jeśli ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz F. opłaty z tytułu kosztów zarządzania są związane ze świadczeniem przez F. konkretnej usługi należy jednoznacznie i precyzyjnie wskazać jaką konkretną usługę świadczy F. w tym należy wskazać na czym ta usługa polega oraz należy wskazać inne informacje dotyczące tej usługi (w zależności od charakteru tej usługi) niezbędne w celu ustalenia miejsca świadczenia, właściwej stawki podatku, momentu powstania obowiązku podatkowego, momentu wykonania tej usługi” Wnioskodawca wskazał jak wskazano w pkt h) opłata na rzecz F. jest związana z zapewnieniem członkom F. europejskiej platformy koordynacyjnej, której celem jest planowanie międzynarodowych rozkładów jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym. Wyjaśnienie, na czym polegają działania F. zostało udzielone w pkt b) i g.

Na pytania Organu oznaczone jako pkt 2 lit. j oraz k „precyzyjne wskazanie momentu wnoszenia przez Wnioskodawcę na rzecz F. opłat z tytułu kosztów zarządzania, tj. na jakim konkretnie etapie członkostwa Wnioskodawca ponosi opłaty z tytułu kosztów zarządzania na rzecz F. (w jakim stopniu jest wówczas zrealizowana ewentualna usługa realizowana przez F.)” oraz „precyzyjne opisanie zasad wnoszenia przez Wnioskodawcę na rzecz F. opłat z tytułu kosztów zarządzania w tym w jakich sytuacjach są wnoszone opłaty, czy są to opłaty cząstkowe wnoszone po zrealizowaniu danego określonego etapu członkostwa w F.” Wnioskodawca wskazał, że co roku w I kwartale F. wystawia na rzecz członków w tym X. S.A. fakturę („invoice”), w oparciu o budżet zatwierdzony w roku poprzedzającym (czerwiec) przez Zgromadzenie Plenarne F.. Budżet dotyczy oku kalendarzowego, tj. okresu od 1 stycznia do 31 grudnia. Na podstawie tej faktury członkowie wnoszą opłatę z góry na rzecz F.. Oznacza to np., że członek F. otrzymuje fakturę w I kwartale 2019 r. z tytułu opłaty dotyczącej 2019 r. Opłata dokonywana jest w walucie CHF oraz jest opisywana przez F. jako koszty zarządzania „management costs”. Ww. faktura nie uwzględnia podatku VAT (kwestia rozliczenia Spółki z tytułu tego podatku została przedstawiona we wniosku o interpretację). Usługa świadczona przez F. na rzecz swoich członków jest cykliczna i powtarzalna co roku w wynika z okresu ważności (1 rok) rozkładów jazdy. W 2019 r. są uzgadniane oferty przewozowe na rozkład jazdy 2019/2020, natomiast w przyszłym roku (2020) będą uzgadniane rozkłady jazdy 2020/2021.

Na pytania Organu oznaczone jako pkt 2 lit. l-p „jaki charakter mają ponoszone przez spółki z Grupy X. refakturowane przez Wnioskodawcę koszty zarządzania F., czy koszty zarządzania F. wynikają z zawartej umowy ustnej/pisemnej z Wnioskodawcą, w jaki sposób jest ustalana/określona wysokość tych kosztów, od czego zależne są koszty ponoszone przez spółki z Grupy X.”, „czy ponoszone przez spółki z Grupy X. koszty zarządzania F. są związane z nabyciem przez te spółki konkretnej usługi”, „jeśli ponoszone przez spółki z Grupy X. na rzecz Wnioskodawcy koszty zarządzania F. są związane z nabyciem przez te spółki konkretnej usługi należy jednoznacznie i precyzyjnie wskazać jaką konkretnie usługę nabywają spółki, w tym należy wskazać na czym ta usługa polega oraz należy wskazać inne informacje dotyczące tej usługi (w zależności od charakteru tej usługi) niezbędne w celu ustalenia miejsca świadczenia, właściwej stawki podatku, momentu powstania obowiązku podatkowego, momentu wykonania tej usługi”, „precyzyjne wskazanie momentu ponoszenia przez spółki z Grupy X. kosztu zarządzania F., tj. na jakim konkretnie etapie członkostwa spółki z Grupy X. ponoszą refakturowane przez Wnioskodawcę koszty zarządzania F. (w jakim stopniu jest wówczas zrealizowana ewentualna usługa realizowana w ramach członkowstwa)”, „precyzyjne opisanie zasad ponoszenia przez spółki z Grupy kosztów zarządzania F. w tym w jakich sytuacjach są ponoszone koszty, czy są to koszty cząstkowe wnoszone po zrealizowaniu danego określonego etapu członkostwa w F.” Wnioskodawca wskazał, że przynależność przedsiębiorstwa (którego następcą prawnym jest X. S.A.) do Organizacji ma długą historię - w zakresie przewozów pasażerskich sięga bowiem 1872 r., natomiast w zakresie przewozów towarowych - 1925 r.

Spółki C. S.A. i Y. S.A. natomiast korzystają z uprawnień wynikających z tytułu członkostwa X. S.A. w F. na podstawie zawieranych co roku umów cywilno-prawnych (z okresem ważności od 1 stycznia do 31 grudnia).

W ramach członkostwa X. S.A. w F., C. S.A. i Y. S.A. otrzymują możliwość udziału w europejskiej platformie koordynacji międzynarodowych rozkładów jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym. Udział ww. spółek w F. odbywa się za pośrednictwem ich ekspertów. Uzgadnianie oferty przewozowej na rozkład jazdy ma charakter cykliczny i co roku powtarzalny z uwagi na termin ważności rozkładów jazdy (1 rok).

C. S.A. i Y. S.A. refundują w walucie PLN - w równych częściach - całkowite koszty opłat do F. ponoszone przez X. S.A. na podstawie otrzymanej faktury od F.. Umowy z ww. spółkami są zawierane w roku kalendarzowym, którego dotyczy refundacja. Zgodnie z umowami, ww. spółki zobowiązują się zapłacić X. S.A. zaliczkę na kwotę stanowiącą wysokość partycypacji przypadającej na spółki w faktycznie poniesionych przez X. S.A. kosztach opłaty do F., powiększonej o podatek VAT według obowiązującej stawki 23%, na podstawie wystawionej przez X. S.A. faktury proforma, płatnej przelewem rachunek bankowy na wskazany na fakturze proforma. X. S.A. po otrzymaniu płatności wystawia zgodnie z obowiązującymi przepisami fakturę VAT. Po zakończeniu roku, którego dotyczą wpłacone zaliczki z tytułu opłat do F., X. S.A. wystawia na spółki faktury rozliczające udział w kosztach F..

Na pytania Organu oznaczone jako pkt 2 lit. r i s „na czym konkretnie polega „zapewnienie” platformy koordynacyjnej, w jaki sposób to się odbywa, na jakich zasadach się to odbywa, za pomocą jakich środków/narzędzi się odbywa” oraz „na czym konkretnie polega „udział” w platformie koordynacyjnej, w jaki sposób się odbywa, na jakich zasadach się odbywa, za pomocą jakich środków/narzędzi się odbywa” Wnioskodawca wskazał, że kursowanie pociągów międzynarodowych na kolejne rozkłady jazdy uzgadniane jest na konferencjach i spotkaniach międzynarodowych z udziałem wszystkich zainteresowanych przedstawicieli kolei biorących udział w przeprowadzeniu pociągu. Na spotkaniach tych uzgadniane są: rozkłady jazdy, zestawienia, warunki taryfowe, zasady pokrywania kosztów oraz otrzymania przychodów, rozliczenia etc. Na konferencjach F. A, F. B, F. C (opisane w pkt b powyżej) uzgadnia się pociągi kursujące na Zachód i Południe Europy, natomiast pociągi kursujące w kierunku na Wschód Europy uzgadnia się na konferencjach 1 i 2 w ramach współpracy z organizacją O. (Organizacja ...). Opracowanie rocznego rozkładu jazdy dla pociągów międzynarodowych odbywa się na podstawie procesu/harmonogramu opracowanego przez F., tzw. Harmonogramu Procesu Planowania Rozkładu Jazdy.

Proces planowania rozkładu jazdy przez F. odbywa się w różnych etapach planowania - od bardzo ogólnych założeń do bardzo dokładnych danych. Roczny rozkład jazdy jest wprowadzany ze zmianą rozkładu jazdy w drugi weekend w grudniu. Zgodnie z dyrektywą 2012/34/WE z dnia 21 listopada 2012 r. zmiana ma miejsce w drugą sobotę grudnia o godzinie 24.00. W przypadku zmiany sieciowego rozkładu jazdy lub wprowadzenia jego dopasowania po okresie miesięcy zimowych, zmiana ta odbywa się w drugą sobotę czerwca o godzinie 24.00 a w razie potrzeby w innym czasie. Zarządcy infrastruktury mogą ustalić inne terminy - w tym przypadku, jeśli dotyczy transportu międzynarodowego, powiadamiają Komisję UE.

W pierwszym etapie procesu planowania specjaliści Marketingu w K. (dalej jako: „K.”) zarówno Pasażerskich, jak i Towarowych, sporządzają wstępny plan koncepcji oferty połączeń. Procesy planowania F. w komunikacji towarowej i pasażerskiej różnią się czasowo/terminy z uwagi na różne wymagania dla tych dwóch rynków.

Proces planowania - w oparciu o dyrektywy - składa się z pięciu etapów (A - E):

Faza wstępna: projekty, zmiany, możliwości zmiany zdolności przewozowej (włączając prace torowe).

Na podstawie analiz rynku uzgadnia się nowe lub zmodyfikowane koncepcje oferty. K. harmonizują zgłoszone trasy z innymi K.. K. w komunikacji towarowej przekazują Zarządcom Infrastruktury ważne dla nich parametry tras w planowaniu Katalogu Tras. Przekazane przez Zarządców Infrastruktury zmiany zdolności przepustowej są oceniane przez K..

Faza A: wprowadzenie tras i sprawdzenie od strony produkcyjnej koncepcji oferty.

K. harmonizują te trasy (na tzw. życzenie) z innymi K.. Koncepcje oferty są sprawdzane produkcyjnie przez K.. Od połowy czerwca do połowy stycznia wstępne trasy są przesłane do Zarządcy Infrastruktury (IB) do opracowania. Zarządcy Infrastruktury sporządzają Katalogi tras do dyspozycji K., które są ofertą podstawową dla komunikacji towarowej. W styczniu odbywa się Konferencja F. A dla komunikacji pasażerskiej. K. decydują tam o przyjęciu koncepcji oferty. Zarządcy infrastruktury są zapraszani do wzięcia udziału w tej konferencji jako doradcy i otrzymują tam pierwszy plan wymagań dotyczących zdolności przewozowej.

Faza B: konkretyzacja koncepcji oferty i przygotowanie zamówień tras.

Od połowy stycznia aż do połowy marca trasy są przekazywane i opracowane przez Zarządców infrastruktury. Ponadto od połowy stycznia do połowy marca uzgodnione koncepcje oferty są konkretyzowane, a wnioski na zamówienia tras przygotowywane przez poszczególne K.. Dla komunikacji pasażerskiej i towarowej w terminie przed połową kwietnia odbywa się konferencja F. B kończąca tą fazę. Podczas tej konferencji K. przygotowują krajowe wnioski na zamówienia tras dla pociągów komunikacji międzynarodowej i uzgadniają je międzynarodowo. Ta faza kończy się zamówieniem tras, gdzie wszystkie trasy muszą być zamówione (termin, każdorazowo drugi poniedziałek w miesiącu kwietniu). Złożenie zamówienia trasy na pociągi międzynarodowe oznacza przyjęcie ich do kursowania w komunikacji międzynarodowej, ale także (co jest bardzo ważne) przyjęcie ich do kursowania w komunikacji wewnętrznej odpowiedniego Państwa. W związku z tym, po terminie zamówienia tras, który oznacza uzgodnienie kursowania pociągu, nie stosuje się praktyk odwołania pociągu. Ewentualne podjęcie takich działań wymaga zgody wszystkich partnerów i w praktyce prowadzi do bardzo dużych nieporozumień między przedstawicielami odpowiednich firm przewozowych i negatywnego klimatu w zakresie przyszłej współpracy międzynarodowej.

Faza C: konkretyzacja planowania produkcji, konstrukcja tras przez Zarządców Infrastruktury.

K. konkretyzują planowanie produkcji od połowy kwietnia i są do dyspozycji Zarządców Infrastruktury w zakresie pytań dotyczących fazy konstrukcji tras. Ta faza kończy się w połowie lipca. Do tego terminu K. otrzymują od Zarządców Infrastruktury krajową konstrukcję i międzynarodowo zharmonizowaną ofertę tras. W nawiązaniu do terminu zamówienia tras od połowy kwietnia do połowy lipca trwają uzgodnienia między Zarządcami Infrastruktury. Te uzgodnienia prowadzone są w celu międzynarodowych koordynacji krajowych zamówień na trasy.

Faza D: sprawdzenie oferty tras i opracowanie ostatecznego planu produkcji.

Dla komunikacji pasażerskiej odbywa się w połowie czerwca konferencja F. C, podczas której z jednej strony są uzgadniane detale dotyczące produkcji, a z drugiej strony opracowuje się dane do rozkładu jazdy. Ponadto sprawdza się przedstawioną ofertę tras i formuje się odwołania. Między początkiem lipca i początkiem sierpnia K. mają jeden miesiąc na sprawdzenie oferty tras. Pod koniec sierpnia kończy się okres na sprawdzenie i K. muszą ofertę tras przyjąć lub ją oddalić.

Faza E: ostateczne uzgodnienie rozkładów jazdy.

W ostatnich miesiącach przed zmianą rozkładu jazdy odbywa się ostateczne uzgodnienie rozkładu jazdy na stacjach granicznych. Do tego opracowuje się różne dokumenty dotyczące rozkładu jazdy

Poniżej przedstawione są najważniejsze konferencje międzynarodowe organizowane w celu opracowania rocznego rozkładu jazdy dla pociągów międzynarodowych:

• konferencja Route - przygotowanie oferty dla komunikacji międzynarodowej na kolejny rozkład jazdy (listopad). Na podstawie uzgodnionych danych opracowanie tzw. Dossier w internetowym systemie F. opracowania rozkładów jazdy P. (Path... / system koordynacji tras);
  
  • F. A - oficjalne zgłoszenie oferty dla komunikacji międzynarodowej (styczeń);
    
  • F. B - ostateczne uzgodnienie i przyjęcie oferty komunikacji międzynarodowej (marzec);
    
  • F. C - uzgodnienie zestawienia składów (lipiec);
    
  • 1 - konferencja przygotowania oferty komunikacji międzynarodowej między członkami O. - grupa Państw z tzw. byłego bloku wschodniego (maj);
    
  • 2 - konferencja przyjęcia oferty komunikacji międzynarodowej między członkami O. - grupa Państw z tzw. byłego bloku wschodniego (sierpień);
    
  • Konferencja E. - sprawy aktualizacji międzynarodowych rozkładów jazdy z powodu prowadzenia prac torowych, przekazanie danych produkcyjnych uzgodnionych za pomocą systemu internetowego opracowania rozkładów jazdy dla pociągów międzynarodowych do systemów rezerwacji miejsc (marzec, wrzesień);
    
  • ponadto F. organizuje dwa spotkania rocznie Grupy Roboczej organizacji F. do spraw kolejowej międzynarodowej komunikacji pasażerskiej.
    
  
  

Efektem wyżej przedstawionych prac jest opracowanie rocznego rozkładu jazdy pociągów dla pociągów międzynarodowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy opłaty ponoszone przez Spółkę na rzecz F., (zgodnie z opisem z faktury F.) z tytułu kosztów zarządzania F., są wynagrodzeniem z tytułu odpłatnego świadczenia usług przez w rozumieniu Ustawy o VAT?
2. W przypadku uznania, iż opłaty należne na rzecz F. z tytułu kosztów zarządzania F., stanowią wynagrodzenie za usługi świadczone przez F. na rzecz X. S.A., czy prawidłowe jest stanowisko, iż Spółka jest zobowiązana do rozliczenia podatku z tytułu świadczenia tych usług zgodnie z art. 28b Ustawy o VAT z zastosowaniem mechanizmu samoopodatkowania z tytułu importu usług, jako „reverse-charge”?
3. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 2, na jakich zasadach X. S.A. powinna rozpoznawać obowiązek podatkowy w związku z ponoszonymi, według opisu w fakturze F. kosztami zarządzania F.?
4. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 2, z jaką stawką podatku VAT X. S.A. powinna dokonywać rozliczenia udziału kosztów zarządzania F. na C. oraz Y.?
5. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 2, w jakiej dacie X. S.A. powinna rozpoznać datę wykonania usługi (datę sprzedaży)?
6. Czy przenosząc na spółki koszty F. przypadające na te podmioty, X. S.A. jest zobowiązana do wystawienia z tego tytułu faktur oraz wykazania kwot podatku należnego VAT?
7. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 6, z jaką stawką podatku VAT powinny być wystawione faktury z tytułu kosztów zarządzania F. i na jakich zasadach powstanie w tym przypadku obowiązek podatkowy?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku członkostwem w organizacji międzynarodowej i wnoszeniem opłat na rzecz F., przedmiotowe opłaty F. podlegają opodatkowaniu VAT, gdyż w ramach realizacji tych usług ma miejsce świadczenie usług przez F. w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług VAT.

Dla przedstawionego stanu faktycznego spełnione są warunki określone dla importu usług, a tym samym, do rozliczenia podatku VAT zobowiązana jest Spółka, jako nabywca usługi, w związku z czym X. S.A. powinna rozpoznawać obowiązek podatkowy na zasadach ogólnych zgodnie z art. 19a ust. 1, 3 i 8 ustawy o VAT z zastosowaniem 23% stawki podatku VAT. Zdaniem Spółki obowiązek podatkowy powstaje w dacie wykonania usługi, którą należy rozumieć, jako ostatni dzień roku objętego opłatą wnoszoną do F. (opłata z tytułu zarządzania F. jest ustalana i wnoszona z góry za okres roczny od 1 stycznia do 31 grudnia).

W związku z korzystaniem przez inne spółki w ramach członkowska X. S.A. w F. z uprawnień tej organizacji, X. S.A. powinna, przenosząc na spółki koszty F., wystawić faktury VAT z stawką 23% oraz wykazać z tego tytułu obowiązek podatkowy na zasadach ogólnych zgodnie z art. 19a ust. 1, 3 i 8 ustawy o VAT. Obowiązek podatkowy powstanie w dacie wykonania usługi, którą należy rozumieć, jako ostatni dzień roku objętego opłatą wnoszoną do F. opłata z tytułu zarządzania F. jest ustalana i wnoszona z góry za okres roczny (od 1 stycznia do 31 grudnia).

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Przez odpłatną dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również sytuacje wymienione enumeratywnie w pkt 1-7 ust. 1 art. 7 Ustawy o VAT.

W art. 8 ust. 1 ustawy o VAT ustawodawca zdefiniował pojęcie świadczenia usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W przypadku odpłatnego świadczenia usług, by wynagrodzenie za te czynności podlegało opodatkowaniu VAT, pomiędzy zapłatą a danym świadczeniem powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym - wykonanie świadczenia powinno być konsekwencją otrzymania zapłaty.

Takie stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2016 r. (znak 2461-IBPP3.4512.581.2016.2.EJ), który stwierdził, że „Usługa jest czynnością opodatkowaną - co do zasady - w sytuacji, kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).” oraz, że „Przede wszystkim wskazać należy, że pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanymi świadczeniami powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia”.

Wynagrodzenie powinno mieć charakter wzajemny i ekwiwalentny, tzn. powinna istnieć bezpośrednia jasno zindywidualizowana korzyść na rzecz świadczącego usługę. Z przedstawionych przez Spółkę faktów, wynika, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, gdyż istnieje związek przyczynowy miedzy świadczeniem a zapłatą, a także spełniony jest warunek o korzyściach przypadających dla Odbiorcy z danego świadczenia.

Powyższe stanowisko wynika z orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE, m.in. w sprawie C-16/93 Tolsma gdzie zostało stwierdzone, że „aby określone świadczenie mogło być uznane za opodatkowaną usługę musi zachodzić bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem, a należnym wynagrodzeniem. A zatem korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą, w sytuacji zaś, gdy taki związek nie istnieje, nie można uznać takich czynności za usługi opodatkowane podatkiem VAT”. Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny I FSK 40/14 z 6 marca 2015 r., I FSK 40/14. stwierdził, że „Ponadto, usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku, którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Dopóki nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą”

Z zaprezentowanych faktów wynika, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia świadczeniami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT. Ponadto, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, spełnione są warunki dla importu usług tj. podatnikami są osoby fizyczne i prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę, miejsce zamieszkania lub stałego prowadzenia działalności poza terytorium kraju, zgodnie, z którymi zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego VAT jest nabywca.

Kwestie te w sposób analogiczny rozstrzyga Dyrektywa 112/2006/WE z dnia 28 listopada 2006 r, i przywołany przez F. na fakturach zapis, odwołujący się do art. 44 i 196 w/w dyrektywy, który odnosi się do:

Artykuł 44: Miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Artykuł 196: Do zapłaty VAT zobowiązany jest każdy podatnik lub osoba prawna niebędąca podatnikiem zidentyfikowana do celów VAT, na rzecz, której świadczone są usługi objęte art. 44, jeżeli usługi te są świadczone przez podatnika niemającego siedziby na terytorium tego państwa członkowskiego.

W związku z powyższym należy uznać, że opłaty z tytułu F., należne na rzecz F., stanowią wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz X. S.A., a Spółka jest zobowiązana do rozliczenia podatku z tytułu świadczenia tych usług przez organizację (zgodnie z art. 28b ustawy o VAT) z zastosowaniem mechanizmu samoopodatkowania z tytułu importu usług.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę treść art. 19a oraz art. 41 ustawy o VAT, rozliczenia z tytułu kosztów F. są opodatkowane stawką 23% VAT, a z uwagi na brak możliwości zastosowania art. 19a ust. 5 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych - art. 19a ust. 1, 3 i 8 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest:

• prawidłowe w zakresie rozpoznania świadczenia usług, rozpoznania importu usług, obowiązku wystawienia faktury w związku z przenoszeniem udziału kosztów zarządzania na spółki Grupy X., wykazania podatku należnego na fakturze, stawki podatku,
  

• nieprawidłowe w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego jak i wykonania usługi w związku z opłatą ponoszoną na rzecz F. oraz przy przenoszeniu udziału kosztów zarządzania na spółki Grupy X..
  
  
  

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Przy tym w myśl art. 8 ust. 2a ustawy w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Stosownie do treści powołanych przepisów, każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę. Zatem pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. W następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje tutaj orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Jak wynika z art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej regulacji wynika zatem, że strony w umowach zobowiązaniowych mogą stosunek cywilnoprawny ukształtować według własnego uznania. Zaznaczyć należy, że strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT jest członkiem organizacji międzynarodowej F. (F.). F. jest europejskim stowarzyszeniem przedsiębiorstw kolejowych i firm usługowych z siedzibą w Bernie (Szwajcaria). F. nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Członkiem F. może zostać każde przedsiębiorstwo kolejowe, które dostosowuje swoje usługi do międzynarodowych rozkładów jazdy. F. określa harmonizację międzynarodowych planów i wniosków wyznaczania tras dla europejskiego ruchu kolejowego. W ruchu pasażerskim i towarowym wszystkie koleje korzystają z usług F., dla zaplanowania i wdrożenia rozkładów jazdy w Europie.

Zgodnie ze statutem F., członkowie stowarzyszenia ponoszą opłaty w zależności od przypadających na członka udziału („member’s shares”) w kosztach. Członkowie wnoszą opłatę z góry na początku roku (w I kwartale) którego dotyczy, w oparciu o zatwierdzony w roku poprzedzającym (czerwiec) przez Zgromadzenie Plenarne budżet. Budżet dotyczy roku kalendarzowego tj. od 1 stycznia do 31 grudnia. Udział członków w kosztach F. jest uzależniony od przyznanej członkowi kategorii. Zgodnie ze statutem F., od przyznanej kategorii zależy siła głosu członka i wysokość opłaty/udziału w kosztach F.. Opłata wnoszona przez członków F. na jej rzecz - w tym przez X. S.A. - ma charakter pokrycia kosztów realizacji zadań wykonywanych przez F. dla swoich członków, związanych z procesem opracowywania rocznego rozkładu jazdy dla pociągów międzynarodowych w ruchu pasażerskim i towarowym oraz bezpośrednich kosztów działalności F.. Opłata wnoszona przez X. S.A. na rzecz F. nie wynika z umowy, lecz ze statutu i z przyjętego na Zgromadzeniu Plenarnym budżetu Organizacji na dany rok. Uprawnienie do bycia członkiem F. nie jest określone przedziałem czasowym. Konsekwencje zalegania przez członka w opłacie na rzecz F. określa statut F.. Członkostwo w F. zobowiązuje członków tej organizacji do uiszczenia opłaty. Ostatni dzień roku objętego opłatą nie oznacza dnia zakończenia bycia członkiem w F. w przypadku nie uiszczenia opłaty. X. S.A. w ramach członkostwa w F. jest zobowiązana do uiszczania opłat należnych F., aktywnego udziału w konferencjach koordynacyjnych F. (tj. F. A, F. B, F. C), a także w innych konferencjach organizowanych przez F.. Istotnym jest, iż członkostwo X. S.A. w F. nie polega tylko na tym, aby być tylko członkiem w F., ale na tym, aby spółki przewozowe X. S.A. należące do Grupy X. (C. S.A. i X. ntercity S.A.) mogły osiągnąć jak najkorzystniejsze finalne trasy w planowaniu międzynarodowych rozkładów jazdy. W związku z tym, w interesie wszystkich członków F., w tym X. S.A., jest osiągnięcie jak najkorzystniejszych tras dla siebie oraz uzgodnienie korzystnej dla siebie oferty przewozowej i zestawienia składów na dany rozkład jazdy (np. rozkład jazdy 2019/2020). Aby ten cel zrealizować, członkowie muszą być obecni i brać aktywny udział w konferencjach.

Opłata na rzecz F. jest związana z zapewnieniem członkom F. europejskiej platformy koordynacyjnej, której celem jest planowanie międzynarodowych rozkładów jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym. W sytuacji tej nie można mówić o świadczeniu przez F. konkretnej usługi lecz raczej ogółu usług zmierzających do osiągnięcia celu jakim jest zapewnieniem członkom F. europejskiej platformy koordynacyjnej. Co roku w I kwartale F. wystawia na rzecz członków w tym X. S.A. fakturę („invoice”), w oparciu o budżet zatwierdzony w roku poprzedzającym (czerwiec) przez Zgromadzenie Plenarne F.. Na podstawie tej faktury członkowie wnoszą opłatę z góry na rzecz F.. Oznacza to np., że członek F. otrzymuje fakturę w I kwartale 2019 r. z tytułu opłaty dotyczącej 2019 r. Usługa świadczona przez F. na rzecz swoich członków jest cykliczna i powtarzalna co roku co wynika z okresu ważności (1 rok) rozkładów jazdy.

Zgodnie ze Statutem tej organizacji F. oferuje swoim członkom neutralną międzynarodową platformę koordynacyjną, której celem jest planowanie międzynarodowych rozkładów jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym. W ramach tej platformy konsultowane są opóźnienia, wszelkie ograniczenia w ruchu międzynarodowym spowodowane inwestycjami, procesowanie wniosków o nowe trasy, redukcja szczytowych obciążeń na linii, zwiększenie stabilności i jakości rozkładów jazdy. Dzięki tej platformie członkowie uzyskują dodatkowo bezpieczeństwo w ruchu kolejowym. Platforma koordynacyjna obejmuje cały proces planowania rozkładu jazdy, w tym organizację, prowadzenie i koordynowanie wszystkich konferencji F. (F. A, F. B, F. C). F. odpowiada za organizację konferencji również pod względem logistycznym (zapewnienie miejsca spotkań, rozesłanie zaproszeń etc.). Konferencje gromadzą wszystkie zainteresowane strony w jednym miejscu, co znacząco ułatwia kontakt i skraca czas uzgodnień. Poszczególne etapy to m.in. konferencja koordynacyjna F. A (przygotowanie wniosków o przydzielenie trasy, odbywa się w styczniu), konferencja koordynacyjna F. B (finalizacja wniosków o przydzielenie trasy, odbywa się na przełomie marca i kwietnia), konferencja koordynacyjna F. C (zaplanowana na lipiec która obejmuje m.in. zatwierdzenie projektu rozkładu jazdy i formułowanie ewentualnych uwag czy też konsultacje dotyczące działań w zakresie robót budowlanych/torowych o oddziaływaniu międzynarodowym). Proces planowania jest wspierany przez system P. (Path... / system koordynacji tras). P. jest internetowym systemem komunikacyjnym dla międzynarodowego procesu koordynacji pomiędzy przedsiębiorstwami kolejowymi a zarządcami infrastruktury w fazie planowania tras pociągów (wnioski przewoźników, sprawdzenie możliwości przez zarządców infrastruktury aż do osiągnięcia finalnej trasy). F. wspiera użytkowników P. podczas całego procesu planowania, jak również informuje ich o nowych procesach i funkcjach systemu. F. wspiera członków w zakresie użytkowania tego systemu. F. pokrywa koszty utrzymania tego systemu. F. wspiera pracę członków poprzez wdrożenie procesu planowania w oparciu o wymagania dyrektyw UE. F. aktywnie reprezentuje interesy operacyjne i strategiczne swoich członków wobec zarządców infrastruktury, organizacji europejskich i władz międzynarodowych.

Opracowanie rocznego rozkładu jazdy dla pociągów międzynarodowych odbywa się na podstawie procesu/harmonogramu opracowanego przez F., tzw. Harmonogramu Procesu Planowania Rozkładu Jazdy. Roczny rozkład jazdy jest wprowadzany ze zmianą rozkładu jazdy w drugi weekend w grudniu. Zarządcy infrastruktury mogą ustalić inne terminy - w tym przypadku, jeśli dotyczy transportu międzynarodowego, powiadamiają Komisję UE. W pierwszym etapie procesu planowania specjaliści Marketingu w K. („K.”) zarówno Pasażerskich, jak i Towarowych, sporządzają wstępny plan koncepcji oferty połączeń. Procesy planowania F. w komunikacji towarowej i pasażerskiej różnią się czasowo/terminy z uwagi na różne wymagania dla tych dwóch rynków. Proces planowania - w oparciu o dyrektywy - składa się z pięciu etapów. Efektem prac jest opracowanie rocznego rozkładu jazdy pociągów dla pociągów międzynarodowych.

X. S.A. reprezentując wszystkie spółki Grupy X., integruje spółki pod rozpoznawalnym logo X.. Spółki C. S.A. i Y. S.A. korzystają z uprawnień wynikających z tytułu członkostwa X. S.A. w F., na podstawie zawieranych co roku umów cywilno - prawnych. Zgodnie z umową C. S.A. i Y. S.A. refundują w równych częściach koszty opłaty do F. poniesione przez X. S.A. według otrzymanej faktury od F.. Umowy ze spółkami są zawierane w roku kalendarzowym, którego dotyczy refundacja. Zgodnie z umową spółki zobowiązują się zapłacić X. S.A. zaliczkę na kwotę stanowiącą wysokość partycypacji przypadającej na spółki w faktycznie poniesionych przez X. S.A. kosztach opłaty do F., na podstawie wystawionej przez X. S.A. faktury proforma. X. S.A. po otrzymaniu płatności wystawia zgodnie z obowiązującymi przepisami fakturę VAT. Po zakończeniu roku, którego dotyczą wpłacone zaliczki z tytułu opłat do F., X. S.A. wystawia na spółki faktury rozliczające udział w kosztach F.. W ramach członkostwa X. S.A. w F. C. S.A. i Y. S.A. otrzymują możliwość udziału w europejskiej platformie koordynacji międzynarodowych rozkładów jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym. Udział spółek w F. odbywa się za pośrednictwem ich ekspertów. Uzgadnianie oferty przewozowej na rozkład jazdy ma charakter cykliczny i co roku powtarzalny z uwagi na termin ważności rozkładów jazdy (1 rok).

Wątpliwości dotyczą kwestii czy opłaty ponoszone przez Spółkę na rzecz F. z tytułu kosztów zarządzania są wynagrodzeniem z tytułu odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w związku z wnoszą opłatą (kosztami zarządzania F.) zależną od przypadającego na członka F. udziału w kosztach ze strony F. ma miejsce świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca opłata wnoszona przez członków F. w tym przez X. S.A. ma charakter pokrycia kosztów realizacji zadań wykonywanych przez F. związanych z procesem opracowywania rocznego rozkładu jazdy dla pociągów międzynarodowych w ruchu pasażerskim i towarowym oraz bezpośrednich kosztów działalności F. F. zapewnia swoim członkom europejską platformę koordynacyjną, która obejmuje cały proces planowania rozkładu jazdy w tym organizację, prowadzenie i koordynowanie wszystkich konferencji F.. F. odpowiada za organizację konferencji w tym pod względem logistycznym. W ramach platformy koordynacyjnej konsultowane są opóźnienia, wszelkie ograniczenia w ruchu międzynarodowym spowodowane inwestycjami, procesowanie wniosków o nowe trasy, redukcja szczytowych obciążeń na linii, zwiększenie stabilności i jakości rozkładów jazdy. Dzięki platformie koordynacyjnej członkowie uzyskują dodatkowo bezpieczeństwo w ruchu kolejowym. Platforma koordynacyjna prowadzona jest przy wsparciu narzędzia internetowego (systemu P.). F. wspiera użytkowników P. podczas całego procesu planowania, jak również informuje ich o nowych procesach i funkcjach systemu. F. aktywnie reprezentuje interesy operacyjne i strategiczne swoich członków wobec zarządców infrastruktury, organizacji europejskich i władz międzynarodowych. Efektem prac jest opracowanie rocznego rozkładu jazdy pociągów dla pociągów międzynarodowych.

Zatem należy stwierdzić, że w przypadku udziału Spółki w budżecie F. na dany rok (tj. wnoszenia opłaty zależnej od przypadającego na członka F. udziału w kosztach), mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie. W związku z opłatą ponoszoną przez Wnioskodawcę F. zapewnia Wnioskodawcy platformę koordynacyjną, której celem jest planowanie międzynarodowych rozkładów jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym w tym organizację, prowadzenie i koordynowanie wszystkich konferencji F. a w efekcie opracowanie rocznego rozkładu jazdy dla pociągów międzynarodowych w ruchu pasażerskim i towarowym. Wnoszona przez Wnioskodawcę opłata na rzecz F. z tytułu kosztów zarządzania F. stanowi płatność wynikającą wprost z łączącego Wnioskodawcę i F. stosunku zobowiązaniowego. W przedmiotowym przypadku następują świadczenia wzajemne. Spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy opłatą ponoszoną przez Spółkę na rzecz F. a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, którego efektem jest opracowanie rocznego rozkładu jazdy pociągów dla pociągów międzynarodowych. W konsekwencji w analizowanym przypadku wnoszona opłata (koszty zarządzania F.) zależna od przypadającego na członka F. udziału w kosztach ze strony F. stanowi wynagrodzenia za świadczenie przez F. usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, która w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości dotyczą kwestii czy Spółka jest zobowiązana do rozliczenia podatku z tytułu świadczenia usług przez F. zgodnie z art. 28b ustawy z zastosowaniem mechanizmu samoopodatkowania z tytułu importu usług.

W przypadku świadczenia usług od określonego na podstawie przepisów ustawy miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług.

Na potrzeby stosowania przepisów ustawy dot. miejsca świadczenia, zgodnie z art. 28a ustawy,

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
   
   

Powyższy artykuł wprowadza w ustawie drugą definicję podatnika. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. W oparciu o ten przepis, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przy czym w myśl art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast w przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług do których nie znajduje zastosowanie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2. usługobiorcą jest:
   • w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
   • w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
   
   

Natomiast art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2. usługobiorcą jest:
   • w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
     
   • w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
     
   • w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
     
   
   

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT z siedzibą na terytorium Polski. Natomiast F. posiada siedzibę w Szwajcarii i nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że do nabywanych od zagranicznego podmiotu (F.) usług znajduje zastosowanie art. 28b ustawy należy stwierdzić, że spełnione są warunki o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. Zatem Wnioskodawca powinien rozpoznać import usług, który będzie opodatkowany zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa na terytorium Polski.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego oraz ustalenia momentu wykonania usługi przez F. w związku z opłatami ponoszonymi przez Wnioskodawcę na rzecz F..

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Zatem należy wskazać, że dla celów powstania obowiązku podatkowego wykonanie usługi następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment.

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (art. 19a ust. 2 ustawy).

W tym miejscu należy zauważyć, że art. 19a ust. 2 ustawy nie ma zastosowania do wszystkich rodzajów usług a jedynie do tych usług, które są usługami podzielnymi w sensie gospodarczym.

Natomiast stosownie do art. 19 ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W przepisie art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził zatem unormowanie w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do usługi, która jest zwykle wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach danego okresu.

Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Niemniej jednak istotą sprzedaży ciągłej jest stałe zachowanie się osoby zobowiązanej do określonego świadczenia, zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta. Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, bowiem jest ono realizowane nieustannie - stan realizacji świadczenia trwa - przez określony czas (np. w przypadku najmu, usług telekomunikacyjnych, dostarczania energii, dzierżawy, przechowywania itp.).

W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenie samodzielne w określonym momencie (czasie). Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, ponieważ jest ono realizowane stale – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony czas. Pod pojęciem usługi „ciągłej” należy więc rozumieć wynikające zobowiązania o charakterze ciągłym, świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

Ponadto, z art. 19a ust. 8 ustawy wynika, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z opisu sprawy wynika, że opłata wnoszona na rzecz F. wynika z budżetu Organizacji na dany rok. Zgodnie ze statutem F., członkowie stowarzyszenia ponoszą opłaty w zależności od przypadających na członka udziału („member’s shares”) w kosztach. Członkowie wnoszą opłatę z góry na początku roku (w I kwartale) którego dotyczy, w oparciu o zatwierdzony w roku poprzedzającym (czerwiec) przez Zgromadzenie Plenarne budżet. Budżet dotyczy roku kalendarzowego tj. od 1 stycznia do 31 grudnia. Jak wskazano, co roku w I kwartale F. wystawia na rzecz członków w tym X. S.A. fakturę („invoice”), w oparciu o budżet zatwierdzony w roku poprzedzającym (czerwiec) przez Zgromadzenie Plenarne F. Na podstawie tej faktury członkowie wnoszą opłatę z góry na rzecz F.. Oznacza to np., że członek F. otrzymuje fakturę w I kwartale 2019 r. z tytułu opłaty dotyczącej 2019 r. Usługa świadczona przez F. na rzecz swoich członków jest cykliczna i powtarzalna co roku co wynika z okresu ważności (1 rok) rozkładów jazdy. W 2019 r. są uzgadniane oferty przewozowe na rozkład jazdy 2019/2020, natomiast w przyszłym roku (2020) będą uzgadniane rozkład jazdy 2020/2021. Opłata wnoszona przez członków F. na jej rzecz - w tym przez X. S.A. - ma charakter pokrycia kosztów realizacji zadań wykonywanych przez F. dla swoich członków, związanych z procesem opracowywania rocznego rozkładu jazdy dla pociągów międzynarodowych w ruchu pasażerskim i towarowym oraz bezpośrednich kosztów działalności F.. Opracowanie rocznego rozkładu jazdy dla pociągów międzynarodowych odbywa się na podstawie procesu/harmonogramu opracowanego przez F., tzw. Harmonogramu Procesu Planowania Rozkładu Jazdy. Efektem prac jest opracowanie rocznego rozkładu jazdy pociągów dla pociągów międzynarodowych.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga prawidłowego określenia momentu wykonania usługi. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług. Ponadto, stosownie do cytowanego już art. 353^¹ ustawy Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego. Co do zasady usługę uznaje się za wykonaną w momencie jej faktycznego dokonania.

Analiza treści wyżej przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że usługę świadczoną przez F. należy uznać za wykonaną w momencie opracowania rocznego rozkładu jazdy pociągów dla pociągów międzynarodowych. Nie oznacza to jednak, że jest to ostatni dzień roku objętego opłatą wnoszoną do F. tj. 31 grudnia. Jak wskazał Wnioskodawca efektem prac jest opracowanie rocznego rozkładu jazdy pociągów dla pociągów międzynarodowych zatem usługa jest wykonana w momencie opracowania rocznego rozkładu jazdy pociągów dla pociągów międzynarodowych.

Jak wskazał Wnioskodawca członkowie wnoszą opłatę z góry na początku roku (w I kwartale) którego dotyczy, w oparciu o zatwierdzony w roku poprzedzającym (czerwiec) przez Zgromadzenie Plenarne budżet. Budżet dotyczy roku kalendarzowego tj. od 1 stycznia do 31 grudnia. Jak wskazano, co roku w I kwartale F. wystawia na rzecz członków w tym X. S.A. fakturę („invoice”), na podstawie której członkowie wnoszą opłatę z góry na rzecz F.. Przy tym wskazano, że usługa świadczona przez F. jest cykliczna gdyż okres ważności rozkładu jazdy to 1 rok (w 2019 r. są uzgadniane oferty przewozowe na rozkład jazdy 2019/2020, natomiast w przyszłym roku (2020) będą uzgadniane rozkład jazdy 2020/2021). Opłata zatem nie jest zależna od postępu prac w ramach prac związanych z procesem opracowywania rocznego rozkładu jazdy dla pociągów międzynarodowych w ruchu pasażerskim i towarowym. Specyfika wykonywanych usług świadczy o tym, że usługa nie należy do usług podzielnych w sensie gospodarczym, co wyklucza zastosowanie art. 19a ust. 2 ustawy. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie również zastosowanie art. 19a ust. 3 ustawy. W opisanej sytuacji strony nie określiły umownych zasad co do następujących po sobie terminów płatności odnoszących się do określonych okresów rozliczeniowych związanych z wykonywaniem usługi ponadto charakter realizowanych świadczeń wskazuje, że nie można ich uznać za świadczenia ciągłe. Choć F. będzie świadczył usługę cyklicznie to należy zauważyć, że będzie to związane z innym nowym rozkładem jazdy, będzie to nowa usługa dotycząca rozkładu jazdy na następny rok kalendarzowy. Zatem w analizowanym przypadku realizowane przez F. usługi nie stanowią usług ciągłych. W analizowanym przypadku znajduje natomiast zastosowanie art. 19a ust. 8 ustawy. Wskazany art. 19a ust. 8 ustawy moment powstania obowiązku podatkowego odrywa od faktu wykonania usługi lecz wiąże go z otrzymaniem całość lub część zapłaty przed wykonaniem usługi. Wnioskodawca w oparciu o zatwierdzony w roku poprzedzającym (czerwiec) przez Zgromadzenie Plenarne budżet wnosi opłatę z góry na początku roku którego dotyczy (tj. w I kwartale danego roku). Jak wskazano, co roku w I kwartale F. wystawia na rzecz członków w tym X. S.A. fakturę („invoice”), na podstawie której członkowie wnoszą opłatę z góry na rzecz F. Zatem Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego na podstawie art. 19a ust. 8 tj. z chwilą wniesienia opłaty na rzecz F. w pierwszym kwartale danego roku budżetowego.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 i 5 należy uznać za nieprawidłowe. Wnioskodawca wskazał, że obowiązek podatkowy powstanie w myśl art. 19a ust. 1, 3 i 8 ustawy a za moment wykonania usługi należy uznać ostatni dzień roku objętego opłatą, wnoszoną do F. podczas gdy jak ustalono obowiązek podatkowy będzie powstawał na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy zaś za datę wykonania usługi należy uznać moment opracowania rocznego rozkładu jazdy pociągów dla pociągów międzynarodowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również obowiązku wystawiania faktury, obowiązku wykazania kwot podatku należnego na fakturze, zastosowania odpowiedniej stawki oraz zasad powstania obowiązku podatkowego w związku z przenoszeniem na Spółki z Grupy X. (C., Y.) kosztów zarządzania F..

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przy tym, w myśl art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, gdzie w punktach 12 – 14 wymieniono:

• stawkę podatku (pkt 12),
  

• sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13),
  

• kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14),
  

a ponadto, w pkt 18 wskazano, że w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast na mocy art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z opisu sprawy wynika, że X. S.A. reprezentując wszystkie spółki Grupy X., integruje spółki pod rozpoznawalnym logo X.. Spółki C. S.A. i Y. S.A. korzystają z uprawnień wynikających z tytułu członkostwa X. S.A. w F., na podstawie zawieranych co roku umów cywilno - prawnych. Zgodnie z umową C. S.A. i Y. S.A. refundują w równych częściach koszty opłaty do F. poniesione przez X. S.A. według otrzymanej faktury od F.. Umowy ze spółkami są zawierane w roku kalendarzowym, którego dotyczy refundacja. Zgodnie z umową spółki zobowiązują się zapłacić X. S.A. zaliczkę na kwotę stanowiącą wysokość partycypacji przypadającej na spółki w faktycznie poniesionych przez X. S.A. kosztach opłaty do F., na podstawie wystawionej przez X. S.A. faktury proforma. X. S.A. po otrzymaniu płatności wystawia zgodnie z obowiązującymi przepisami fakturę VAT. Po zakończeniu roku, którego dotyczą wpłacone zaliczki z tytułu opłat do F., X. S.A. wystawia na spółki faktury rozliczające udział w kosztach F.. Przy tym jak wskazano w ramach członkostwa X. S.A. w F. C. S.A. i Y. S.A. otrzymują możliwość udziału w europejskiej platformie koordynacji międzynarodowych rozkładów jazdy pociągów w ruchu pasażerskim i towarowym. Udział spółek w F. odbywa się za pośrednictwem ich ekspertów.

Jak ustalono w przypadku udziału w budżecie Organizacji na dany rok kalendarzowy (kosztów zarządzania F.) za które Wnioskodawca ponosi opłaty ma miejsce świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W analizowanym przypadku w związku z ponoszonymi przez Spółkę opłatami mamy do czynienia ze świadczeniami wzajemnymi, bezpośrednimi i ekwiwalentnymi. Ponoszone przez spółki z Grupy X. (C. S.A., Y. S.A.) całkowite koszty opłat do F. ponoszone przez Wnioskodawcę na podstawie faktury od F. są refundacją kosztów poniesionych przez Spółkę. C. S.A. i Y. S.A. refundują koszty w równych częściach. Zatem Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT przenosząc na Spółki z Grupy X. koszty zarządzania F. jest zobowiązany do wystawienia faktury na rzecz Spółek z Grupy X., które zgodnie z umową zobowiązane są zapłacić Wnioskodawcy określone kwoty. Przy tym Wnioskodawca wystawiając faktury winien wykazać kwotę podatku należnego. Jednocześnie ze względu na fakt, że dla przedmiotowych usług nie przewidziano preferencyjnej stawki albo zwolnienia Spółka rozliczając koszty zarządzania F. na C. S.A. oraz Y. S.A. winna zastosować stawkę podatku w wysokości 23%. Stawkę podatku w wysokości 23% Wnioskodawca winien zastosować również rozliczając import usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 i 6 należy uznać za prawidłowe, jak również stanowisko w zakresie pytania nr 7 w części dotyczącej stawki podatku należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie zaś momentu powstania obowiązku podatkowego, które również budziło wątpliwość Wnioskodawcy w sytuacji przenoszenia na spółki z Grupy X. kosztów zarządzania F., należy stwierdzić, że moment powstania obowiązku podatkowego należy ustalać na podstawie art. 19a ust 8 ustawy, tj. uznać moment otrzymania od spółek z Grupy X. zaliczki stanowiące wysokość partycypacji przypadającej na spółki z Grupy w faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę kosztach zarządzania F.. Jak wynika z opisu sprawy na podstawie zawartych w roku kalendarzowym umów cywilno – prawnych ze Spółkami z Grupy, spółki zobowiązują się zapłacić Wnioskodawcy zaliczki na kwotę stanowiącą wysokość partycypacji na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę faktury proforma. Po zakończeniu roku którego dotyczą wpłacone zaliczki z tytułu opłat do F. Wnioskodawca wystawia faktury rozliczające udział w kosztach F. Zatem przenosząc na Spółki z Grupy X. koszty zarządzania F. Wnioskodawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy zaś za moment wykonania usługi należy uznać moment opracowania rocznego rozkładu jazdy pociągów dla pociągów międzynarodowych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 7 w części dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego w sytuacji przenoszenia na Spółki z Grupy X. kosztów zarządzania F. należy uznać za nieprawidłowe. Wnioskodawca wskazywał, że obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie na podstawie art. 19a ust. 1, 3 i 8 ustawy, zaś za moment wykonania usługi należy uznać ostatni dzień roku objętego opłatą wnoszoną do F..

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowo, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14 na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.