Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT1-1.4012.202.2019.3.RH
z 19 czerwca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2019 r. (data wpływu 29 marca 2019 r.), uzupełnionym w dniach 26 kwietnia oraz 14 maja i 11 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla:

• usług montażu żaluzji fasadowych oraz rolet zewnętrznych – jest prawidłowe,
• usług montażu markiz, pergoli tarasowych oraz pergoli wolnostojących – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu, uzupełniony w dniach 26 kwietnia oraz 14 maja i 11 czerwca 2019 r., ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż żaluzji fasadowych, rolet zewnętrznych, markiz, pergoli tarasowych oraz pergoli wolnostojących.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zajmuje się sprzedażą, montażem i serwisowaniem rolet zewnętrznych, markiz, żaluzji fasadowych, refleksoli, pergoli, zadaszenia tarasów oraz lameli stałych.

Wnioskodawca jest partnerem handlowym producentów ww. systemów przeciwsłonecznych; samodzielnie nie zajmuje się ich produkcją.

Markizy montowane są przez Wnioskodawcę do elewacji budynku. Osłaniają taras i ograniczają nasłonecznienie, a co za tym idzie zmniejszają koszty klimatyzacji.

Żaluzje fasadowe montowane są pod elewację jako integralna część budynku. Podobnie jak markizy - ograniczają nasłonecznienie, a co za tym idzie zmniejszają koszty klimatyzacji.

Pergole tarasowe to aluminiowe konstrukcje montowane do ściany budynku. Osłaniają taras przed warunkami pogodowymi, w tym nasłonecznieniem. Nadto, budują dodatkową przestrzeń użytkową budynku.

Pergole wolnostojące to niezależne aluminiowe konstrukcje. Osłaniają taras przed warunkami pogodowymi, w tym nasłonecznieniem. Nadto, budują dodatkową przestrzeń użytkową budynku.

Rolety zewnętrzne montowane są trwale do okna, w niektórych przypadkach pod elewację. Chronią przed warunkami atmosferycznymi.

Opis montażu poszczególnych elementów przedstawia się następująco:

Rolety zewnętrzne – w zależności od sposobu montażu rolety, wycinany jest styropian pod kasetę oraz prowadnice, następnie wymierzane są otwory montażowe prowadnic i montowane są prowadnice na wkręty montażowe do okna bądź do konstrukcji budynku.

Markizy – montaż do ściany/krokwi dachowych/sufitowych. Montaż polega na wywierceniu w ścianie i styropianie otworów montażowych na kotwy, montowane są następnie kotwy na chemię budowalną. Po upływie odpowiedniego czasu montowane są dystanse pomiędzy konstrukcją budynku, a zakończeniem elewacji. Do tak wyprowadzonych kotew montowane są uchwyty montażowe. Na zainstalowane uchwyty zawieszana jest markiza. W przypadku montażu krokwiowego stosowane są wkręty do drewna i mocowane są do nich uchwyty montażowe, następnie na nich wieszana jest markiza.

Żaluzje fasadowe – w przypadku montażu podtynkowego w pierwszym etapie montowane są uchwyty montażowe w postaci kątowników do konstrukcji budynku za pomocą kotw z chemią budowlaną. Następnie do tak przygotowanych kątowników montowana jest blacha osłonowa podtynkowa oraz szyna żaluzji fasadowych. Do okien lub do konstrukcji budynku montowane są prowadnice za pomocą wkrętów. Końcowym etapem jest zawieszenie pakietu żaluzji na szynie górnej i wsunięcie sworzni lamel w prowadnice.

Pergola tarasowa/pergola wolnostojąca:

• pergola tarasowa ścienna: z jednej strony montaż jest ścienny, a z drugiej natomiast opiera się na słupach wsporczych. Montaż polega na wywierceniu w ścianie i styropianie otworów montażowych na kotwy, montowane są następnie kotwy na chemię budowalną. Po upływie odpowiedniego czasu montowane są dystanse pomiędzy konstrukcją budynku a zakończeniem elewacji. Do tak zamocowanych uchwytów montażowych mocowana jest listwa montażowa systemowa pergoli a następnie rama z prowadnicami. Stopy montażowe mocowane są do wcześniej przygotowanych szklanek betonowych za pomocą wkrętów do betonu,
• pergola wolnostojąca: montaż polega na zbudowaniu konstrukcji wolnostojącej na tarasie zamawiającego do wcześniej przygotowanych szklanek betonowych lub do konstrukcji tarasu wylanego z betonu. Montaż odbywa się poprzez przytwierdzenie stóp za pomocą wkrętów do betonu.

To, czy przy demontażu ww. elementów dojdzie do trwałego uszkodzenia konstrukcji budynku zależy każdorazowo od decyzji klienta i jego wizji dalszego wykorzystania lub nieistniejących elementów montażowych. Jeśli dochodzi do demontażu wycięcie szpilek jest optymalnym sposobem. Ewentualnie można wykuć szpilki montażowe z konstrukcji budynku, co w konsekwencji prowadzi do naruszenia jego konstrukcji. Klient zawsze ma prawo do decyzji w tej kwestii.

Przedmiotem umów zawieranych z klientami jest świadczenie usług montażu markiz, żaluzji fasadowych montowanych pod elewację, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych podtynkowych. Wszystkie z ww. elementów zostają stale połączone z budynkiem, bez możliwości odłączenia ich bez spowodowania uszkodzeń w budynku. Wymienione elementy powodują zwiększenie wartości nieruchomości.

Usługi montażowe świadczone są w budynkach jednorodzinnych i budynkach o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych (symbol PKOB: sekcja I, dział 11, grupa 11 i 12).

Ww. usługi montażowe są świadczone w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. 

Usługi dokonywane są w ramach czynności montażowych. Wnioskodawca wykonuje prace polegające na świadczeniu usług kompleksowych montażu markiz, żaluzji fasadowych montowanych pod elewację, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych podtynkowych.

Trwałość połącznie rolet zewnętrznych, markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących z budynkiem polega na wywierceniu w konstrukcji budynku, czyli w ścianie nośnej otworów na szpilki montażowe, które są wklejone na chemię budowlaną, na stałe bez możliwości usunięcia.

Montaż elementów rolet zewnętrznych, markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących zarówno przed wykończeniem, jak i w już wykończonym budynku wiąże się zawsze z ingerencją w elementy konstrukcyjne budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dla prac/usług montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych istnieje możliwość zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zasadnym jest przyjęcie, że dla prac montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych istnieje możliwość zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% z uwagi na to, co następuje.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Stosownie do art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych

Przez pojęcie modernizacji należy rozumieć unowocześnienie lub usprawnienie czegoś (słownik języka polskiego PWN). Termomodernizacja natomiast to działania ukierunkowane na poprawę warunków energetycznych budynku. Na mocy art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów przedsięwzięcia termomodernizacyjne to przedsięwzięcia, których przedmiotem jest (lit. a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych, (lit. b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełnią wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków, (lit. c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a (lit. d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawną kogeneracji

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług a z uwagi na powyższe, w jego ocenie spełnia kryterium przewidziane w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług w ramach świadczonych przez siebie usług dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji tub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym

Na mocy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wśród budynków mieszkalnych (dział 11) mieszczą się Budynki mieszkalne jednorodzinne (grupa 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (grupa 112), budynki zbiorowego zamieszkania (grupa 113).

Wnioskodawca oferuje sprzedaż i montaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych, które stosownie do preferencji użytkowników pozwalają chronić przed warunkami atmosferycznymi, w tym światłem, wysoką lub za niską temperaturą Wszystkie z ww. systemów spełniają zatem kryterium termomodernizacyjne. Pozwala to na zaoszczędzenie na kosztach klimatyzacji latem, jak również zapobiega utracie ciepła z budynku zimą, co przekłada się na obniżenie kosztów eksploatacji budynku.

Zabudowa ww. systemów powoduje zaopatrzenie budynku w szereg nowych funkcjonalności, które niezależnie od termomodernizacji stanowią o unowocześnieniu i ulepszeniu istniejącego budynku. Zastosowanie markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych zdecydowanie podwyższa walory estetyczne i funkcjonalne nieruchomości, równocześnie powodując zwiększenie jej wartości.

Montaż wyżej opisanych systemów odbywa się w sposób wymagający trwałego połączenie ze ścianą budynku, lub w przypadku pergoli wolnostojącej – z podłożem. Każdorazowo zatem wymagana jest ingerencja w strukturę budynku lub podłoża, wykorzystanie elementu konstrukcyjnego budynku.

Poza ww. funkcjami systemy przeciwsłoneczne pełnią także funkcje antywłamaniowe i dźwiękochłonne. Ten czynnik również przyczynia się do wzrostu wartości nieruchomości.

Pergole tarasowe budują dodatkową przestrzeń użytkową budynku, co wpływa na zmianę parametrów użytkowych budynku. W istniejących budynkach, w przypadku pierwszego montażu, przez zastosowanie ww. systemów, w szczególności pergoli tarasowych dochodzi do przebudowy budynku z tego powodu, że dochodzi do zmiany parametrów użytkowych lub technicznych obiektu budowlanego.

W budynkach, w których wyżej opisane systemy już istniały, ale dochodzi do ich wymiany należy uznać, że dochodzi do remontu. Dzieje się tak, ponieważ zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy Prawo budowlane przez remont rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Niewątpliwie, w przypadku wymiany ww. systemów dochodzi do przywrócenia stanu pierwotnego - odtworzenia tego, co istniało uprzednio.

Ponieważ usługa montażu systemów przeciwsłonecznych wraz ze sprzedażą towaru (elementów konstrukcyjnych systemu) występują łącznie, dla obu czynności - sprzedaży i usługi jako działań kompleksowych powinna zostać zastosowana jedna stawka podatku - 8%.

„W przypadku świadczeń kompleksowych (złożonych) mamy do czynienia z szeregiem działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość. Taka transakcja, co potwierdza zarówno orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak i krajowych sądów administracyjnych z podatkowego punktu widzenia nie powinna być w sposób sztuczny dzielona. Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki ETS: z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Geiting Linien; z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd przeciwko Commissioners of Custom and Excise; z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV,OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, pozostałe zaś czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług” (uchwała NSA z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. I FPS 2/13).

Za powyższym przemawia także argument, że markiza, żaluzja fasadowa, pergola tarasowa, pergola wolnostojąca i roleta zewnętrzna bez wmontowania w bryłę budynku lub w przypadku pergoli wolnostojącej - bez umieszczenia jej w sąsiedztwie budynku, samodzielnie nie spełniają funkcji użytkowych.

W podobnym tonie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale wydanej w składzie siedmiu sędziów w dniu 24 czerwca 2013 r. w sprawie pod sygnaturą I FPS 2/13. Na gruncie przywołanej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny rozważał kwestię zastosowania preferencyjnej stawki podatku 8% do mebli zabudowanych na wymiar. Argumentując to okolicznością połączenia ze strukturą budynku, niemożnością funkcjonowania w obrocie tak, jak w przypadku mebli wolnostojących, uznał, że tego typu usługi powinny być objęte stawką 8% VAT.

Klient Wnioskodawcy dokonuje zakupu nierozerwalnie związanych z sobą: usługi montażu systemu wraz z elementami konstrukcyjnymi systemu przeciwsłonecznego.

W przedmiocie okoliczności, czy dla usług montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych istnieje możliwość zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% wydano szereg interpretacji indywidualnych na rzecz innych podmiotów.

Dla przykładu Wnioskodawca wskazuje, że w interpretacji Dyrektora krajowej Izby Skarbowej z dnia 2 marca 2018 r., sygn. S-ILPP5/443-214/14/18-S/IP, za prawidłowe uznano stanowisko wnioskodawcy co do objęcia ww. usług stawką podatku VAT w wysokości 8%.

W przypadku wątpliwości, zasadnym jest przyjęcie, że dla usług montażowo-budowlanych obejmujących sprzedaż markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych istnieje możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8%. W oparciu o wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 kwietnia 2012 r., sygn.. III SA/GI 1430/11, należy zauważyć, iż w przypadku wydawania rozbieżnych interpretacji w analogicznych stanach faktycznych może dojść do naruszenia przez organ podatkowy art. 121 § 1 o.p., zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Jak wynika z uzasadnienia przytoczonego wyroku: „Z porównania wskazanych stanów faktycznych i treści zapytań wynika, że w istocie przedmiot świadczeń obu przedsiębiorców jest identyczny – jest to dostawa i montaż żaluzji zewnętrznych zwijanych, inaczej jest on jedynie opisany w fakturze – w pierwszym przypadku jako „usługa związana z montażem wyprodukowanych przez nią rolet”, w drugim jako „dostawa z montażem żaluzji aluminiowych zewnętrznych zwijanych”. W ocenie Sądu o zastosowaniu stawki podatkowej nie powinien jednak przesądzać zastosowany przez sprzedającego opis towaru lub usługi, lecz jego obiektywne cechy, które w obu sytuacjach są identyczne, a zatem, winno być jednakowo oceniane przez ten sam organ. W interpretacji z [...] r. nr [...] organ stwierdził, iż „montaż na zewnątrz budynku ww. rolet mieści się w pojęciu remontu lub modernizacji budynku nastąpi bowiem trwałe połączenie z budynkiem, a jednocześnie nie mamy do czynienia z elementami wyposażenia budynku. Ponadto rolety zewnętrzne pełnią funkcje zabezpieczające przed włamaniem, jak też chroniące przed czynnikami zewnętrznymi”, co jest zupełnym przeciwieństwem poglądu wyrażonego w sprawie niniejszej i na tej podstawie uznał, że stanowisko podatnika, iż właściwa dla takich sprzedaży stawka podatku VAT w obiektach budownictwa społecznego wynosi 8% jest prawidłowe. Sąd zauważa, że utrzymanie takiego zróżnicowania prowadzi do naruszenia art. 32 ust.1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z którym wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne”.

Jak zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2014 r. wydanym w sprawie o sygnaturze I FSK 886/13, mimo zbliżonych stanów faktycznych, ale tożsamości stanu prawnego w sprawie dotyczącej interpretacji indywidualnej w przedmiocie zastosowania stawki podatku 8% dla usług montażu rolet, markiz i żaluzji niezwykle ważną wskazówką interpretacyjną w takiej sprawie jest uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 wydana w sprawie I FPS 2/13, zgodnie z którą: „W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.)”.

Rzeczona uchwała została przywołana w sprawie (I FSK 886/13), w której zaistniał następujący stan faktyczny: „Wnioskodawca zajmuje się produkcją, serwisem i montażem systemów rolet, markiz i żaluzji – żaluzje (PKWiU 45.42.11-00.00) mają być montowane przy usłudze montażu u zamawiających w budynkach mieszkalnych. Żaluzje te są w przeważającej większości materiałami własnej produkcji. Będą one indywidualnie dobierane do zamówienia klienta, warunków technicznych montażu i produkowane ściśle do konkretnego zlecenia. Przedmiotem zlecenia będzie usługa budowlano-montażowa polegająca na modernizacji budynków czyli unowocześnieniu, trwałym ulepszeniu istniejącego obiektu budowlanego prowadzącym do zwiększenia jego wartości użytkowej lub remoncie, czyli doprowadzeniu budynku lub urządzenia do stanu używalności. Żaluzje nie będą włączone do oddzielnej sprzedaży ze względu na przedmiot umów, którym ma być usługa montażowa, bez względu na poszczególne elementy wykorzystane do jej wykonania (materiały, transport, robocizna). Przedmiotowe żaluzje mają zostać przymocowane do konstrukcji budynków na stałe bez możliwości wymontowania ich bez szkód dla innych elementów składowych budynku”.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lipca 2015 roku w wydanym w sprawie o sygnaturze I FSK 1008/14 stwierdzone zostało, że: „W przypadku uznania, że instalacja markiz po trwałym ich połączeniu z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego czyści np. podnosi standard takiego obiektu; wpływa na jego wartość, a tym samym, mieści się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich czyści zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to przyjąć należy, że usługi te są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 Uptu. Oznacza to, że do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu”.

W kontekście przywołanej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (I FPS 2/13) nie ulega wątpliwości, że świadczenie polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego trwałą zabudowę stanowi modernizację obiektu.

W zakresie stanu faktycznego niniejszej sprawy dochodzi do trwałego połączenia elementów konstrukcyjnych, markiz, żaluzji fasadowych, pergoli tarasowych, pergoli wolnostojących i rolet zewnętrznych z nieruchomością, w tym z konstrukcją budynku.

W sprawie I FSK 227/15 i wyroku wydanym przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 28 września 2016 r. w odpowiedzi na skargę kasacyjną Ministra Finansów, w której organ zarzucił błędną subsumpcję polegającą na przyjęciu, że czynności montażu markiz wykonywane w budynkach zaliczonych do programu społecznego budownictwa mieszkaniowego stanowią usługę modernizacji i są opodatkowane obniżoną stawką podatku (8%). Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że: „W tej sytuacji nie mógł zostać uwzględniony jedyny sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 41 ust. 2 i 12 ustawy o VAT poprzez błędną subsumpcję polegającą na przyjęciu, że czynności montażu markiz wykonywane w budynkach zaliczonych do programu społecznego budownictwa mieszkaniowego stanowią usługę modernizacji i są opodatkowane obniżoną stawką podatku (8%) ”.

W stanie faktycznym analogicznym jak w niniejszej sprawie, w piśmie z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie o sygnaturze ILPP1-1/4512-1-46/16/18-S/MJ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 19 września 2017 r. sygn. akt I SA/Po 160/17 uznał, że stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług montażu i modernizacji przesłon okiennych i drzwiowych, refleksoli oraz markiz w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym – jest prawidłowe. We wniosku Wnioskodawca wskazał, że w przypadku usług montażu ww. elementów zastosowanie powinna mieć stawka podatku VAT w wysokości 8%. 

W rzeczonej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że „Wnioskodawca zajmuje są dostarczaniem towaru w postaci przesłon okiennych i drzwiowych (tj. zewnętrznych rolet i żaluzji), refleksoli oraz markiz, jak również ich prawidłowym montażem na budynkach, świadcząc tym samym usługę budowlaną. W związku z tym wykonywane świadczenia Wnioskodawcy, z całą stanowczością powinny być ujmowane jako całość usług, objętych stawką podatku VAT w wysokości 8%. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 stycznia 2007 r. I FSK 499/06, dla celów podatkowych istotna jest określona robota budowlana, zatem w przypadku czynności o charakterze kompleksowym należy przyjmować jednolitą stawkę podatku VAT dla wszystkich mieszczących się w tym zakresie czynności, mając na uwadze specyfikę czynności podstawowej.

Mając na uwadze powyżej przytoczone okoliczności, zastosowanie do usług świadczonych przez Wnioskodawcę stawki podatku od towarów i usług na poziomie 8% (tj. wskazanej w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT) jest w zupełności zasadne, a stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego poniżej, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. (...) „Urządzenia montowane przez Wnioskodawcę wykonane są z wysokiej jakości materiałów i odznaczają się dużą odpornością na działanie czynników zewnętrznych. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi zapewniają tym samym budynkom dłuższą żywotność, a w szczególności dłuższą stabilność konstrukcji, dłuższą trwałość materiału, jak również wysokie i długotrwałe walory estetyczne. W efekcie świadczonych przez Wnioskodawcę usług, pomieszczenia budynków chronione są przed nadmiernym nasłonecznieniem, zapewniającym tym samym poczucie komfortu, zarówno termicznego, jak i optycznego. Efektem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest skuteczna bariera optyczna względem wpadającego do pomieszczenia światła, tłumiąca kontrasty, zachowując przy tym dobrą widoczność na zewnątrz. Jednocześnie urządzenia montowane przez Wnioskodawcę stanowią atut w postaci oryginalnej dekoracji elewacji, która doskonale wpasowuje się w niemal każdy rodzaj architektury.

Wnioskodawca dokonuje modernizacji i montażu refleksoli zarówno na zewnątrz, jak i wewnątrz konstrukcji budynku.

Montowane przez Wnioskodawcę markizy, refleksole oraz żaluzje spełniają tożsamą funkcję, tj. zwiększają walory techniczne oraz użytkowe budynków poprzez zapewnienie im ochrony przed działaniem niekorzystnych warunków atmosferycznych. Instalacja ww. urządzeń prowadzi do powstania dodatkowej warstwy izolacyjnej, którą w zależności od pory roku, chroni dany obiekt przed nadmiernym nasłonecznieniem (obniżając tym samym koszty związane np. z używaniem klimatyzatorów) lub istotnie zmniejsza ilość energii koniecznej do jego ogrzania w sezonie grzewczym. (...) Montaż wszystkich typów ww. urządzeń, niezależnie od tego, czy są one instalowane na zewnątrz czy wewnątrz budynku, nierozerwalnie związany jest z istotną ingerencją w jego strukturę. W każdym bowiem przypadku przynajmniej część elementów konstrukcyjnych zakładana jest pod tynkiem (kasety, niektóre typy prowadnic), co powoduje ich trwałe połączenie z danym obiektem. Nadto każdorazowo konieczne jest także doprowadzenie odpowiedniej instalacji elektrycznej celem zasilenia urządzenia sterującego, która to instalacja (głównie ze względów bezpieczeństwa) rozprowadzana jest wewnątrz elementów nośnych budynku.

Ewentualne różnice w sposobie montażu poszczególnych urządzeń podyktowane są najczęściej zastosowanym modelem prowadnicy. Przykładowo niektóre rodzaje z prowadnic stosowanych przy montażu żaluzji zewnętrznych wykonane są z linek stalowych, inne z kolei przybierają postać aluminiowego profilu w kształcie litery U.

Jak wskazano już powyżej montaż refleksoli, żaluzji zewnętrznych i wewnętrznych oraz markiz związany jest każdorazowo z istotną ingerencją w strukturę danego obiektu budowlanego.

Zważyć przy tym należy, że ewentualny demontaż tych urządzeń bez uszkodzenia poszczególnych części lub elementów budynku nie jest możliwy. Wynika to m. in. ze sposobu montażu kaset oraz elektronicznych urządzeń sterujących. Ich prawidłowa instalacja wymaga bowiem naruszenia nie tylko struktury tynku, ale również znajdujących się pod nim warstw izolacyjnych (najczęściej styropianu), a także zastosowania materiałów budowlanych, które nie tylko pozwolą na trwałe zespolenie przedmiotowych elementów z budynkiem, ale także zapewnią zachowanie odpowiednich parametrów termoizolacyjnych (np. silikon, pianka poliuretanowa itp.).

Również w przypadku elementów, które mogą być montowane powierzchniowo (np. prowadnic) zachodzi konieczność zastosowania rozwiązań technicznych, które zminimalizują ryzyko ich uszkodzenia wskutek oddziaływania czynników zewnętrznych (w tym w szczególności atmosferycznych). W konsekwencji przedmiotowe elementy instalowane są z wykorzystaniem odpowiednich śrub, klejów montażowych oraz materiałowo właściwościach spajająco-izolacyjnych (np. silikon sanitarny).

W związku z powyższym, w przypadku ewentualnego demontażu ww. elementów, niewątpliwie dojdzie do istotnego naruszenia struktury danego obiektu budowlanego, zwłaszcza zaś przy usuwaniu kaset oraz montowanych podtynkowo napędów elektrycznych. Nadto, z uwagi na rodzaj materiałów budowlanych zastosowanych przy montażu przedmiotowych urządzeń, ich zdemontowanie wiązać się będzie z ich trwałym uszkodzeniem, a co za tym idzie – nie będą mogły być ponownie wykorzystane w całości. (...) Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94. Faaborg - Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustany. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Istotą wykonanych przez Wnioskodawcę czynności jest montaż zakupionych towarów. Z charakteru wykonanych czynności wynika, że dominującą w tym przypadku jest usługa”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

• prawidłowe – dla usług montażu żaluzji fasadowych oraz rolet zewnętrznych,
• nieprawidłowe – dla usług montażu markiz, pergoli tarasowych oraz pergoli wolnostojących.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie zaś z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%,

• stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
• stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy – stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy – w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy – przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Należy zauważyć, że rodzaje czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, w tym pojęcie remontu i budowy, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

„Przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

W świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130, z późn. zm.), za przedsięwzięcia termomodernizacyjne uznaje się przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3. wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4. całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja i przebudowa powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, aby mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Należy zauważyć, że istotnym i podstawowym kryterium, jakie brane jest pod uwagę przy ustalaniu możliwości przyjęcia wyjątkowego rozwiązania polegającego na zastosowaniu obniżonej stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do szeroko pojętych usług montażowych i budowlano-montażowych, w tym w szczególności polegających na osadzaniu osłon okiennych budynków w postaci pergoli, jest powstała w wyniku montażu cecha konstrukcyjna taka jak trwałość połączenia z budynkiem elementów, które zostają zamontowane na skutek wykonania usługi, a zwłaszcza sposób ingerencji zastosowanego montażu w konstrukcję budynku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, w zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zajmuje się m. in. sprzedażą, montażem i serwisowaniem rolet zewnętrznych, markiz, żaluzji fasadowych oraz pergoli, w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W związku ze świadczoną przez Wnioskodawcę działalnością dochodzi do wykonania usług montażu następujących elementów:

• Rolety zewnętrzne – w zależności od sposobu montażu rolety, wycinany jest styropian pod kasetę oraz prowadnice, następnie wymierzane są otwory montażowe prowadnic i montowane są prowadnice na wkręty montażowe do okna bądź do konstrukcji budynku.
• Markizy – montaż do ściany/krokwi dachowych/sufitowych. Montaż polega na wywierceniu w ścianie i styropianie otworów montażowych na kotwy, montowane są następnie kotwy na chemię budowalną. Po upływie odpowiedniego czasu montowane są dystanse pomiędzy konstrukcją budynku, a zakończeniem elewacji. Do tak wyprowadzonych kotew montowane są uchwyty montażowe. Na zainstalowane uchwyty zawieszana jest markiza. W przypadku montażu krokwiowego stosowane są wkręty do drewna i mocowane są do nich uchwyty montażowe, następnie na nich wieszana jest markiza.
• Żaluzje fasadowe – w przypadku montażu podtynkowego w pierwszym etapie montowane są uchwyty montażowe w postaci kątowników do konstrukcji budynku za pomocą kotw z chemią budowlaną. Następnie do tak przygotowanych kątowników montowana jest blacha osłonowa podtynkowa oraz szyna żaluzji fasadowych. Do okien lub do konstrukcji budynku montowane są prowadnice za pomocą wkrętów. Końcowym etapem jest zawieszenie pakietu żaluzji na szynie górnej i wsunięcie sworzni lamel w prowadnice.
• Pergola tarasowa/pergola wolnostojąca:
• Pergola tarasowa ścienna: z jednej strony montaż jest ścienny, a z drugiej natomiast opiera się na słupach wsporczych. Montaż polega na wywierceniu w ścianie i styropianie otworów montażowych na kotwy, montowane są następnie kotwy na chemię budowalną. Po upływie odpowiedniego czasu montowane są dystanse pomiędzy konstrukcją budynku a zakończeniem elewacji. Do tak zamocowanych uchwytów montażowych mocowana jest listwa montażowa systemowa pergoli a następnie rama z prowadnicami. Stopy montażowe mocowane są do wcześniej przygotowanych szklanek betonowych za pomocą wkrętów do betonu.
• Pergola wolnostojąca: montaż polega na zbudowaniu konstrukcji wolnostojącej na tarasie zamawiającego do wcześniej przygotowanych szklanek betonowych lub do konstrukcji tarasu wylanego z betonu. Montaż odbywa się poprzez przytwierdzenie stóp za pomocą wkrętów do betonu.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania obniżonej stawki 8% przy wykonaniu wymienionych we wniosku usług w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Należy zauważyć, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Wobec powyższego, jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty).

Z opisu sprawy wynika, że istotą wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności będzie montaż obejmujący także dostawę wymienionych we wniosku systemów osłonowych. Z charakteru wykonanych czynności wynika, że dominującą w tym przypadku jest usługa.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę czynności polegające na dostawie i montażu, należy uznać za kompleksową usługę, przedmiotem której będzie montaż i uruchomienie ww. urządzeń, a nie dostawa poszczególnych materiałów, czy też zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług.

Zauważyć jednak należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, powinny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Co istotne, sama usługa montażu, czy też instalacja poszczególnych towarów, nie może być traktowana jako budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się, bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, usługę taką można traktować jako ww. usługi, o których mowa w ustawie.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy należy wskazać, że obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż określonych towarów następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Należy więc badać stopień konstrukcyjnego połączenia montowanych towarów i elementów obiektu budowlanego. Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów montowanych z konstrukcyjnymi w rozumieniu techniki budowlanej elementami obiektu budowlanego, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne elementów montowanych i elementów obiektu budowlanego, że powstaje trwała całość spełniająca określoną funkcję użytkową.

Zatem, jeśli skutkiem realizacji świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest trwałe (czyli skutkujące w przypadku demontażu uszkodzeniem elementów konstrukcyjnych budynku) połączenie z budynkiem materiałów lub konstrukcji wybranych przez klienta, a efektem prac jest podniesienie walorów użytkowych budynku, w których ww. prace zostały przeprowadzone należy uznać za zasadne przypisanie przedmiotowych czynności do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, opodatkowanych stawką podatku 8%.

Odnosząc się do montażu żaluzji fasadowych oraz rolet zewnętrznych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy również zauważyć, że niewątpliwie ich montaż, ogranicza nasłonecznienie, co przyczynia się do zmniejszenia kosztów klimatyzacji, jak również zapewnia ochronę przed warunkami atmosferycznymi. Tym samym montaż wymienionych ww. elementów osłonowych wpisuje się w usługę termomodernizacji. Usługi w powyższym zakresie wykonywane są więc w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy.

W konsekwencji mając na uwadze okoliczności sprawy przedstawione przez Wnioskodawcę oraz istniejące orzecznictwo i praktykę interpretacyjną stwierdzić należy, że świadczenie usług polegających na montażu żaluzji fasadowych oraz rolet zewnętrznych, w ramach termomodernizacji i modernizacji obiektów budowlanych, które zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie świadczona przez Wnioskodawcę usługa montażu żaluzji fasadowych oraz rolet zewnętrznych, dotycząca obiektów zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, jest opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 41 ust. 12c ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Nie można jednak zgodzić się z Wnioskodawcą, że preferencyjna stawka podatku znajdzie zastosowanie również dla świadczonych usług montażu pergoli tarasowych ściennych i wolnostojących oraz markiz.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że istotnym i podstawowym kryterium przy ustalaniu możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku z art. 41 ust. 12 ustawy jest powstała w wyniku montażu cecha konstrukcyjna, taka jak trwałość połączenia z budynkiem elementów, które zostają zamontowane na skutek wykonania usługi, a zwłaszcza sposób ingerencji zastosowanego montażu w konstrukcję budynku (albowiem tylko montaż, który w sposób „istotny” wykorzystuje elementy konstrukcyjne budynku pozwoli na zastosowanie 8% stawki podatku). Ponadto z preferencyjnej stawki podatku, mającej zastosowanie do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, mogą korzystać jedynie te czynności, które odnoszą się do obiektu budowlanego, a nie do jego wyposażenia.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca, co prawda wskazuje, że wykonywane przez niego usługi montażowe wiążą się z ingerencją w strukturę nieruchomości; konieczne jest przykręcenie do ściany budynku specjalnych uchwytów; osłony są przykręcane do elewacji budynku za pomocą kołków montażowych; stopy montażowe mocowane są do wcześniej przygotowanych szklanek betonowych za pomocą wkrętów do betonu. Nie można jednak zgodzić się z Wnioskodawcą, że wykonane przez niego usługi montażu (nawet jeżeli wymagają one ingerencji w dany obiekt budowlany) prowadzą do trwałego połączenia montowanych elementów z elementarni konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (jego części). Aby można mówić o takim trwałym połączeniu, uprawniającym do zastosowania preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, wskutek dokonanego montażu pergole oraz markizy powinny tworzyć wraz z konstrukcją budynku jedną całość funkcjonalno-użytkową. Pergole i markizy połączone ze ścianą budynku nie stanowią takiej całości (a więc nie są one elementem konstrukcyjnym budynku, jego substancją) lecz są jedynie elementem wyposażenia budynku, z którym są połączone, zapewniającym w szczególności ochronę przed promieniami słonecznymi. Czynności związane z montażem osłon (pergoli i markiz) są w istocie zaopatrywaniem obiektu budownictwa mieszkaniowego w elementy wyposażenia i nie powodują one naruszenia elementów konstrukcyjnych danego budynku (za takie naruszenie nie można bowiem uznać wywiercenia otworów w elewacji budynku).

Trzeba też zauważyć, że zamontowane pergole tarasowe ścienne i wolnostojące oraz markizy nie stają się integralną częścią budynku, gdyż jako wyposażenie budynku mogą być w każdym czasie zdemontowane lub wymienione. Ponadto trwałe połączenie pergoli tarasowych ściennych z konstrukcją budynku powinno oznaczać, że ich demontaż jest faktycznie niemożliwy bez znaczącego zniszczenia montowanej części i budynku. Natomiast wskutek demontażu pergoli zarówno tarasowych ściennych, jak i markiz nie może być mowy o znaczącym zniszczeniu budynku, do którego zostały zamontowane – ich odłączenie od budynku nie narusza bowiem substancji tegoż budynku. Wyłączając oczywiście pergole wolnostojące, które w ogóle nie są połączone z budynkiem, a jedynie kotwione do tarasu, przez co stanowią odrębny konstrukcyjnie obiekt. Ewentualny demontaż połączonych z budynkiem osłon (pergoli tarasowych ściennych oraz markiz) będzie zaś ograniczał się do przywrócenia stanu sprzed montażu i uzupełnienia powstałych ubytków w elewacji budynku.

Nie można również pominąć w analizowanym zagadnieniu faktu, że w wyniku montażu pergoli (ściennych i wolnostojących) oraz markiz nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych danego budynku, co stanowiłoby o jego remoncie, modernizacji lub termomodernizacji, do których odnosi się art. 41 ust. 12 ustawy. Nawet jeżeli zamontowana pergola spełnia przede wszystkim funkcję przeciwsłoneczną (a więc zwiększa jego użyteczność i funkcjonalność), to nie można z tego wyciągać wniosku, że dochodzi do zmiany parametrów tego budynku.

W związku z powyższym biorąc pod uwagę charakter robót związanych z montażem pergoli oraz markiz niewskazujący na trwałe połączenie montowanych elementów z konstrukcją obiektu budowlanego, a także fakt, że wskutek ich montażu nie dochodzi do zmiany parametrów użytkowych lub technicznych budynku, nie ma podstaw do zastosowania stawki podatku w wysokości 8% w oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Zatem, świadczone przez Wnioskodawcę usługi dostawy i montażu pergoli zarówno ściennych tarasowych, jak i wolnostojących oraz markiz, podlegają opodatkowaniu stawką podstawową, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 oraz 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, świadczone przez Wnioskodawcę usługi dostawy i montażu pergol oraz markiz, podlegają opodatkowaniu stawką podstawową, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 oraz 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę wyrażone we wniosku stanowisko, należało je uznać za nieprawidłowe.

Na powyższe rozstrzygnięcie nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę interpretacje oraz wyroki sądów. Zostały one potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą stronę postępowania w konkretnej, indywidualnej sprawie, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Ponadto tut. organ nie podziela stanowiska sądów w tym zakresie.

Końcowo wskazać także należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte zakresem pytania, w szczególności dotyczące świadczonych usług montażu refleksoli nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.