Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-3.4012.470.2019.2.ZD
z 5 listopada 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2019 r. (data wpływu 30 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 października 2019 r. (data wpływu 23 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę korekty podatku naliczonego – jest prawidłowe,
• obowiązku dokonania przez Spółkę jawną korekty podatku naliczonego – jest prawidłowe,
• dokumentowania czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki jawnej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę korekty podatku naliczonego, obowiązku dokonania przez Spółkę jawną korekty podatku naliczonego oraz dokumentowania czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki jawnej. Wniosek uzupełniono w dniu 23 października 2019 r. o wskazanie adresu siedziby Spółki jawnej oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jako osoba fizyczna Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Przedmiotem działalności jest świadczenie usług najmu krótkoterminowego. W toku prowadzenia działalności Zainteresowany nabył nieruchomości (lokale mieszkalne) w celu świadczenia usług opodatkowanych VAT. Transakcje potwierdzone były fakturami i przy nabyciu Wnioskodawca odliczył naliczony podatek VAT (czynność nabycia podlegała opodatkowaniu VAT – wystąpił podatek należny z tytułu sprzedaży, w związku z zakupem wyłącznie na potrzeby działalności opodatkowanej VAT, w 100% Zainteresowany odliczył VAT naliczony). Nieruchomości stanowią środki trwałe w prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwie, podlegają amortyzacji. Ich wartość przekracza 15.000,00 zł, Zainteresowany wykorzystuje poniżej trzech lat.

Wnioskodawca planuje utworzenie spółki jawnej, do której aportem wniósłby całe prowadzone obecnie zorganizowane przedsiębiorstwo (nazwę przedsiębiorstwa, nieruchomości, prawa wynikające z umów najmu, wierzytelności i środki pieniężne). Nowy podmiot kontynuowałby jego działalność gospodarczą. Spółka jest w fazie planów, nie został jeszcze sporządzony plan przekształcenia dotychczasowej działalności gospodarczej, nie została zawarta umowa spółki. Po powołaniu spółki jej firmą będzie (…). Podmiot ten będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, prowadził będzie wyłącznie działalność opodatkowaną VAT.

Pismem z dnia 18 października 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, co następuje:

Ad 1. Spółka Jawna (…) planuje mieć siedzibę przy (…).

Ad 2. Aport przedsiębiorstwa do spółki jawnej byłby czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z wniesieniem aportem zorganizowanego przedsiębiorstwa do spółki jawnej ciążył będzie na Wnioskodawcy obowiązek korekty odliczonego naliczonego podatku VAT?
2. Czy spółka jawna będzie miała obowiązek korekty naliczonego podatku VAT, odliczonego przez Zainteresowanego w ramach działalności jednoosobowej?
3. Czy w związku z wniesieniem aportem zorganizowanego przedsiębiorstwa do spółki jawnej ciążył będzie na Wnioskodawcy obowiązek wystawienia faktury potwierdzającej wniesienie aportu?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1. W związku z aportem zorganizowanego przedsiębiorstwa nie będzie on miał obowiązku korekty odliczenia naliczonego podatku VAT.

Ad 2. Spółka przejmująca aportem składniki majątkowe dotychczasowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w związku z dalszym wykorzystywaniem ich wyłącznie na cele opodatkowane VAT, nie będzie miała obowiązku korekty podatku naliczonego VAT.

Ad 3. Przepisy art. 106a ustawy o podatku od towarów i usług nie wymieniają transakcji aportu, stąd Zainteresowany uważa, że nie będzie miał obowiązku wystawienia faktury potwierdzającej czynność aportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przywołanym przepisie wyrażona została ogólna zasada, w myśl której prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej reguła wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1. opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.
   
   

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy).

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy).

W myśl art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W opisanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy będzie miał on – w związku z czynnością wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki jawnej – obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy wskazać należy, że w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego nie spoczywa na zbywającym przedsiębiorstwo czy jego zorganizowaną część, lecz ciąży na nabywcy. Nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem beneficjentem praw i obowiązków zbywcy, w tym w zakresie korekty podatku VAT.

Odnosząc zatem brzmienie cytowanych wyżej przepisów do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotem planowanego aportu będzie przedsiębiorstwo – to aport tego przedsiębiorstwa nie będzie wiązał się dla Zainteresowanego z obowiązkiem dokonania korekty w zakresie podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy. Ewentualny obowiązek korekty podatku naliczonego ciążyłby na nabywcy przedsiębiorstwa, tj. Spółce jawnej. Jednakże, jak wskazano we wniosku, nabywca przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, tj. Spółka jawna planuje kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą Zainteresowanego i prowadzić będzie wyłącznie działalność opodatkowaną VAT.

Z uwagi zatem na fakt, że nabywca (Spółka jawna) będzie kontynuował dotychczasową działalność Wnioskodawcy, i będzie to – jak wskazał Wnioskodawca – działalność wyłącznie opodatkowana podatkiem VAT, to po stronie nabywcy nie powstanie obowiązek korekty podatku naliczonego odliczonego uprzednio przez zbywcę (Wnioskodawcę) od składników majątkowych składających się na przedsiębiorstwo.

W konsekwencji, w związku z aportem przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do Spółki jawnej nie powstanie obowiązek dokonania korekty – ani po stronie Zainteresowanego, ani po stronie nabywcy przedsiębiorstwa (Spółki jawnej).

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 oceniono jako prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca będzie miał obowiązek wystawienia faktury w związku z wniesieniem aportem przedsiębiorstwa do Spółki jawnej.

W tym miejscu wskazać należy, że zasady dotyczące wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż (dostawę towarów i świadczenie usług) uregulowane zostały w Dziale XI rozdziale 1 ustawy.

W myśl art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.
   
   

Natomiast, w myśl art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zatem z ww. przepisów wynika, że do wystawienia faktury zobowiązany jest – co do zasady – podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Użyte przez ustawodawcę w powyższym przepisie pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Zatem „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Jak wynika z powyższego, transakcje zbycia przedsiębiorstwa (jak w analizowanym przypadku) lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa są wyłączone spod zakresu ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym dla tego typu czynności przepisy ustawy o VAT, w tym te dotyczące dokumentowania transakcji/wystawiania faktur, nie mają zastosowania.

Konsekwentnie, w analizowanym przypadku Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku wystawienia faktury z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa aportem do Spółki jawnej.

Zaznaczyć należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 oceniono jako prawidłowe, jednakże w oparciu o inną argumentację niż przedstawiona przez Zainteresowanego. Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on obowiązku wystawienia faktury, ponieważ przepisy art. 106a ustawy nie wymieniają transakcji aportu. Zauważyć jednakże należy, że w określonych sytuacjach aport może stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, skutkującą koniecznością wystawienia faktury. W opisanej sytuacji Zainteresowany nie będzie miał obowiązku wystawienia faktury, ponieważ przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo, i czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.