2018.11.06 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT1-1.4012.675.2018.1.KM
z 6 listopada 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2018 r. (data wpływu 11 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku wynikający z faktur VAT RR w sytuacji, gdy zapłata nastąpiła po 14. dniu i nie została zawarta umowa z rolnikiem wydłużająca ten termin oraz gdy faktura VAT RR nie zawiera daty wydania dowodu osobistego i nazwy organu wydającego ten dowód osobisty ‒ jest prawidłowe,
prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku wynikający z faktur VAT RR w sytuacji wystawienia za rolników ryczałtowych faktur VAT RR i duplikatów faktur VAT RR oraz wysłania do nich drogą elektroniczną podpisanych podpisem kwalifikowanym tych faktur VAT RR, a także gdy płatność na podstawie zawiadomienia skierowanego do Spółki o podpisanej umowie cesji wierzytelności pomiędzy rolnikiem ryczałtowym a podmiotem trzecim dokonywana jest przez Spółkę na konto, którego właścicielem jest podmiot trzeci – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT RR.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka, będąca podatnikiem VAT czynnym nabywająca towary (tuczniki) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych w związku z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, wystawia za rolników ryczałtowych faktury VAT RR. Spółka z niektórymi rolnikami posiada podpisane umowy, w tym m. in. w zakresie wydłużenia terminu płatności, z niektórymi zaś nie. Płatności za zakupione towary od rolników ryczałtowych Spółka czasami dokonuje po terminie wskazanym w umowie bądź aneksie lub w przypadku braku podpisanej umowy po ustawowym terminie 14 dni. Zdarzają się również sytuacje, w których w związku z brakiem informacji od rolnika ryczałtowego na fakturach VAT RR wystawionych za rolnika ryczałtowego będącego osobą fizyczną brakuje numeru dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość, daty wydania tego dokumentu i nazwy organu, który wydał dokument.

Dodatkowo Spółka w najbliższej przyszłości zamierza wysyłać faktury w formie elektronicznej tym dostawcom posiadającym status rolnika ryczałtowego, którzy wyrażą pisemną zgodę na taki sposób otrzymywania faktur.

W przypadku niektórych rolników ryczałtowych Spółka otrzymała informację pisemną, iż ów rolnik ryczałtowy zawarł umowę cesji wierzytelności z podmiotem trzecim. Na podstawie tej umowy cesji pomiędzy rolnikiem ryczałtowym, a podmiotem trzecim Spółka zobligowana jest zapłacić należności z tytułu faktur VAT RR zamiast na konto bankowe rolnika ryczałtowego na konto bankowe wskazane w umowie cesji, którego właścicielem jest podmiot trzeci.

Spółka także spotkała się z sytuacją, gdy po wystawieniu faktur VAT RR, które zawierały wszystkie przewidziane prawem wymagania oraz opłaceniu ich w terminie przewidzianym ustawą (14 dni) zauważyła, że faktury te zaginęły lub uległy zniszczeniu. W związku z powyższym Spółka planuje do tych faktur VAT RR, które zaginęły lub uległy zniszczeniu wystawić duplikaty faktur VAT RR oraz wysłać je w formie elektronicznej do tych rolników ryczałtowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka będąca podatnikiem VAT czynnym nabywająca towary (tuczniki) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych ma prawo do odliczenia podatku VAT, nawet jeżeli zapłata nastąpiła po 14 dniu i nie została zawarta umowa z rolnikiem wydłużająca ten termin?
Czy Spółka będąca podatnikiem VAT czynnym nabywająca towary (tuczniki) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych ma prawo do odliczenia podatku VAT, w przypadku gdy faktura VAT RR nie zawiera daty wydania dowodu osobistego i nazwy organu wydającego ten dowód osobisty?
Czy Spółka będąca podatnikiem VAT czynnym nabywająca towary (tuczniki) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych ma prawo do odliczenia podatku VAT (przy zachowaniu pozostałych warunków), w związku z faktem wystawienia za rolników ryczałtowych faktur VAT RR oraz wysłania do nich drogą elektroniczną podpisanych podpisem kwalifikowanym tych faktur VAT RR?
Czy Spółka będąca podatnikiem VAT czynnym nabywająca towary (tuczniki) od rolników ryczałtowych na podstawie wystawionych faktur VAT RR, wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych ma prawo do odliczenia podatku VAT, nawet jeżeli płatność na podstawie zawiadomienia skierowanego do Spółki o podpisanej umowie cesji wierzytelności pomiędzy rolnikiem ryczałtowym a podmiotem trzecim dokonywana jest przez Spółkę na konto, którego właścicielem jest podmiot trzeci?
Czy Spółka będąca podatnikiem VAT czynnym nabywająca towary (tuczniki) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych ma prawo do odliczenia podatku VAT (przy zachowaniu pozostałych warunków), w związku z faktem wystawienia za rolników ryczałtowych duplikatów faktur VAT RR oraz wysłania ich drogą elektroniczną podpisanych podpisem kwalifikowanym?

Zdaniem Wnioskodawcy,

stanowisko w sprawie pytania nr 1 i 2:

Spółka posiada prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT RR w miesiącach ich faktycznej zapłaty pomimo faktu zapłaty po 14 dniach wynikających z ustawy bądź po terminie wynikającym z umowy bądź aneksów do tej umowy. Powyższe jest zasadne, gdyż ciężarem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych obarczono przede wszystkim podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników bezpośrednio. Ponadto na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty rolne, a nie na tego rolnika nałożono obowiązek udokumentowania tej transakcji dostawy (usługi). Podatnik omawianego podatku bowiem, nabywający te produkty, rozliczając podatek, ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą zakup tych produktów, oznaczoną jako „Faktura VAT RR”. Aby jednak powyższe obowiązki nałożone na tych podatników były dla nich neutralne, w art. 116 ust. 6 u.p.t.u. przewidziano możliwość odzyskania z urzędu skarbowego kwoty podatku zryczałtowanego zapłaconego rolnikom, pod warunkiem że:

zapłata

Podstawą normy art. 116 ust. 6 u.p.t.u. jest art. 303 Dyrektywy 2006/112/WE, określający prawo do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty. Stanowi on, że:

Określony w tym przepisie mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym jest wyrazem zasady neutralności wypłacanych kwot dla kontrahentów rolników ryczałtowych. W zakresie, w jakim nabywane produkty lub usługi służą działalności uprawniającej podatnika do odliczenia podatku naliczonego, kwoty wypłaconej zryczałtowanej rekompensaty nie mogą być ciężarem, w sensie ekonomicznym, dla podatników. Mechanizm ten w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedla art. 86 ust. 2 pkt 3 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w jej art. 116 ust. 6 u.p.t.u., stanowi kwotę podatku naliczonego, która obniża podatek należny podatnika stosownie do art. 86 ust. 1 u.p.t.u. W związku z powyższym w pełni zatem znajduje tu zastosowanie zasada neutralności dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ekonomicznego ciężaru tego podatku. Realizacja zasady neutralności wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług do celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Konieczność przestrzegania tej zasady przez systemy legislacyjne państw członkowskich szczególnie stanowczo jest akcentowana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (ETS), który w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone w tym celu, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Jakiekolwiek ograniczenia w tym zakresie, przewidziane przez ustawodawstwo państwa członkowskiego, jako naruszające zasadę neutralności, są sprzeczne z ogólnymi zasadami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, wynikającymi z szóstej dyrektywy (obecnie dyrektywy 2006/112/WE). Ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na poziom obciążenia podatkowego i musi być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich, zatem odstępstwa od zasady ogólnej dotyczącej neutralności podatku od wartości dodanej są dopuszczalne wyłącznie, gdy przewidują je wprost przepisy dyrektywy (por. orzeczenie ETS w sprawie C-268/83 pomiędzy D A Rompelman i E.A, Rompelman-Van Deelen a Minister van Financien (Holandia) oraz orzeczenie ETS w połączonych sprawach C-177/99 pomiędzy Ampafrance SA a Directeur des services fiscaux de Maine-et-Loire (Francja) i C-181/99 pomiędzy Sanofi Synthelabo a Directeur des services fiscaux de Val-de-Marne (Francja).

Ponadto jak wskazał ETS w wyroku z dnia 1 marca 2012 r. w sprawie C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz spółka jawna przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu, podstawowa zasada neutralności podatku VAT wymaga, by prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia podstawowych wymagań, nawet jeśli podatnicy nie spełnili niektórych wymagań formalnych. W konsekwencji, jeżeli organy podatkowe posiadają informacje niezbędne do ustalenia, że podatnik, jako odbiorca danych transakcji, jest zobowiązany z tytułu podatku VAT, to nie mogą one wprowadzać dodatkowych warunków w zakresie przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia tego podatku, które to warunki mogłyby w efekcie praktycznie uniemożliwić wykonanie tego prawa (w odniesieniu do systemu odwrotnego obciążenia (przywołano również wyrok z dnia 21 października 2010 r. w sprawie C-385/09 Nidera Handelscompagnie).

Uwzględniając zatem, że mechanizm przekazania rolnikowi ryczałtowemu zryczałtowanego zwrotu podatku i jego odzyskania przez podatnika opiera się na zasadzie „obciążenie zryczałtowanym zwrotem podatku - odliczenie”, wymagającej przestrzegania zasady neutralności, przy wykładni art. 116 ust. 6 u.p.t.u. - należy pamiętać, aby nie doprowadzić do naruszenia tej zasady. Dokonując zatem analizy normy art. 116 ust. 6 pkt 2 u.p.t.u., rozważyć należy, czy przy ustaleniu jej rozumienia poprzestanie jedynie na zastosowaniu wykładni gramatycznej (i wnioskowaniu a contrario), prowadzącej do stwierdzenia, że nabywca produktów rolnych (usług) od rolnika ryczałtowego nie ma prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku w przypadku gdy zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu, nastąpiła na rachunek rolnika ryczałtowego później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, a gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności - po tym terminie nie godzi w powyżej opisaną zasadę neutralności VAT. Zgodnie z art. 303 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE w przypadku gdy nabywca lub usługobiorca będący podatnikiem wypłaca zryczałtowaną rekompensatę zgodnie z art. 301 ust. 1, ma on prawo, na warunkach przewidzianych w art. 167, 168 i 169 oraz art. 173-177 oraz zgodnie z procedurami ustalonymi przez państwa członkowskie, do odliczenia kwoty wypłaconej rekompensaty od kwoty VAT, którą jest on zobowiązany zapłacić w państwie członkowskim, w którym dokonuje on swoich opodatkowanych transakcji.

Naczelny Sąd Administracyjny w tezie wyroku z dnia 9 maja 2013 r. w sprawie I FSK 709/12 - wykładnia art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z póżn. zm.) podkreślił, że w świetle zasady neutralności „procedury ustalone przez państwa członkowskie”, o których stanowi ten przepis, nie mogą być tak skonstruowane, aby pozbawiały definitywnie podatnika, który wypłacił zryczałtowany zwrot podatku rolnikowi ryczałtowemu, możliwości odliczenia tej kwoty. W sytuacji gdy państwo mechanizm rekompensat/zwrotu VAT rolnikom ryczałtowym przerzuciło na nabywców towarów od tych rolników, nie może stanowić restrykcyjnych wymogów odzyskania przez nich wypłaconych środków pieniężnych. Oznaczałoby to bowiem przerzucanie ekonomicznego ciężaru takich rekompensat na te podmioty, co pozostawałoby w całkowitej sprzeczności z zasadą neutralności VAT. Tworzone zatem w ramach procedury zwrotu ustalonej przez państwo członkowskie warunki powinny być tak ukonstytuowane i rozumiane, aby nie godziły w zasadę neutralności oraz spełniały wymogi zasady proporcjonalności. W wyroku z dnia 12 stycznia 2006 r., w sprawie C - 504/04, ETS stwierdził, że „zasada proporcjonalności, będąca jedną z ogólnych zasad prawa wspólnotowego, wymaga, by akty instytucji Wspólnoty nie wykraczały poza to, co jest odpowiednie i konieczne do realizacji uzasadnionych celów, którym mają służyć, przy czym oczywiście tam, gdzie istnieje możliwość wyboru spośród większej liczby odpowiednich działań, należy stosować najmniej dotkliwe, a wynikające z tego niedogodności nie mogą być nadmierne w stosunku do zamierzonych celów” (LEX nr 226167). Zasada proporcjonalności ma zastosowanie także do oceny unormowań krajowych, a fakt, że do zasady tej odwołuje się także prawo pozytywne (por. pkt 65 preambuły do Dyrektywy 2006/112/WE), czyni z niej de iure jedną z zasad podatku od wartości dodanej. Stanowi ona również zasadę konstytucyjną wyrażoną w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP.

Zdaniem NSA w przywołanym wyroku I FSK 709/12, w tym stanie rzeczy nie może ulegać wątpliwości, ze unormowania znajdujące zastosowanie w niniejszej sprawie, jako dotycząca podatnika podatku od towarów i usług, powinny respektować również zasadę proporcjonalność.

W celu ustalenia, czy przepis prawa krajowego jest zgodny z tą zasadą, należy zbadać, czy środki które wprowadza w życie, są właściwe do osiągnięcia wyznaczonego celu oraz czy nie wykraczają poza to, co niezbędne do jego osiągnięcia (por. wyroki Trybunału: z dnia 18 marca 1987 r. w sprawie 56/86 Societe pour lexportation des sucres, Rec.s 1423, pkt 28, z dnia 30 czerwca 1987 r. w sprawie 47/86 Roquette Freres, Rec.s. 2889 pkt 19). Jak wynika z wyroku Trybunału z dnia 26 czerwca 1990 r. w sprawie C-8/89 Zardi. Rec.s. 1-2515, pkt 10, zgodnie z tą zasadą legalność środków nakładających ciężary finansowe na przedsiębiorców jest uzależniona od tego, że środki te będą właściwe i konieczne dla realizacji celów, do których zmierza zgodnie z prawem dane uregulowanie, przy czym jeżeli jest możliwość wyboru spośród wielu właściwych środków, należy stosować najmniej restrykcyjne oraz czuwać nad tym, aby nałożone ciężary nie były nadmierne w stosunku do zamierzonych celów. W przypadku stanowienia warunków procedury do odliczenia VAT, oznacza to możliwość tworzenia takich wymogów formalnych, które nie mogą jednak godzić w istotę tej instytucji, opartej na zasadzie neutralności tego podatku, czyli nieobciążania nim ekonomicznie podatnika. W zakresie tym, np. ETS w wyroku w sprawie 123 Lea Orion, Trybuno stwierdził, że art. 18 ust. 1 lit. a oraz art. 22 ust. 3 lit. a i b szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. pozwalają Państwom Członkowskim uzależnić prawo do odliczenia od posiadania faktury, która musi zawierać określone dane, konieczne dla zapewnienia poboru podatku od wartości dodanej i umożliwienia nadzoru ze strony organów skarbowych. Takie dane nie mogą, z powodu ich ilości lub technicznego charakteru, sprawiać, by wykonywanie prawa do odliczenia było praktycznie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione.

W konsekwencji rozumienie ustanowionego w art. 116 ust. 6 pkt 2 u.p.t.u warunku w ten sposób, że przekroczenie terminów płatności określonych w jego normie prowadziłoby do pozbawienia podatnika prawa do odzyskania zapłaconego rolnikowi ryczałtowemu zryczałtowanego zwrotu podatku, oznaczałoby wykroczenie poza wynikające z art. 303 Dyrektywy 2006/112/WE w zw. z pkt 65 jej preambuły uprawienie do określania warunków procedury ustalanej przez państwa członkowskie, do odliczenia kwoty wypłaconej rekompensaty rolnikowi ryczałtowemu, jako naruszające zasadę neutralności VAT i proporcjonalności.

Ponadto, pozbawienie podatnika możliwości odzyskania zapłaconego przez niego zwrotu zryczałtowanego podatku rolnikom ryczałtowym naruszałoby również wyrażoną w art. 21 ust. 1 i art. 6 i ust. 1 Konstytucji RP gwarancję ochrony prawa do własności oraz innych praw majątkowych, a zatem prawa do nabywania mienia, jego zachowania oraz dysponowania nim. Pozbawienie bowiem podatnika ww. uprawnienia, stanowi niewątpliwie ograniczenie przysługującego mu prawa własności, poprzez obarczenie go ekonomicznym ciężarem poniesionej na rzecz rolnika ryczałtowego rekompensaty, jedynie z uwagi na nieterminową zapłatę tej rekompensaty lub brak wpisania na fakturze VAT RR daty wydania dowodu osobistego i nazwy organu wydającego ten dokument.

stanowisko w sprawie pytania nr 3:

Zdaniem Spółki prawidłowe jest wystawienie przez Spółkę, podpisanie oraz przesłanie drogą elektroniczną faktur VAT RR do tych rolników ryczałtowych, który wyrazili na to zgodę. W konsekwencji powyższego Spółka będzie posiadała prawo do odliczenia VAT naliczonego (przy spełnieniu pozostałych warunków odliczenia podatku naliczonego przy nabyciach dokonywanych od rolników ryczałtowych) od tych faktur VAT RR. Powyższe wynika z szeregu argumentów wynikających z obowiązujących przepisów prawa.

Na wstępie należy zauważyć, że obrót fakturami elektronicznymi powinien odbywać się na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2012 r. poz. 1528. dalej „Rozporządzenie w sprawie faktur elektronicznych”).

Zgodnie z § 4 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej, w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

W myśl § 4 ust. 4 Rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 3, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130 poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu. Jednocześnie na mocy § 3 Rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych przesyłanie, w tym udostępnianie faktur w formie elektronicznej wymaga akceptacji ich odbiorcy. Przepisy ustawy VAT, jak i Rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych nie precyzują formy wyrażenia ww. akceptacji. Warto w tym zakresie zauważyć, że zgodnie z przepisami obowiązującego do dnia 31 grudnia 2012 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 249, poz. 1661), akceptacja albo jej cofnięcie powinny być wyrażone w formie pisemnej lub w formie elektronicznej. Jednocześnie, jak wynika z uzasadnienia do Rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, celem wprowadzonych zmian w zakresie wyrażenia akceptacji przesyłania faktur w formie elektronicznej było odejście od obowiązku wyrażania formalnej zgody na ten rodzaj przesyłu. Kwestia ta powinna pozostawać całkowicie w gestii umownej stron. Mając powyższe na uwadze, że w świetle wykładni:

literalnej - brak doprecyzowania w Rozporządzeniu w sprawie faktur elektronicznych formy wyrażenia akceptacji,
historycznej - porównania brzmienia analogicznych przepisów w uprzednio obowiązującym rozporządzeniu i Rozporządzeniu w sprawie faktur elektronicznych,
celowościowej - odwołanie się do generalnego trendu w zakresie liberalizacji obrotu fakturami elektronicznymi

- sposób wyrażenia akceptacji przewidziany w umowie należy uznać za zgodny z regulacjami Rozporządzenia fakturowego.

W świetle przedstawionego stanu przyszłego oraz regulacji Rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, Spółka spełni wszystkie warunki umożliwiające przesyłanie faktur w formie elektronicznej. Zarówno techniczne - poprzez zastosowanie systemu przesyłu faktur w formie elektronicznej, jak i formalne - poprzez uzyskanie akceptacji rolnika ryczałtowego na otrzymanie podpisanych przez pełnomocników faktur VAT RR w formie elektronicznej.

Złożenie podpisu elektronicznego przez osobę działającą w imieniu Spółki oraz rolnika ryczałtowego, w sytuacji gdy obrót fakturami elektronicznymi będzie odbywał się zgodnie z przepisami prawa (w szczególności Spółka otrzyma akceptację na przesyłanie faktur w formie elektronicznej) pozwala na uznanie, że warunek wskazany w art. 116 ust. 2 pkt 13 zostanie dochowany.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN SA (http://sjp.pwu.pl/) słowo „czytelny” oznacza „łatwy do odczytania”, „zrozumiały”. Spółka pragnie położyć w szczególności nacisk na drugą część definicji słowa. W ocenie Spółki, w kontekście powyższego przepisu, przez „czytelny podpis” należy rozumieć taki podpis, który umożliwia identyfikację osoby go składającej. Jednocześnie, nie może budzić żadnej wątpliwości, że bezpieczny podpis elektroniczny jest podpisem czytelnym w rozumieniu powyższego przepisu.

Spółka pragnie podkreślić, że w przypadku faktur innych niż faktury VAT RR, przepisy nie ustanawiają wymogów w zakresie podpisu wystawcy i odbiorcy (wymóg taki został zniesiony dnia 1 stycznia 2013 r. w sytuacji samofakturowania). W ocenie Spółki, celem wprowadzenia podpisów na fakturach VAT RR jest ograniczenie nadużyć w zakresie odliczenia podatku VAT oraz jednoczesna ochrona interesów słabszej strony transakcji jaką jest rolnik ryczałtowy, zwolniony praktycznie ze wszystkich obowiązków dokumentacyjnych w zakresie VAT. W świetle powyższego, złożenie przez otrzymującego tj. rolnika ryczałtowego oraz wystawcę (osobę upoważnioną przez Spółkę, jej pełnomocnika) podpisów za pomocą bezpiecznego podpisu elektronicznego należy uznać za realizujące cel wprowadzenia omawianej regulacji. Jednocześnie, jak wykazano powyżej, podejście takie nie pozostaje w sprzeczności z literalną wykładnią przepisów. Bezpieczny podpis elektroniczny spełnia warunek „czytelności”, rozumiany jako możliwość identyfikacji osób go składających.

stanowisko w sprawie pytania nr 4

Spółka posiada prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT RR w miesiącach ich faktycznej zapłaty pomimo faktu, iż płatność została dokonana na konto bankowe którego właścicielem jest podmiot trzeci.

Należy nadmienić, iż umowy cesji wierzytelności znajdują oparcie w art. 509-518 Kodeksu cywilnego. Rolnik ryczałtowy - cedent, na odpowiednim druku, zawiadamia Spółkę o dokonaniu cesji i zobowiązuje ją do przekazywania wszystkich kwot należnych mu z tytułu dostaw tuczników wierzytelności na rachunek podmiotu trzeciego cesjonariusza. Na tej podstawie Spółka zmuszona jest do dokonywania płatności wynikających z wystawionych faktur VAT RR na konto bankowe podmiotu trzeciego tym samym spłacając swoje zobowiązania wobec rolnika ryczałtowego. Skoro rolnik dokonał cesji wierzytelności na rzecz podmiotu trzeciego (art. 509 § 1 k.c.), to podmiot trzeci zgodnie z art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego wstępuje we wszystkie związane z nim prawa rolnika, a dłużnik jest zobowiązany do zapłaty na rzecz nowego wierzyciela. W związku z powyższym załata należności rolnika ryczałtowego na rzecz podmiotu trzeciego następuje w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego, która niewątpliwie jest ustawą.

Dodatkowo zgodnie z podstawową zasadą neutralności oraz proporcjonalności podatku VAT, ustawodawca krajowy nie może wprowadzać zbyt rygorystycznych przepisów które w praktyce uniemożliwią podatnikowi zwrot zryczałtowanego podatku, tym bardziej, że w przypadku procedury uproszczonej dla rolników, państwo wyręcza się nabywcami produktów rolnych. Zamiast dokonać zryczałtowanego zwrotu podatku bezpośrednio rolnikom ryczałtowym, Skarb Państwa przerzucił ten obowiązek na nabywców produktów rolnych.

Artykuł 116 ustawy o podatku od towarów i usług reguluje obowiązki nabywcy związane z dokumentowaniem transakcji oraz warunki na jakich zryczałtowany zwrot podatku rolnikowi zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego.

Ustawodawca w art. 116 ust. 6 wprowadził szereg wymogów formalnych, których spełnienie warunkuje możliwość odliczenia VAT przez nabywcę produktów rolnych. Wymogi te dotyczą trybu zapłaty rolnikowi ryczałtowemu za produkty rolne i są następujące:

nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Artykuł 116 ust. 9a wprowadza także zasadę zgodnie z którą przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

W związku z powyższym należy nadmienić, iż płatność na konto podmiotu trzeciego wynika z umowy cesji wierzytelności bezpośrednio opisanych w art. 509 Kodeksu cywilnego, a tym samym są wypełnione wymogi opisane w art. 116 ust. 9a ustawy gdyż potrącenie takie wynika z ustawy Kodeks cywilny.

Stanowisko w sprawie pytania nr 5

Zdaniem Spółki prawidłowe jest wystawienie przez Spółkę, podpisanie oraz przesłanie drogą elektroniczną duplikatów faktur VAT RR do tych rolników ryczałtowych za których wystawione faktury uległy zagubieniu lub zniszczeniu. Takie postępowanie ograniczy koszty prowadzenia działalności przez Spółkę, jak również zaoszczędzi czas rolników. W konsekwencji powyższego Spółka będzie posiadała prawo do odliczenia VAT naliczonego (przy spełnieniu pozostałych warunków odliczenia podatku naliczonego przy nabyciach dokonywanych od rolników ryczałtowych) od tych faktur VAT RR. Powyższe wynika z szeregu argumentów wynikających z obowiązujących przepisów prawa.

System podatku od towarów i usług w krajach członkowskich unii europejskiej podlega harmonizacji, „co skutkuje obowiązkowi przez uczestniczące w nim państwa członkowskie Unii Europejskiej (w tym także Polski) braku posiadania swobody kreowania własnych rozwiązań w zakresie prawa objętego harmonizacją”. Powyższe odnosi się również do obowiązku prowadzenia ewidencji oraz dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym harmonizacja podatku od towarów i usług oznacza zgodność przepisów krajowych z regulacjami zawartymi przede wszystkim w dyrektywie 2006/112/WE rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - dalej „dyrektywa 2006/112/WE”. Powyższe oznacza, iż dane jakie powinna zawierać faktura określone zostały w art. 226 w/w dyrektywy.

Przyglądając się jemu bliżej można z łatwością zauważyć, że nie wymaga on podpisywania faktur zarówno przez osoby uprawnione do wystawiania jak otrzymywania faktur. W związku z powyższym przepisy krajowe mają obowiązek dostosowania się do powyższych reguł w zakresie ich zgodności i spójności z regulacjami unijnymi. W związku z powyższym przepisy dotyczące wystawiania faktur oraz ich duplikatów dają możliwość posługiwania się fakturami w formie elektronicznej, które traktowane są na równi z fakturami papierowymi.

W związku z powyższym stosując art. 2 ust. 32 polskiej ustawy o podatku od towarów i usług definiujący fakturę elektroniczną, przez którą rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym daje możliwość wysyłania przez spółkę faktur w formie elektronicznej w tym również do rolnika ryczałtowego. Dodatkowo należy nadmienić, iż spełnione zostaną wymogi ustawowe płynące z art. 106l ust. 2 w takim zakresie, iż faktura która będzie wystawiona ponownie będzie zawierała wyraz „Duplikat” jak również datę jej wystawienia.

Ponadto w tym miejscu wskazać należy na szczególną rolę faktury i jej znaczenie w kontekście możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Podkreślić należy, że podatek naliczony powinien wynikać z faktur posiadanych przez podatnika. W praktyce istnieje nawet utożsamienie prawa do odliczenia podatku z posiadaniem faktury. Wymóg ten można wywieść z uwarunkowania prawa do odliczenia od otrzymania i posiadania faktury. W orzecznictwie reprezentowany jest pogląd, iż udowodnić prawo do odliczenia można jedynie poprzez posiadanie faktury czy jej duplikatu. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 sierpnia 2001 r. SA/Bk 1298/00 (Lex nr 53985), dowód alternatywny np. z przesłuchania strony nie może zastąpić wymaganych przez prawo dokumentów w postaci faktur czy ich duplikatów niezbędnych do prawa skorzystania z możliwości odliczenia podatku należnego.

Ponadto wskazać należy, że stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Podobnie Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w art. 178 wiąże prawo do odliczenia podatku naliczonego z obowiązkiem posiadania faktury. W świetle powyższego uznać należy, że skoro strona nie posiada faktur VAT RR dokumentujących zakup od rolników ryczałtowych, ma ona prawo do wystawienia i wysłania drogą elektroniczną duplikatów pierwotnych faktur vat RR do tych rolników ryczałtowych, których faktury VAT RR uległy zagubieniu lub zniszczeniu, co w konsekwencji da jej prawo odliczenia podatku VAT naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

prawidłowe – w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku wynikający z faktur VAT RR w sytuacji, gdy zapłata nastąpiła po 14. dniu i nie została zawarta umowa z rolnikiem wydłużająca ten termin oraz gdy faktura VAT RR nie zawiera daty wydania dowodu osobistego i nazwy organu wydającego ten dowód osobisty;
nieprawidłowe – w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku wynikający z faktur VAT RR w sytuacji wystawienia za rolników ryczałtowych faktur VAT RR i duplikatów faktur VAT RR oraz wysłania do nich drogą elektroniczną podpisanych podpisem kwalifikowanym tych faktur VAT RR, a także gdy płatność na podstawie zawiadomienia skierowanego do Spółki o podpisanej umowie cesji wierzytelności pomiędzy rolnikiem ryczałtowym a podmiotem trzecim dokonywana jest przez Spółkę na konto, którego właścicielem jest podmiot trzeci.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

W świetle art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 2 pkt 19 ustawy, rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Z treści art. 115 ust. 1 ustawy wynika, że rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

Stosownie do art. 115 ust. 2 tej ustawy stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6,5% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Wskazać należy, że na podstawie art. 146a pkt 3 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%.

Szczególne zasady dotyczące wystawiania faktur VAT RR zostały uregulowane w przepisie art. 116 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Zgodnie z art. 116 ust. 2 ustawy o VAT faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako „Faktura VAT RR” i zawierać co najmniej:

imię i nazwisko lub nazwę albo nazwę skróconą dostawcy i nabywcy oraz ich adresy;
numer identyfikacji podatkowej lub numer PESEL dostawcy i nabywcy;
numer dowodu osobistego dostawcy lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość, datę wydania tego dokumentu i nazwę organu, który wydał dokument, jeżeli rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych jest osobą fizyczną;
datę dokonania nabycia oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury;
nazwy nabytych produktów rolnych;
jednostkę miary i ilość nabytych produktów rolnych oraz oznaczenie (opis) klasy lub jakości tych produktów;
cenę jednostkową nabytego produktu rolnego bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku;
wartość nabytych produktów rolnych bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku;
stawkę zryczałtowanego zwrotu podatku;
kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych;
wartość nabytych produktów rolnych wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku;
kwotę należności ogółem wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku, wyrażoną cyfrowo i słownie;
czytelne podpisy osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania faktury lub podpisy oraz imiona i nazwiska tych osób.

Zgodnie z art. 116 ust. 3 ustawy, faktura VAT RR powinna również zawierać oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu: „Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług”.

W myśl art. 116 ust. 4 ustawy, w przypadku umów kontraktacji lub innych umów o podobnym charakterze oświadczenie, o którym mowa w ust. 3, może być złożone tylko raz w okresie obowiązywania umowy. Oświadczenie to sporządza się jako osobny dokument. Dokument ten powinien zawierać elementy, o których mowa w ust. 2 pkt 1-3, oraz datę zawarcia i określenie przedmiotu umowy, datę sporządzenia tego dokumentu oraz czytelny podpis składającego oświadczenie. Dokument sporządza się w dwóch egzemplarzach. Oryginał jest przekazywany nabywcy.

Zgodnie z powołanym przepisem faktura VAT RR nie jest wystawiana przez sprzedawcę, lecz przez nabywcę. Podatnik podatku od towarów i usług nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego, wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą zakup tych produktów. Oryginał faktury przekazywany jest sprzedawcy, czyli rolnikowi ryczałtowemu. Należy również podkreślić, iż celem faktury oraz dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty jest w tym przypadku przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a dodatkowo – dla nabywcy produktów rolnych – potwierdzenie prawa do powiększenia kwoty podatku naliczonego uprawniającej do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 116 ust. 6 ustawy, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Celem regulacji zawartej w powyższym przepisie jest powiązanie zapłaty dokonywanej przez podatnika z konkretną transakcją zakupu produktów rolnych oraz określenie warunków, na jakich podatnik może zrealizować prawo do odliczenia.

Stosownie do art. 116 ust. 7 ustawy, za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

W myśl art. 116 ust. 8 ustawy o VAT warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Według art. 116 ust. 9 ustawy o VAT przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Treść art. 116 ust. 9a ustawy o VAT stanowi, że przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Stosownie do art. 116 ust. 9b ustawy o VAT przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się do dokumentów stwierdzających dokonanie zapłaty w formie zaliczki po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 9 pkt 1. W przypadku gdy zaliczki obejmują całą kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się, pod warunkiem że podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 116 ust. 6 ustawy o VAT nabywca produktów rolnych ma prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty.

Ciężarem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych obarczono przede wszystkim podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników bezpośrednio, przede wszystkim: punkty skupu, hurtownie, przetwórnie, niektóre sklepy itp. Ponadto na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty rolne (usługi rolnicze), a nie na tego rolnika nałożono obowiązek udokumentowania tej transakcji dostawy (usługi).

Podatnik omawianego podatku bowiem, nabywający te produkty, rozliczając podatek, ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą zakup tych produktów, oznaczoną jako „Faktura VAT RR”. Aby jednak powyższe obowiązki nałożone na tych podatników były dla nich neutralne, w art. 116 ust. 6 omawianej ustawy przewidziano możliwość odzyskania kwoty podatku zryczałtowanego zapłaconego rolnikom, przy spełnieniu warunków podanych w tym przepisie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będąc zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, nabywa od rolników ryczałtowych towary (tuczniki) związane z dostawą opodatkowaną, dokumentując powyższe fakturą VAT RR. Czasami Wnioskodawca dokonuje płatności za zakupione towary od rolników ryczałtowych po terminie wskazanym w umowie bądź aneksie lub w przypadku braku podpisanej umowy po ustawowym terminie 14 dni. Zdarzają się również sytuacje, w których w związku z brakiem informacji od rolnika ryczałtowego na fakturach VAT RR wystawionych za rolnika ryczałtowego będącego osobą fizyczną brakuje numeru dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość, daty wydania tego dokumentu i nazwy organu, który wydał dokument.

Ponadto w przypadku gdy rolnik ryczałtowy zawarł umowę cesji wierzytelności z podmiotem trzecim, Wnioskodawca zobligowany jest zapłacić należności z tytułu faktur VAT RR zamiast na konto bankowe rolnika ryczałtowego na konto bankowe wskazane w umowie cesji, którego właścicielem jest podmiot trzeci.

Nabywane przez Spółkę tuczniki od rolników ryczałtowych wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Przedstawione powyżej przepisy ustawy o VAT przewidują, że zapłata na rachunek rolnika ryczałtowego powinna nastąpić w terminie 14 dni licząc od dnia zakupu. Istnieje możliwość zastrzeżenia w umowie, że termin płatności zostanie wydłużony. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają wprawdzie ścisłych ram dla udokumentowania takiej umowy, jednak z całą pewnością dla celów dowodowych powinna to być umowa zawarta w formie pisemnej i to już w momencie wystawienia faktury VAT RR, bądź też po wystawieniu faktury VAT RR, ale przed upływem terminu 14-dniowego ustawowego terminu płatności. Jeśli bowiem nabywca produktów, przed upływem ustawowego terminu płatności, nie zawrze z rolnikiem umowy na wydłużony termin płatności, to należy uznać, że obowiązuje go ustawowy termin płatności.

Dodatkowo warto zauważyć, że 14-dniowy termin wynikający z ustawy lub wydłużony termin wynikający z umowy z rolnikiem ryczałtowym nie stoi na przeszkodzie wcześniejszemu wypełnieniu warunku dokonania zapłaty za zakupione produkty rolnikowi ryczałtowemu.

Określony w przepisie art. 116 ust. 6 ustawy, mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym jest wyrazem zasady neutralności wypłacanych kwot dla kontrahentów rolników ryczałtowych. W zakresie, w jakim nabywane produkty lub usługi służą działalności uprawniającej podatnika do odliczenia podatku naliczonego, kwoty wypłaconej zryczałtowanej rekompensaty nie mogą być ciężarem, w sensie ekonomicznym, dla podatników.

Mechanizm ten w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedla art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w jej art. 116 ust. 6, stanowi kwotę podatku naliczonego, która obniża podatek należny podatnika stosownie do art. 86 ust. 1. W pełni zatem znajduje tu zastosowanie zasada neutralności dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ekonomicznego ciężaru tego podatku. Realizacja zasady neutralności wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług do celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Konieczność przestrzegania tej zasady jest akcentowana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone w tym celu, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej.

Na tle przedstawionego opisu sprawy, biorąc pod uwagę cytowane przepisy prawa stwierdzić należy, iż fakt uiszczenia przez Wnioskodawcę należności względem rolnika ryczałtowego z opóźnieniem, to jest po terminie wskazanym w umowie bądź aneksie lub w przypadku braku podpisanej umowy z rolnikiem ryczałtowym po ustawowym terminie 14 dni, a także brak na fakturze VAT RR daty wydania dowodu osobistego dostawcy i nazwy organu wydającego ten dowód, nie pozbawia Wnioskodawcy (nabywcy produktów rolnych od rolnika ryczałtowego) prawa do podwyższenia kwoty podatku naliczonego.

W tym miejscu wskazać należy, że o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania. Niemniej jednak, opisane błędy powinny być skorygowane w ten sposób, aby faktura VAT RR odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy prawidłowo oznaczonymi podmiotami gospodarczymi i zawierała dane określone w powołanych wyżej przepisach, w tym m.in. datę wydania dowodu osobistego i nazwę organu wydającego ten dowód osobisty.

Dla oceny istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego decydujące znaczenie będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z obecnymi lub przyszłymi czynnościami opodatkowanymi, posiadanie faktury zawierającej elementy wskazane w przepisach oraz niezaistnienie okoliczności powodujących brak możliwości odliczenia, o których mowa w art. 116 ust. 6 ustawy.

A zatem Wnioskodawca w wyżej opisanych sytuacjach może zwiększyć kwotę podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonał zapłaty rolnikowi ryczałtowemu, ponieważ Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane przez Wnioskodawcę tuczniki od rolników ryczałtowych wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do przedstawionych okoliczności sprawy gdy płatność na podstawie zawiadomienia skierowanego do Wnioskodawcy o podpisanej umowie cesji wierzytelności pomiędzy rolnikiem ryczałtowym a podmiotem trzecim dokonywana jest na konto, którego właścicielem jest podmiot trzeci, wskazać należy, że w przytoczonym przepisie art. 116 ust. 6 ustawy, określono warunki, których spełnienie uprawnia nabywców produktów rolnych do zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku. Jednym z nich jest obowiązek zapłaty należności za produkty rolne, na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Podstawą normy art. 116 ust. 6 ww. ustawy jest art. 303 dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1) określający prawo do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty.

Zgodnie z art. 303 ust. 1 dyrektywy w przypadku gdy nabywca lub usługobiorca będący podatnikiem wypłaca zryczałtowaną rekompensatę zgodnie z art. 301 ust. 1, ma on prawo, na warunkach przewidzianych w art. 167, 168 i 169 oraz art. 173-177 oraz zgodnie z procedurami ustalonymi przez państwa członkowskie, do odliczenia kwoty wypłaconej rekompensaty od kwoty VAT, którą jest on zobowiązany zapłacić w państwie członkowskim, w którym dokonuje on swoich opodatkowanych transakcji.

W świetle art. 303 ust. 2 dyrektywy państwa członkowskie zwracają nabywcy lub usługobiorcy kwotę zryczałtowanej rekompensaty, którą wypłacili oni tytułem jednej z następujących transakcji:

dostaw produktów rolnych dokonanych na warunkach przewidzianych w art. 138, w przypadku gdy nabywca jest podatnikiem lub osobą prawną niebędącą podatnikiem, działającym w takim charakterze w innym państwie członkowskim, na terytorium którego jego wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów podlegają VAT zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b);
dostaw produktów rolnych dokonanych na warunkach przewidzianych w art. 146, 147, 148 i 156, art. 157 ust. 1 lit. b) oraz art. 158, 160 i 161 na rzecz nabywcy będącego podatnikiem mającego siedzibę poza Wspólnotą, pod warunkiem że te produkty rolne są wykorzystywane przez nabywcę do celów dokonywanych przez niego transakcji, o których mowa w art. 169 lit. a) i b), lub do celów świadczenia przez niego usług, dla których uznaje się, że miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego, w którym usługobiorca ma siedzibę, i od których VAT jest płacony wyłącznie przez usługobiorcę zgodnie z art. 196;
świadczenia usług rolniczych na rzecz będącego podatnikiem usługobiorcy mającego siedzibę we Wspólnocie, ale w innym państwie członkowskim, lub na rzecz będącego podatnikiem usługobiorcy mającego siedzibę poza Wspólnotą, pod warunkiem że usługi te wykorzystywane są przez usługobiorcę do celów dokonywanych przez niego transakcji, o których mowa w art. 169 lit. a) i b), lub świadczenia przez niego usług, dla których uznaje się, że miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego, w którym usługobiorca ma siedzibę, i od których VAT jest płacony wyłącznie przez usługobiorcę zgodnie z art. 196.

W myśl art. 303 ust. 3 dyrektywy, państwa członkowskie określają warunki dokonywania zwrotów przewidzianych w ust. 2. Państwa członkowskie mogą w szczególności zastosować przepisy dyrektyw 79/1072/EWG i 86/560/EWG.

Ponadto państwa członkowskie podejmują wszystkie środki niezbędne do skutecznej kontroli wypłat zryczałtowanych rekompensat rolnikom ryczałtowym (art. 304 Dyrektywy 112).

Tym samym regulacja art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku VAT jest spełnieniem wymogów określonych w art. 304 Dyrektywy 112.

Określony w przepisach Dyrektywy mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym jest wyrazem zasady neutralności wypłacanych kwot dla kontrahentów rolników ryczałtowych. W zakresie, w jakim nabywane produkty lub usługi służą działalności uprawniającej podatnika do odliczenia podatku naliczonego, kwoty wypłaconej zryczałtowanej rekompensaty nie mogą być ciężarem, w sensie ekonomicznym, dla podatników.

Mechanizm ten w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedla cytowany powyżej art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT wypełniający zasadę neutralności dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ekonomicznego ciężaru tego podatku.

Jakiekolwiek ograniczenia w tym zakresie, przewidziane przez ustawodawstwo państwa członkowskiego, jako naruszające zasadę neutralności, są sprzeczne z ogólnymi zasadami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, wynikającymi z dyrektywy. Ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na poziom obciążenia podatkowego i musi być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich, zatem odstępstwa od zasady ogólnej dotyczącej neutralności podatku od wartości dodanej są dopuszczalne wyłącznie, gdy przewidują je wprost przepisy dyrektywy.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że zgodnie z uprawnieniem przysługującym państwu członkowskiemu – zawarło ono stosowne regulacje ograniczające prawo wynikające z art. 86 ust. 1 ww. ustawy w transakcjach z określoną grupą podatników – rolników ryczałtowych.

W art. 116 ust. 8, 9 i 9a ustawy o VAT, doprecyzowano zasady rozliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku przez nabywców produktów rolnych od rolnika ryczałtowego. Warunek, o którym mowa w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy, nie dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne i odpowiednio: kwotą należności za towary i usługi dostarczone temu rolnikowi przez nabywcę (art. 116 ust. 8 ustawy), kwotą potrącenia z tytułu rat pożyczek i zaliczek udzielonych rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów (art. 116 ust. 9 ustawy), czy też kwotą potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych – egzekucyjnych (art. 116 ust. 9a ustawy).

Ustawa w art. 116 ust. 8 ustawy o VAT wprowadza modyfikację reguły, że za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana. Przepis ten przewiduje mianowicie, że warunek dokonania zapłaty dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za sprzedane produkty rolne, a kwotą należności za towary i usługi sprzedane rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

W takim przypadku kompensata wzajemnych należności jest uważana za spełniającą warunek.

Należy jednak zauważyć, że przepis nie odnosi się do sytuacji, w której nabywca produktów rolnych nie dokonuje zapłaty wprost na konto rolnika, ale na skutek np. umów trójstronnych płaci należność na konto innego podmiotu, dokonując tych wypłat w imieniu rolnika.

W takich przypadkach nabywca, nie dokonując zapłaty na konto bankowe rolnika, nie spełnia omawianego warunku, co skutkuje brakiem prawa do odliczenia.

W przypadku zatem, gdy zapłata za nabyte towary nie nastąpi na rachunek bankowy rolnika, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowiącego zryczałtowany zwrot podatku z uwagi na niespełnienie warunków określonych w art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności sprawy należy stwierdzić, że zapłata należności za produkty rolne na wskazany przez rolnika ryczałtowego rachunek bankowy osoby trzeciej w celu spłaty jego zobowiązań względem tego podmiotu, pozbawia nabywcę produktów rolnych prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę dokonanego zwrotu podatku, ponieważ nie zostały spełnione warunki określone w art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. zapłata za nabyte towary w tej części nie nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach VAT-RR, za których płatność następuje na rachunek podmiotu trzeciego, zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 uznano za nieprawidłowe.

Z analizy sprawy wynika ponadto, że Wnioskodawca zamierza wysyłać faktury w formie elektronicznej tym dostawcom posiadającym status rolnika ryczałtowego, którzy wyrażą pisemną zgodę na taki sposób otrzymywania faktur, a także do tych faktur VAT RR, które zaginęły lub uległy zniszczeniu wystawić duplikaty faktur VAT RR oraz wysłać je w formie elektronicznej do tych rolników ryczałtowych.

W tym miejscu wskazać należy, że obowiązek wystawienia faktury VAT RR spoczywa na podatniku podatku od towarów i usług, który nabył produkty rolne od rolnika ryczałtowego.

Zatem zasady sporządzania faktur VAT RR zostały szczegółowo zdefiniowane w art. 116 ustawy. Jednocześnie nie została wydana delegacja ustawowa upoważniająca Ministra Finansów do określenia w przepisach wykonawczych dodatkowych regulacji w stosunku do faktur VAT RR.

Należy podkreślić, że faktury VAT RR nie są fakturami w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 31 (definicja faktury) i 32 (definicja faktury elektronicznej) ustawy o podatku od towarów i usług. Nie znajdują więc do nich zastosowania regulacje dotyczące faktur zawarte w art. 106a-106q ustawy o VAT, w tym dotyczące zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury oraz posługiwania się fakturami elektronicznymi.

Regulacje dotyczące faktur VAT RR i szczególnej procedury przewidzianej dla rolników ryczałtowych uregulowano w art. 115 - 118 ustawy o VAT. Regulacje te wypełniają pkt 50 preambuły dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie powinny zachować swobodę stosowania procedury szczególnej obejmującej zastosowanie zryczałtowanych rekompensat VAT naliczonego na rzecz rolników nieobjętych zasadami ogólnymi. Jednocześnie stosowanie do art. 304 dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie podejmują wszystkie środki niezbędne do skutecznej kontroli wypłat zryczałtowanych rekompensat rolnikom ryczałtowym.

W myśl art. 116 ust. 1 ustawy o VAT podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy. Faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych oznaczona jako "Faktura VAT RR" powinna zawierać czytelne podpisy osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania faktury lub podpisy oraz imiona i nazwiska tych osób. Powyższy wymóg, aby wystawiana przez nabywcę produktów rolnych będącego podatnikiem VAT faktura VAT RR posiadała czytelne podpisy osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania tej faktury lub podpisy oraz imiona i nazwiska tych osób jest jedną z przesłanek warunkujących prawo nabywcy do odliczenia kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku zapłaconego rolnikowi. Ponadto faktura VAT RR powinna również zawierać oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu „Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług” (art. 116 ust. 3 ustawy o VAT).

Takie regulacje umożliwiają skuteczny nadzór nad funkcjonowaniem systemu ryczałtowego dla rolników. Jednocześnie należy podkreślić, że system ten ma celu ułatwienie rolnikom prowadzenia działalności poprzez odciążenie ich od obowiązków ewidencyjnych i sprawozdawczych, które mogłyby okazać się zbyt dużym obciążeniem dla podmiotów prowadzących działalność rolniczą oraz zrekompensowanie podatku uiszczonego przy zakupie środków do produkcji rolnej, którego rolnicy korzystając ze zwolnienia od podatku nie mogą odliczyć.

Złożenie podpisu na fakturze przez rolnika jest aprobatą dla poprawności zawartych w niej zapisów, co do danych m.in. określających przedmiot transakcji od strony rzeczowej, wartościowej i jakościowej oraz równocześnie potwierdzeniem zawartego w fakturze oświadczenia, że jest on rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Spełnienie wymogów formalnych dotyczących faktur VAT RR oznacza nie tylko samo potwierdzenie otrzymania przez rolnika tego dokumentu, ale również ma znaczenie dowodowe - potwierdza rzeczywisty charakter przeprowadzonej transakcji, w tym co do poprawności zastosowanej procedury - składając oświadczenie rolnik potwierdza również swój status rolnika ryczałtowego na dzień dokonania transakcji.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nie będzie mógł wystawiać oraz przesyłać rolnikom ryczałtowym faktur VAT RR i duplikatów faktur VAT RR drogą elektroniczną, pomimo uzyskania od nich akceptacji. Tak wystawione i przesłane faktury VAT RR, nie będą spełniały wszystkich warunków, wymienionych w art. 116 ustawy (w szczególności dotyczy to wymaganych art. 116 ust. 2 pkt 13 ustawy, czytelnych podpisów osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania faktur lub podpisów oraz imion i nazwisk tych osób).

Tym samym Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z faktem wystawienia za rolników ryczałtowych faktur VAT RR i duplikatów faktur VAT RR oraz wysłania do nich drogą elektroniczną podpisanych podpisem kwalifikowanym tych faktur VAT RR, zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 i 5 uznano za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin