Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-1.4012.482.2018.2.MG
z 2 listopada 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2018 r. (data wpływu 14 września 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 października 2018 r. (data wpływu 22 października 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT. Wniosek uzupełniono w dniu 22 października 2018 r. o potwierdzenie dokonania opłaty za wydanie interpretacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności są usługi fitness PKD 93.13.Z oraz PKD 68.20.Z, 68.32.Z, 79.90.C usługi związane z wynajmem i rezerwacją nieruchomości oraz PKD 56.21.Z przygotowanie i dostarczanie żywności dla klientów zewnętrznych. Od dnia 18 grudnia 2013 r. Wnioskodawca prowadzi Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów, jest opodatkowana podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, przed dniem 18 grudnia 2013 r. była opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym, jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustawowa rozdzielność majątkowa.

W zakresie prowadzonej działalności - usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej PKWiU 93.13.10.0, Wnioskodawca zapewnia osobom fizycznym usługi związane z poprawą kondycji fizycznej. W celu realizacji zamierzonych zadań oferuje: dostęp do siłowni wyposażonej w urządzenia typu body shape, roll shape, wibra line, orbitrek pod nadzorem koordynatora. W przypadku korzystania z ww. urządzeń klienci mają możliwość skorzystania z pomocy Koordynatora obsługi maszyn, który udziela informacji w zakresie sposobu korzystania oraz prawidłowego wykonywania ćwiczeń na danym urządzeniu; jego zadaniem jest również czuwanie nad bezpieczeństwem klientów w zakresie udzielenia pierwszej pomocy i wezwania odpowiednich służb medycznych.

W ramach różnego rodzaju karnetów Wnioskodawca zapewnia:

• urządzenie body shape-bieżnia z podciśnieniem,
• urządzenie roli shape-rollomasaż,
• urządzenia wibra line-platforma wibracyjna,
• orbitrek-maszyna do uprawiania ćwiczeń cardio.
  
  

W obowiązującej ofercie Wnioskodawca sprzedaje:

• karnet fitness - nielimitowana liczba wejść na siłownię w miesiącu - opodatkowane stawką - 8%,
• karnet fitness - 2 wejścia w tygodniu na siłownię - opodatkowane stawką 8%,
• karnet fitness - 3 wejścia w tygodniu na siłownię - opodatkowane stawką 8%.

Karnety różnią się między sobą ceną oraz ilością wejść na siłownię w miesiącu.

Do dnia 19 lipca 2018 r. Wnioskodawca opodatkowywał karnety fitness stawką 23%, wobec licznych interpretacji dotyczących opodatkowania karnetów fitness 8% stawką VAT, w dniu 20 lipca 2018 r. pierwszy raz nabił na kasę fiskalną karnet fitness ze stawką 8% opierając się na wyroku NSA I FSK 311/13.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż karnetów fitness obejmująca wstęp na siłownię z możliwością korzystania ze wszystkich zgromadzonych tam urządzeń będzie opodatkowana stawką VAT w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla świadczonych usług fitness PKWiU 93.13.10.0 można stosować obniżoną 8% stawkę podatku, zgodnie z załącznikiem nr 3 do ustawy o VAT poz. 186. Zakup przez klienta karnetu umożliwia mu aktywne spędzanie wolnego czasu na obiekcie sportowym czyli zakup karnetu umożliwia uczestniczenie w zajęciach sportowo-rekreacyjnych. Tym samym zostaje spełniony warunek dotyczący usług związanych z rekreacją, o którym mówi poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Zakup przez klienta karnetu umożliwia także korzystanie ze wszystkich urządzeń znajdujących się w obiekcie sportowym czyli korzystanie w sposób czynny, aktywny ze świadczonych usług sportowo-rekreacyjnych i znajdujących się tam urządzeń. W przekonaniu Wnioskodawcy, ustawodawcy poprzez sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” nie chodziło o bierne uczestniczenie w usługach poprzez zakup karnetu i jedynie oglądanie np. maszyn i urządzeń tam zlokalizowanych. Wstęp do określonego obiektu wiąże się z możliwością wejścia gdzieś, prawem do uczestniczenia w czymś (definicja wstępu według słownika języka polskiego). Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną, opodatkowane są zaś stawką podstawową.

W opisanym stanie faktycznym trening nie ma znamion zajęć z trenerem personalnym, są to karnety uprawniające do korzystania z maszyn zlokalizowanych w obiekcie pod nadzorem koordynatora, który udziela informacji w zakresie sposobu korzystania oraz prawidłowego wykonywania ćwiczeń na danym urządzeniu; jego zadaniem jest również czuwanie nad bezpieczeństwem klientów w zakresie udzielenia pierwszej pomocy i wezwania odpowiednich służb medycznych. Jest odpowiedzialny za bezpieczeństwo klientów oraz utrzymanie sprzętu w należytej kondycji, aby klient przez niewłaściwe użytkowanie nie uszkodził maszyn oraz nie zagroził bezpieczeństwu swojemu oraz innych użytkowników siłowni. Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż sprzedaż karnetów fitness w tym przydatku powinna być opodatkowana stawka 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku. Zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
   
   

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. – 8%), pod poz. 186 zostały wymienione – bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”, aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”, zaś Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”.

Mając na uwadze powyższe definicje za rekreację należy uznać różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu, objęte są stawką podatku w wysokości 8% na podstawie poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp „na siłownię”, czy do parku rozrywki).

Pojęcie „Usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu np. na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone np. przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną, lecz są opodatkowane stawką podstawową.

Zatem stawkę obniżoną podatku stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności są usługi fitness PKD 93.13.Z oraz PKD 68.20.Z, 68.32.Z, 79.90.C usługi związane z wynajmem i rezerwacją nieruchomości oraz PKD 56.21.Z przygotowanie i dostarczanie żywności dla klientów zewnętrznych. Od dnia 18 grudnia 2013 r. Wnioskodawca prowadzi Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów, jest opodatkowana podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, przed dniem 18 grudnia 2013 r. była opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym, jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim w którym obowiązuje ustawowa rozdzielność majątkowa. W zakresie prowadzonej działalności - usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej PKWiU 93.13.10.0, Wnioskodawca zapewnia osobom fizycznym usługi związane z poprawą kondycji fizycznej. W celu realizacji zamierzonych zadań oferuje: dostęp do siłowni wyposażonej w urządzenia typu body shape, roll shape, wibra line, orbitrek pod nadzorem koordynatora. W przypadku korzystania z ww. urządzeń klienci mają możliwość skorzystania z pomocy Koordynatora obsługi maszyn, który udziela informacji w zakresie sposobu korzystania oraz prawidłowego wykonywania ćwiczeń na danym urządzeniu; jego zadaniem jest również czuwanie nad bezpieczeństwem klientów w zakresie udzielenia pierwszej pomocy i wezwania odpowiednich służb medycznych.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stwierdzenia, czy sprzedaż karnetów fitness obejmująca wstęp na siłownię z możliwością korzystania ze wszystkich zgromadzonych tam urządzeń będzie opodatkowana stawką VAT w wysokości 8%.

W tym miejscu należy wskazać na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 13 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 274/14 dotyczące opodatkowania VAT stawką w wysokości 8% usług świadczonych przez szkołę tańca, w którym to wyroku Sąd wskazał, że: „zagadnienie związane z wykładnią analizowanych przepisów, w szczególności w odniesieniu do użytego w poz. 183 i 186 zał. nr 3 do ustawy VAT sformułowania »…wyłącznie w zakresie wstępu...« było już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. akt I FSK 311/13; z dnia 18 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 349/13 i z dnia 7 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 504/13) oraz wojewódzkich sądów administracyjnych (między innymi WSA w Rzeszowie z dnia 1 kwietnia 2014 sygn. akt I SA/Rz 110/14 i WSA w Poznaniu z dnia 27 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 954/13) (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela zawartą w tych wyrokach argumentację, że preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 8% – odnosząca się do wymienionych pod poz. 183 i 186 zał. nr 3 do ustawy VAT »usług związanych z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu«, dotyczy nie tylko opłaty za wstęp i bierne uczestniczenie w rozrywce lub rekreacji, ale obejmuje też aktywny udział uczestników w tak określonej usłudze.

Sąd w niniejszym składzie całkowicie podziela argumentację zaprezentowaną w powołanych wyżej wyrokach, z których wynika, że wykładnia pojęcia »wstęp« nie może ograniczać się wyłącznie do wejścia do obiektu lub na imprezę rozrywkową lub rehabilitację bez możliwości aktywnego uczestniczenia w zaoferowanej usłudze i korzystania z urządzeń potrzebnych do jej realizacji – stanowiłoby to bowiem niczym nieuzasadnione zawężenie tego pojęcia.

W ocenie Sądu sformułowanie »usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu – odnosi się do kart wstępu, stałych abonamentów lub biletów i innych form opłaty za umożliwienie zarówno biernego jak i aktywnego korzystania z rozrywki i rekreacji, w tym przystosowanych do tego sal, pomieszczeń oraz urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie »wyłącznie w zakresie wstępu« należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez ten klub, czy jak w spornej sprawie – przez szkołę tańca, które nie są związane z normalnym typowym jego użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek – nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową”.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 sierpnia 2014 r. sygn. I FSK 1365/13 w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla świadczonych usług udostępniania urządzeń siłowni, prowadzenia zajęć sportowych, groty solnej, sauny suchej oraz łaźni parowej stwierdził, że:

„Również w piśmiennictwie podnosi się, że usługi rekreacyjne (wstęp) takie jak, np.: siłownia, aerobik, joga, kursy tańca podlegają opodatkowaniu stawką 8%, gdyż w poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u., jako opodatkowane tą stawką wymieniono: „pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” (bez względu na symbol PKWiU). W tym zatem zakresie przedmiotowym mieszczą się tego rodzaju usługi o charakterze rekreacji sportowej, świadczone przez podmioty gospodarcze (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT, Wrocław 2012 r., Tom I, s. 1072)”.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą związaną m.in. z dostępem do siłowni wyposażonej w urządzenia typu body shape, roll shape, wibra line, orbitrek pod nadzorem koordynatora. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi przedstawione we wniosku polegające na sprzedaży karnetów fitness umożliwiających wejście na siłownię, stanowią usługi związane z rekreacją.

W związku z powyższym sprzedaż karnetów fitness obejmująca wstęp na siłownię z możliwością korzystania ze wszystkich zgromadzonych tam urządzeń jako usługi w zakresie rekreacji, będą korzystały z opodatkowania obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146 pkt 2 ustawy oraz poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.