2019.04.19 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-3.4010.136.2019.1.BM
z 19 kwietnia 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lutego 2019 r. (data wpływu 22 lutego 2019 r.), uzupełnionym 5 kwietnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy przedstawione w stanie faktycznym Koszty B+R mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania w ramach dochodu uzyskanego z innych źródeł przychodów niż przychody z zysków kapitałowych, zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w zakresie:

Kosztów pracowniczych -jest prawidłowe,
Kosztów specjalistów w części dot. kosztów poniesionych na wynagrodzenia specjalistów:

działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe,
współpracujących na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło - jest prawidłowe,

Kosztów materiałów i surowców - jest prawidłowe,
Kosztów odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej - jest nieprawidłowe,
Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - jest prawidłowe,
Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych lub wyposażenia, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł - jest prawidłowe,

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy przedstawione w stanie faktycznym Koszty B+R mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania w ramach dochodu uzyskanego z innych źródeł przychodów niż przychody z zysków kapitałowych, zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 19 marca 2019 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.70.2019.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 5 kwietnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej również: „Wnioskodawca”), jest przedsiębiorcą świadczącym usługi w zakresie logistyki, procesów magazynowych i ochrony na magazynach, centrach dystrybucyjnych, obiektach produkcyjnych, sklepach i galeriach handlowych, dostarczania usług soft service (utrzymania czystości) oraz usług facility management (kompleksowej obsługi obiektów, w tym także obsługi technicznej), obsługi kantyn, zgodnie z zapotrzebowaniem klientów.

W Spółce wyodrębniono Dział Optymalizacji Procesów, którego stałą działalnością jest prowadzenie prac w ramach działalności badawczo-rozwojowej, które mają na celu opracowanie a następnie wdrożenie nowych/ulepszonych rozwiązań i procesów mających na celu usprawnienie zarządzania procesami magazynowymi i logistycznymi. Efektem usprawnień jest nie tylko usprawnienie zarządzania, ale również zwiększenie wydajności procesów, wystąpienie oszczędności w związku z wprowadzeniem nowych rozwiązań.

Dział Optymalizacji Procesów przeprowadza również testy innowacyjnych rozwiązań (w celu ich następnego wdrożenia w związku ze świadczonymi usługami) dla usług soft service, m.in. w zakresie innowacyjnych rozwiązań dotyczących systemów do pomiaru ruchu pieszych, wypełnienia dozowników, itd. Testy te dotyczą także automatyzacji procesów w logistyce.

Działalność Działu Optymalizacji Procesów koncentruje się (i będzie się koncentrować również w przyszłości) przede wszystkim na tworzeniu nowych usług (rozwiązań), a także na rozwijaniu i ulepszaniu dotychczas świadczonych usług (rozwiązań) - których celem ma być zwiększenie efektywności procesów.

W tym celu, Dział Optymalizacji Procesów:

używa odpowiednio dostosowanych przez siebie aplikacji IT,
tworzy algorytmy informatyczne,
dokonuje informatyzacji procesów,
analizuje i wdraża informacje oraz metody usprawniania procesów np. optymalizacja ścieżki kompletowania towarów,
wykorzystuje sprzęt do testów w celu realizacji usprawnień procesów.

Prace prowadzone są w sposób systematyczny - w Dziale Optymalizacji Procesów zachodzi ciągłe gromadzenie, systematyzowanie i rozwijanie wiedzy, co ma przyczynić się do zachowania konkurencyjności w branży.

Nowe lub/i ulepszone rozwiązania dla procesów nie mają charakteru rutynowych czy okresowych zmian. Rozwiązania są projektowane indywidualnie pod danego klienta w zależności od zdiagnozowanego problemu. Metodyka pracy ma następujący przebieg:

dokonywanie pomiarów u klienta (obszarów magazynowych, przyjmowanych zamówień), analiza działalności i funkcjonowania magazynów/procesów logistycznych,
opracowywanie rozwiązania (opracowanie koncepcji projektu),
proces wdrażania rozwiązania u klienta.

Wnioskodawca prowadzi opisane powyżej prace.

zarówno na zlecenie klientów,
jak i na potrzeby samej Spółki, w celu usprawnienia swoich procesów, jak i możliwości wdrażania sprawdzonych rozwiązań u klientów.

Wnioskodawca w celu prowadzenia działalności:

zatrudnia pracowników, oraz
współpracuje ze specjalistami na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło lub prowadzącymi indywidualną działalność gospodarczą w ramach umowy o współpracy.

Wszystkie te osoby prowadzą ewidencję czasu pracy poświęconej na prowadzenie prac badawczych i rozwojowych.

W związku z prowadzonymi pracami Spółka ponosi następujące koszty (dalej: „Koszty B+R”):

a. w odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę, które realizują działalność badawczo-rozwojową (dalej: „koszty pracownicze”) oraz w odniesieniu do specjalistów współpracujących na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło oraz w ramach prowadzone działalności gospodarczej, których zadania obejmują realizację działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „koszty specjalistów”) w szczególności:

wynagrodzenie pracowników i specjalistów wraz z ewentualnymi składkami ZUS,
szkolenia związane z prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych (koszt uczestnictwa w szkoleniach/konferencjach/targach technologicznych i branżowych mających na celu podniesienie umiejętności pracowników ściśle powiązane z wykonywaniem przez nich działalności badawczo-rozwojowej. Szkolenia/konferencje umożliwiają zdobycie i następnie wdrożenie nowej wiedzy w tworzeniu nowych produktów lub/i udoskonaleniu rozwiązań już istniejących),
diety i inne należności za czas podróży służbowej,
świadczenia okołopłacowe, takie jak: pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie.

Powyższe koszty pracownicze/specjalistów są należnościami osób zaangażowanych w prace badawczo rozwojowe.

b. na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową, np.:

koszty materiałów biurowych,

c. związane odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, m.in.:

w przyszłości - wynajem wyspecjalizowanych wózków magazynowych oraz wyspecjalizowanych systemów IT dla testowania najnowszych rozwiązań w logistyce, które umożliwią automatyzację procesów.

Odpłatne korzystanie nie będzie wynikać z umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”),

d. związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, m.in.:

amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych (np. niezbędne oprogramowanie),
amortyzacja sprzętu komputerowego i elektronicznego, sprzętu wykorzystywanego przez pracowników i współpracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe,

e. związane z odpisami amortyzacyjnymi środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych lub wyposażenia, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł, które wykorzystywane są do prac badawczo-rozwojowych - Wnioskodawca dokonuje jednorazowe odpisy amortyzacyjne (zaliczenie w koszty) w miesiącu ich oddania do używania, m.in.:

sprzęt komputerowy,
meble i wyposażenie biurowe.

Powyższe koszty nie są Spółce w jakiejkolwiek formie zwracane - Spółka nie otrzymuje dotacji na działalność badawczo-rozwojową.

W celu ustalenia, jaka część odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych częściowo w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej powinna zostać zaliczona do kosztów kwalifikowanych, Spółka zamierza stosować różne klucze alokacji.

Klucze alokacji mogą być różne i będą zależeć od charakteru, rodzaju i sposobu wykorzystywania. Rodzaj stosowanego klucza alokacji zależałby od charakteru danego środka trwałego czy wartości niematerialnej i prawnej oraz sposobu ich wykorzystywania w działalności B+R.

Klucze alokacji rozważane przez Spółkę:

roboczogodziny wykorzystywania środka trwałego/wartości niematerialnej i prawnej w działalności badawczo-rozwojowej Spółki w danym okresie rozliczeniowym,
czas pracy pracowników wykorzystujących dane środki trwałe, bądź wartości niematerialne i prawne w związku z działalnością badawczo-rozwojową Spółki w danym okresie rozliczeniowym.

W przypadku:

gdy Spółka będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych w okresach miesięcznych - w celu kalkulacji wydatków do kosztów kwalifikowanych będzie brać pod uwagę wysokość dokonanego odpisu pomnożony o jeden z kluczy alokacji (Spółka będzie znała rzeczywiste wykorzystanie środka trwałego/wartości niematerialnej i prawnym w danym okresie),
w przypadku środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000,00 zł, które wykorzystywane są do prac badawczo-rozwojowych, w stosunku do których Wnioskodawca dokonuje jednorazowych odpisów amortyzacyjnych - Wnioskodawca rozważa stosowanie również klucza alokacji przy czym, w związku z tym, że nie będzie znać rzeczywistego wykorzystania środka trwałego/wartości niematerialnej i prawnej, klucz byłby szacowany na podstawie dotychczasowych danych (np. na podstawie średniej liczby roboczogodzin wykorzystywania środka trwałego do działalności badawczo-rozwojowej w okresie roku, 6 miesięcy lub 3 miesięcy - w zależności od planowanego wykorzystywania środka trwałego).

Dopiero na podstawie zastosowanej alokacji Spółka będzie dokonywać przypisania do „kosztów kwalifikowanych” odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla odpowiedniego roku podatkowego.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, ani na podstawie decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r. poz. 1162).

Odliczenia z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej, na podstawie art. 18d ustawy o CIT, dokonywane będą:

w ramach dochodu uzyskanego z innych źródeł przychodów niż przychody z zysków kapitałowych,
tak, że kwota odliczenia w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał:

1. Jak wskazano we wniosku, Spółka wyodrębniła Dział Optymalizacji Procesów - jego stałą działalnością jest prowadzenie prac w ramach działalności badawczo-rozwojowej, które mają na celu ciągłe podnoszenie wydajności oraz jakości obsługiwanych przez firmę procesów administracyjnych, logistycznych i produkcyjnych. Działania realizowane przez Dział Optymalizacji to ciągłe analizowanie osiąganych wyników (jakościowych lub/i wydajnościowych) obsługiwanych projektów pod kątem poszukiwania potencjalnych obszarów usprawnień. Dla zapewnienia najlepszej skuteczności oraz zachowania przejrzystości prowadzonych projektów, zespół pracowników korzysta z innowacyjnych metod usprawnień, jak np. Lean 6 sigma oparty o model DMAIC i stale podnosi swoje kompetencje w tym zakresie. W ramach wymienionego powyżej modelu, każdy projekt usprawnień przebiega przez 5 zasadniczych etapów zgodnych z modelem DMAIC, czyli:

definiowania problemu w analizowanym procesie (ustalenie co odbiega od normy, jaki jest tego skutek i jakie są tego przyczyny źródłowe),
pomiaru procesu (np. wydajności, jakości, czasów cyklu, ilości błędów w mierzonej próbie itd.),
analizy danych (wykorzystując przy tym różnego rodzaju metody statystyczne lub narzędzia informatyczne do zaawansowanego raportowania),
wdrażania usprawnień (organizacja warsztatów z uczestnikami obsługiwanych procesów, planowanie wdrożeń),
kontroli powdrożeniowej (projektowanie narzędzi kontrolnych - przeważnie raportów kontrolnych i zaplanowanie systematycznej kontroli mierzonego procesu).

W ramach prowadzonych prac, Dział Optymalizacji Procesów zajmuje się również ciągłym poszukiwaniem innowacji, które można zastosować w obsługiwanych przez Wnioskodawcę projektach. Obecnie prowadzone są prace (i projekty) związane m.in. z:

automatyzacją niektórych procesów magazynowych, jak składowanie i wydanie towaru (cel: zwiększyć wydajność obsługiwanych procesów, zwiększyć dokładność i niezawodność, zwiększyć bezpieczeństwo),
badaniami nad przepływem ludności w pomieszczeniach socjalnych i toaletach (cel: zapewnienie usługi porządkowej tam, gdzie faktycznie jest potrzebna, korzystając z monitów dostarczanych przez system IT).

Ponadto, praca Działu Optymalizacji jest nakierowana na procesy przebiegające wewnątrz przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Są to projekty, których celem jest standaryzacja obsługiwanych procesów, lub bardzo często zaprojektowanie ich od podstaw, aby sprostać oczekiwaniom rynkowym. To również podnoszenie jakości obsługi wewnętrznej, zmniejszenie ilości błędów oraz usprawnienie procesów przepływu dokumentacji projektowej oraz komunikacji wewnątrz firmy. Dotychczas Wnioskodawcy udało się o średnio 70% zwiększyć wydajność tych procesów. Cel osiągnięto dzięki zaprojektowaniu i ciągłemu rozwojowi infrastruktury opartej na zbiorze połączonych ze sobą aplikacji on-line opartych na licencji (…), a także innych aplikacji służących do mapowania procesów i testowania ich wydolności, tj. (…).

2. Przez koszty szkolenia Wnioskodawca rozumie koszt uczestnictwa w szkoleniach/konferencjach/targach technologicznych i branżowych, które mają na celu podniesienie ich umiejętności w zakresie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Są to czynności mające istotne znaczenie dla rozwoju pracowników i specjalistów, umożliwiające poszerzanie wiedzy, w tym w zakresie najnowszych rozwiązań technicznych, technologicznych, informatycznych a także umożliwiające zdobywanie nowych kwalifikacji. Powyższe znacząco wpływa na zwiększanie zakresu możliwości prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej przez Wnioskodawcę.

Wykonywane przez pracownika i specjalistów ww. czynności są bowiem ściśle powiązane z wykonywaniem przez nich działalności badawczo-rozwojowej i są potrzebne dla realizacji przez nich czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej, ponadto umożliwiają zdobycie i następnie wdrożenie nowej wiedzy w tworzeniu nowych produktów lub/i udoskonaleniu rozwiązań już istniejących.

Koszty szkoleń są należnościami osób zaangażowanych w prace badawczo rozwojowe - stanowią należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.) oraz należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy przedstawione w stanie faktycznym Koszty B+R:

Koszty pracownicze,
Koszty specjalistów,
Koszty materiałów i surowców,
Koszty odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej,
Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych lub wyposażenia, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł,

mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania w ramach dochodu uzyskanego z innych źródeł przychodów niż przychody z zysków kapitałowych zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT?

(pytania oznaczone we wniosku nr 2a-f)

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione w stanie faktycznym Koszty B+R:

Koszty pracownicze,
Koszty specjalistów,
Koszty materiałów i surowców,
Koszty odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej,
Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych lub wyposażenia, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł,

mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania w ramach dochodu uzyskanego z innych źródeł przychodów niż przychody z zysków kapitałowych zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT - od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodu poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Przepis art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, wskazuje, że za koszty kwalifikowane uznaje się:

poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika wdanym miesiącu;
poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową;
nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ustawy o CIT;
nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ustawy o CIT;
koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego.

Kosztami kwalifikowanymi są również, zgodnie z art. 18 ust. 3 ustaw o CIT, dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, nie stosuje się.

Koszty pracownicze.

Wnioskodawca ponosi przedstawione w stanie faktycznym koszty pracownicze, o których mowa w art. 18 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT - w związku z zatrudnianiem pracowników w celu realizacji przez nich działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka jest w stanie przypisać w jakim zakresie osoby zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową w ramach swojej pracy uczestniczą w realizowaniu tej działalności (na podstawie ewidencji czasu pracy).

Wobec tego, że wydatki te są wprost wskazane w przepisach, a Spółka jest w stanie przyporządkować jaki czas osoby zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową poświęcają na realizację tej działalności - w ocenie Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do dokonania odliczenia od podstawy opodatkowania wydatkowanych kosztów pracowniczych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, przykładowo:

w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 czerwca 2018 r., sygn. 0114- KDIP2-1.4010.114.2018.2.JS - Mając na uwadze fakt, że wszystkie koszty wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będące przedmiotem zapytania a dotyczące pracowników zatrudnionych do realizacji prac badawczo-rozwojowych są/będą należnościami ze stosunku pracy (należności dotyczą tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, a w ich skład nie będą wchodziły wynagrodzenia, np. za czas choroby, za czas urlopu), to stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop poniesione w danym miesiącu ww. należności, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - jeżeli Wnioskodawca jako płatnik będzie zobowiązany do ich uiszczenia - będą stanowiły koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika wdanym miesiącu.
w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.396.2018.1.BM.

Koszty specjalistów.

Wnioskodawca ponosi przedstawione w stanie faktycznym koszty specjalistów współpracujących na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło oraz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 18 ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT - w związku z realizacją przez nich zadań obejmujących działalność badawczo-rozwojową.

Spółka jest w stanie przypisać w jakim zakresie zajmują się oni działalnością badawczo-rozwojową w ramach swojej pracy uczestniczy w realizowaniu tej działalności (na podstawie ewidencji czasu pracy).

Mając na uwadze to, że konstrukcja przepisu art. 18 ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT, jest analogiczna do przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1, należy zauważyć, że wyżej przytoczone konkluzje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dotyczące osób zatrudnionych na umowę o pracę znajdują od 2018 r. zastosowanie również w tym przypadku.

Wobec tego - w ocenie Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do dokonania odliczenia od podstawy opodatkowania wydatkowanych kosztów specjalistów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT, zatrudnionych zarówno na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło, jak również w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Koszty materiałów i surowców.

Wnioskodawca ponosi przedstawione w stanie faktycznym koszty nabycia materiałów i surowców, o których mowa w art. 18 ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT - w związku z realizacją prac badawczo- rozwojowych.

Wobec tego, że wydatki te są wprost wskazane w przepisach - w ocenie Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do dokonania odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej.

Wnioskodawca ponosi przedstawione w stanie faktycznym koszty związane z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej, o których mowa w art. 18 ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT - w związku z odpłatnym korzystaniem w przyszłości - wyspecjalizowanymi wózkami magazynowymi oraz wyspecjalizowanymi systemami IT dla testowania najnowszych rozwiązań w logistyce, które umożliwią automatyzację procesów.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia „aparatura naukowo-badawcza”. W tym zakresie można posiłkować się wyjaśnieniami Głównego Urzędu Statystycznego, zgodnie z którymi aparatura naukowo-badawcza cechować ma się małym stopniem uniwersalności i wysokimi parametrami technicznymi. Natomiast, zdaniem Głównego Urzędu Statystycznego do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac badawczo-rozwojowych

Wyspecjalizowane wózki oraz wyspecjalizowane systemy IT będą wykorzystywane bezpośrednio do realizacji prac badawczo-rozwojowych. Ponadto, skoro możliwe jest uznanie za koszty kwalifikowane odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej - również odpłatne korzystanie ze sprzętu wykorzystywanego w tym celu powinno stanowić dla podatnika koszty kwalifikowane.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy sprzęt ten stanowi aparaturę naukowo-badawczą. Zatem, Spółka ma prawo do dokonania odliczenia od podstawy opodatkowania wydatkowanych kosztów związanych z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT.

Odpisy amortyzacyjne.

W związku z tym, że Spółka:

dokonuje ciągłych prac mających na celu powstanie nowych procesów i usług, jak również ulepszenie istniejących rozwiązań,
prace prowadzone są przy użyciu sprzętu, oprogramowania, wyposażenia należącego do Wnioskodawcy lub oprogramowania, co do którego Wnioskodawca ma licencję na korzystanie z niego,

odpisy amortyzacyjne w zakresie środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych oraz jednorazowe odpisy amortyzacyjne środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych lub wyposażenia, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł, które wykorzystywane są do prac badawczo-rozwojowych stanowią koszty kwalifikowane i podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w:

interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 sierpnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.354.2018.1.MST, zgodnie z którą: Skoro, jak wskazuje Wnioskodawca, środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są związane i wykorzystywane w prowadzonych przez Wnioskodawcę pracach badawczo-rozwojowych, to również, w ocenie tut. Organu, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wskazane we wniosku, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop,
interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 maja 2017 r. sygn. akt 0114-KDIP2-1.4010.41.2017.1.MR - W konsekwencji powyższego, wskazać należy, te opisane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym, koszty związane z prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych w zakresie amortyzacji sprzętu komputerowego i elektronicznego, wykorzystywanego przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na podstawie umowy o pracę i faktycznie realizujących Prace badawczo-rozwojowe, oraz w zakresie amortyzacji mebli i wyposażenia biurowego, które są wykorzystywane przez tych pracowników, a także wydatki Spółki przeznaczone na zakup i utrzymanie licencji, oraz różnego rodzaju oprogramowania i produktów audiowizualnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec tego, że są one wprost wskazane w przepisach - w ocenie Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do dokonania odliczenia od podstawy opodatkowania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Podsumowując:

Przedstawione w stanie faktycznym Koszty B+R:

Koszty pracownicze,
Koszty specjalistów,
Koszty materiałów i surowców,
Koszty odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej,
Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych lub
wyposażenia, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł,

mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania w ramach dochodu uzyskanego z innych źródeł przychodów niż przychody z zysków kapitałowych zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części nieprawidłowe a w części prawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „uCIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie wprowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 (art. 18d ust. 2a uCIT).

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 4 uCIT, koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 uCIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,
ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,
w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 2a i b.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy Koszty pracownicze i Koszty specjalistów mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w celu prowadzenia działalności:

zatrudnia pracowników, oraz
współpracuje ze specjalistami na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło lub prowadzącymi indywidualną działalność gospodarczą w ramach umowy o współpracy.

Wszystkie te osoby prowadzą ewidencję czasu pracy poświęconej na prowadzenie prac badawczych i rozwojowych.

W związku z prowadzonymi pracami Spółka ponosi następujące koszty w odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę, które realizują działalność badawczo-rozwojową oraz w odniesieniu do specjalistów współpracujących na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło oraz w ramach prowadzone działalności gospodarczej, których zadania obejmują realizację działalności badawczo-rozwojowej w szczególności:

wynagrodzenie pracowników i specjalistów wraz z ewentualnymi składkami ZUS,
szkolenia związane z prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych (koszt uczestnictwa w szkoleniach/konferencjach/targach technologicznych i branżowych mających na celu podniesienie umiejętności pracowników ściśle powiązane z wykonywaniem przez nich działalności badawczo-rozwojowej. Szkolenia/konferencje umożliwiają zdobycie i następnie wdrożenie nowej wiedzy w tworzeniu nowych produktów lub/i udoskonaleniu rozwiązań już istniejących),
diety i inne należności za czas podróży służbowej,
świadczenia okołopłacowe, takie jak: pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie.

Powyższe koszty pracownicze/specjalistów są należnościami osób zaangażowanych w prace badawczo rozwojowe.

Przez koszty szkolenia Wnioskodawca rozumie koszt uczestnictwa w szkoleniach/konferencjach/targach technologicznych i branżowych, które mają na celu podniesienie ich umiejętności w zakresie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Koszty szkoleń są należnościami osób zaangażowanych w prace badawczo rozwojowe - stanowią należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U z 2018, poz. 1509, z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 uCIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Zatem, w ocenie tut. organu, w odniesieniu do kosztów pracowniczych takich jak: wynagrodzenie pracowników wraz z ewentualnymi składkami ZUS, świadczenia okołopłacowe, takie jak: pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie uznać należy, że stanowią one koszt kwalifikowany, tylko w sytuacji gdy są związane z realizacją działalności B+R. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. dodatki dotyczą zarówno działalności B+R jak i innej działalności, wówczas należy zastosować proporcję czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu.

Natomiast, w odniesieniu do kosztów szkoleń konferencji/targów technologicznych i branżowych, które jak wskazał Wnioskodawca stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, oraz diet i innych należności za czas podróży służbowej stwierdzić należy, że stanowią one koszty kwalifikowane tylko w sytuacji gdy dotyczą działalności badawczo-rozwojowej.

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt la uCIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów o których mowa w pkt 9.

Z powyższego wynika, że podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzący działalność badawczo-rozwojową, może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, koszty wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenie lub umowy o dzieło, zawartej z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Z literalnego brzmienia cytowanego wyżej art. 13 pkt 8 lit. a updof, wynika bowiem, że przychody z umów zawieranych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są zaliczane do przychodów, o których mowa w tym przepisie. Zatem, nie stanowią i nie będą stanowić kosztów kwalifikowanych koszty wynagrodzenia specjalistów działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej gdyż, jak wskazano powyżej, nie są to należności, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a updof.

Natomiast, wynagrodzenia specjalistów współpracujących na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło poniesione w związku prowadzoną działalnością B+R stanowią/stanowić będą koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d uCIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

W ocenie tut. organu, w odniesieniu do kosztów specjalistów takich jak: wynagrodzenie specjalistów wraz z ewentualnymi składkami ZUS, świadczenia okołopłacowe, takie jak: pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie uznać należy, że stanowią one koszt kwalifikowany, tylko w sytuacji gdy są związane z realizacją działalności B+R. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. dodatki dotyczą zarówno działalności B+R jak i innej działalności, wówczas należy zastosować proporcję czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu.

Natomiast, w odniesieniu do kosztów szkoleń konferencji/targów technologicznych i branżowych, które jak wskazał Wnioskodawca stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a updof, oraz diet i innych należności za czas podróży służbowej stwierdzić należy, że stanowią one koszty kwalifikowane tylko w sytuacji gdy dotyczą działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 2c.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy ponoszone koszty materiałów i surowców w związku z realizacją prac badawczo-rozwojowych mogą podlegać odliczeniu, zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Z wniosku wynika, że Spółka w związku z prowadzonymi pracami rozpoznaje koszty na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową, np. koszty materiałów biurowych.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W ocenie tut. organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia ww. materiałów bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisie.

Ad. 2d.

W odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych Prac B+R, kosztów związanych z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej, wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, należy zauważyć, że zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4.

W tym miejscu wskazać należy, że uCIT nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem aparatury badawczo-rozwojowej.

W świetle wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego, aparatura naukowo-badawcza, to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych). Do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac B+R.

Z wniosku wynika, że Spółka rozpoznaje koszty związane odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, tj. m.in. w przyszłości planuje wynajem wyspecjalizowanych wózków magazynowych oraz wyspecjalizowanych systemów IT dla testowania najnowszych rozwiązań w logistyce, które umożliwią automatyzację procesów. Odpłatne korzystanie nie będzie wynikać z umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a uCIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

Zdaniem tut. organu, kosztów kwalifikowanych nie będą stanowiły po stronie Wnioskodawcy wydatki poniesione na wynajem wyspecjalizowanych wózków magazynowych oraz wyspecjalizowanych systemów IT. Przepis art. 18d ust. 2 pkt 4 uCIT, dotyczy odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej, zatem wynajem wyspecjalizowanych wózków magazynowych oraz wyspecjalizowanych systemów IT, choćby pomocniczo służących do przeprowadzania badań/testów na aparaturze naukowo-badawczej nie spełnia tego warunku.

Należy wskazać, że aby można było dany wydatek związany z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową zaliczyć do wydatków kwalifikowanych, musi on znajdować się w zamkniętym katalogu zawartym w art. 18d ust. 2-3 uCIT.

W związku z tym, że kosztów wynajmu wyspecjalizowanych wózków magazynowych oraz wyspecjalizowanych systemów IT nie można zaliczyć do wydatków kwalifikowanych, nie podlegają i nie będą podlegały one odliczeniu od podstawy opodatkowania u Wnioskodawcy, zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT.

Ad. 2e, 2f.

W myśl art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 16 ust. 1 ustawy, zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W myśl art. 15 ust. 6 uCIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy za koszty kwalifikowane Prac B+R, mogą być uznane odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w zakresie, w jakim są wykorzystywane w Pracach B+R.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 uCIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d uCIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 uCIT sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka może do kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 3 uCIT, zaliczyć koszty związane z dokonywanymi przez Wnioskodawcę odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także od środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych lub wyposażenia, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000.00 zł, w części odpowiadającej ich wykorzystaniu na potrzeby prac badawczo-rozwojowych - jest prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia czy przedstawione w stanie faktycznym Koszty B+R mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania w ramach dochodu uzyskanego z innych źródeł przychodów niż przychody z zysków kapitałowych, zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w zakresie:

Kosztów pracowniczych jest prawidłowe,
Kosztów specjalistów w części dot. kosztów poniesionych na wynagrodzenia specjalistów:
- działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest nieprawidłowe,
- współpracujących na podstawie umowy zlecenia/umowy o dzieło jest prawidłowe,
Kosztów materiałów i surowców jest prawidłowe,
Kosztów odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej jest nieprawidłowe,
Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest prawidłowe,
Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych lub wyposażenia, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł jest prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin