2018.03.01 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP4.4012.757.2017.1.KR
z 1 marca 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2017 r. (data wpływu 22 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu w zakresie rozbudowy i modernizacji oczyszczalni ścieków oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku zbycia prawa majątkowego do nakładów inwestycyjnych (pyt. nr 2 i 3) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu w zakresie rozbudowy i modernizacji oczyszczalni ścieków oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku zbycia prawa majątkowego do nakładów inwestycyjnych (pyt. nr 2 i 3).

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług a jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa i modernizacja infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej położonej na obszarze gminy. Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gospodarką wodno-ściekową na terenie miasta zajmuje się Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. (dalej: Spółka) - spółka komunalna, w której Gmina posiada 100% udziałów. Ww. podmiot jest spółką prawa handlowego z udziałem Gminy, nie jest natomiast zakładem budżetowym ani jednostką organizacyjną podległą Gminie. Obydwa podmioty współpracują ze sobą w ramach prowadzenia działalności gospodarczej związanej z produkcją wody i odbiorem ścieków.

Gmina oraz Spółka podpisały umowę w sprawie współpracy w działalności gospodarczej i inwestycyjnej w celu zwiększenia przychodów z działalności gospodarczej w zakresie wodociągów i kanalizacji. Celem współpracy jest prowadzenie wspólnej działalności dotyczącej sprzedaży wody i odbioru ścieków oraz działania inwestycyjne w tym zakresie w związku ze wzrostem zapotrzebowania mieszkańców na infrastrukturę wodną i kanalizacyjną. Umowa współpracy została sporządzona na okres 20 lat. W ramach umowy Gmina zobowiązała się do finansowania inwestycji wodno-kanalizacyjnych. W ramach inwestycji będzie otrzymywać przychody z tytułu prowizji ze sprzedaży osiąganej przez Spółkę. Spółka zobowiązała się składać do Gminy sprawozdanie o wartości sprzedaży wody i odbioru ścieków, na podstawie którego Gmina będzie wystawiała fakturę VAT z tytułu prowizji. Środki finansowe pozyskiwane w ten sposób przez Gminę będą wykorzystywane na inwestowanie w infrastrukturę. Rozliczenia te będą dokonywane po rzeczowym zakończeniu inwestycji w okresach kwartalnych na podstawie faktury VAT wystawianej przez Gminę, co będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu.

W zawartej umowie Spółka zobowiązuje się do zwrotu poniesionych przez Gminę nakładów inwestycyjnych wg. wyceny jaka zostanie dokonana po upływie obowiązywania umowy, czynność ta będzie udokumentowana fakturą VAT.

Gmina podpisała umowę o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko na lata 2014-2020, działanie 2.3 "Gospodarka wodno-ściekowa w aglomeracjach" oś priorytetowa II "Ochrona Środowiska, w tym adaptacja do zmian klimatu" (dalej: Projekt). Okres realizacji Projektu przewidziano na czas od 1 stycznia 2016 r. do 30 listopada 2018 r.

Projekt obejmuje trzy zadania, tj:

budowa kanalizacji sanitarnej grawitacyjnej i ciśnieniowej,
rozbudowa i modernizacja istniejącej Oczyszczalni Ścieków,
modernizacja Stacji Uzdatniania Wody.

Oczyszczalnia Ścieków i Stacja Uzdatniania Wody są własnością Spółki, natomiast kanalizacja będzie własnością Gminy. Strony podpisały porozumienie w ramach którego Spółka wyraziła zgodę na realizację Projektu na należących do niej nieruchomościach i upoważniła Gminę do dysponowania nieruchomością należącą do Spółki.

ad.1.

Wybudowana w ramach Projektu kanalizacja sanitarna grawitacyjna i ciśnieniowa (zadanie nr 1) zostanie oddana w dzierżawę Spółce na podstawie umowy dzierżawy, za co Gmina będzie pobierała czynsz dzierżawny wystawiając faktury VAT. Zatem, Gmina będzie wykonywać czynność podlegającą opodatkowaniu, tj. świadczenie odpłatnej usługi dzierżawy, Gmina będzie wykonywać tę czynność działając w charakterze podatnika VAT. Przedmiotowa czynność będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Rozliczenia te będą dokonywane po rzeczowym zakończeniu inwestycji zgodnie z umową dzierżawy.

ad.2 i 3

Na podstawie umowy o współpracy Spółka jest zobowiązana płacić Gminie prowizję od sprzedaży wody i odbioru ścieków. Tym samym Gmina będzie wykonywać czynność podlegającą opodatkowaniu, tj. świadczenie odpłatnej usługi i Gmina będzie wykonywać tę czynność działając w charakterze podatnika VAT. Rozliczenia te nastąpią po rzeczowym zakończeniu inwestycji i będą trwały przez okres 20 lat.

Poniesione przez Wnioskodawcę nakłady finansowe na rozbudowę i modernizację Oczyszczalni Ścieków i modernizację Stacji Uzdatniania Wody (zadanie 2, 3) będą stanowić inwestycje w obcym środku trwałym. Rozliczenie nakładów zostanie przeprowadzone na mocy ww. umowy w sprawie współpracy w działalności gospodarczej i inwestycyjnej. Po upływie obowiązywania umowy nakłady inwestycyjne poniesione przez Gminę zostaną wycenione. Gmina przekaże prawo majątkowe do nakładów związanych z modernizacją stacji Uzdatniania Wody oraz modernizacją i rozbudową Oczyszczalni Ścieków w zamian za wynagrodzenie płatne przez Spółkę na rzecz Gminy po zakończeniu umowy według dokonanej wyceny. Przekazanie za wynagrodzeniem będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji zbycie prawa majątkowego do nakładów poniesionych na inwestycje spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT. Zbycie prawa do nakładów na rzecz Spółki nastąpi na podstawie wystawionej przez Gminę faktury VAT opiewającej na kwotę zawartą w wycenie.

Gmina zamierza ubiegać się o zwrot podatku VAT w ramach realizacji infrastruktury określonej w umowie o dofinansowanie. Realizowany Projekt zakłada, że podatek VAT jest kosztem niekwalifikowanym. Zadanie polegające na rozbudowie i modernizacji infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej należy do zadań własnych gminy, tj. art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. W celu realizacji Projektu Gmina dokonuje zakupów i usług od podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego typu pracami budowlanymi. Podmioty te są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług a co za tym idzie, nabycie od nich usług jest dokumentowane fakturami, z których wynika podatek VAT naliczony.

Gmina realizując inwestycje będzie wykonywała czynności do działalności gospodarczej, będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina w związku z zamiarem przekazania w dzierżawę kanalizacji sanitarnej oraz podpisaniem umowy w ramach, której Gmina będzie otrzymywać przychody z tytułu prowizji oraz nastąpi zbycie prawa majątkowego do nakładów inwestycyjnych poniesionych na Oczyszczalnię Ścieków i Stację Uzdatniania Wody zamierza odliczać podatek VAT naliczony poniesiony w trakcie realizacji trwania Projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

(oznaczone we wniosku nr 2) Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją Projektu w zakresie rozbudowy i modernizacji Oczyszczalni Ścieków i modernizacji Stacji Uzdatniania Wody /zadanie nr 2,3/?
(oznaczone we wniosku nr 3) Kiedy nastąpi obowiązek podatkowy w przypadku zbycia prawa majątkowego do nakładów inwestycyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 (oznaczone we wniosku nr 2):

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz 1221, z późn.zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4. art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww podatkiem podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
eksport towarów;
import towarów na terytorium kraju;
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju:
wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z umową o współpracy Gminie będzie przysługiwała prowizja od sprzedaży wody i odbioru ścieków prowadzonej przez Spółkę. Ponoszone nakłady finansowe w obce środki trwałe są związane bezpośrednio ze sprzedażą opodatkowaną bowiem na podstawie umowy Gmina będzie wystawiała faktury VAT z tytułu prowizji.

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika — niebędące dostawą towarów — na rzecz innego podmiotu, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieuczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Gmina nawiązała współpracę ze Spółką na podstawie umowy cywilnoprawnej. W ramach współpracy Wnioskodawca zobowiązuje się do poniesienia nakładów na majątek Spółki za wynagrodzeniem (prowizją) z tytułu udziału w przychodach Spółki ze sprzedaży wody i odbioru ścieków.

Wnioskodawcy będzie należała się od Spółki prowizja od każdej sprzedaży, wody i odbioru ścieków w czasie trwania umowy.

Opisane działania Wnioskodawcy (Gminy) wskazują, że wynagrodzenie (prowizja) wypłacane przez Spółkę Gminie stanowić będzie zapłatę za świadczone przez Wnioskodawcę usługi na podstawie umowy cywilnoprawnej. W zaistniałych okolicznościach dojdzie bowiem do zawiązania stosunku zobowiązaniowego, w ramach którego Wnioskodawca zobowiąże się za wynagrodzeniem do wykonania inwestycji. Przedmiotowe czynności, z tytułu których Gmina będzie otrzymywała wynagrodzenie (prowizję) będą podlegały opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako świadczenie usług na terytorium Polski.

Po zakończeniu umowy nastąpi zbycie prawa majątkowego do nakładów na rzecz Spółki.

Nakłady poniesione przez Wnioskodawcę na użytkowanym majątku nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części).

Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym prawo to nie może również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel.

Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy zatem przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Niemniej jednak Gmina, która poniosła nakłady dysponuje prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz Spółki. Zatem nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe, przekazanie za wynagrodzeniem nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę w obcym środku trwałym, będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, zbycie nakładów poniesionych w obcym środku trwałym w ramach realizowanego Projektu spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Zatem, w ocenie Gminy, mając na uwadze fakt, że spełnione zostały przesłanki zdefiniowane w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w takim stopniu w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponieważ rozbudowa i modernizacja Oczyszczalni Ścieków i modernizacja Stacji Uzdatniania Wody związana będzie z czynnościami opodatkowanymi (przeniesienie prawa do nakładów inwestycyjnych na Spółkę oraz przychody z tytułu prowizji od sprzedaży wody i odbioru ścieków) Gminie przysługuje prawo do odliczenia kwoty VAT od faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją inwestycji.

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2 (oznaczone we wniosku nr 3):

Przedmiotem zbycia będą poniesione nakłady stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym. Poniesione nakłady nie stanowią zatem odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują one powstaniem roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym prawo to nie może również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy zatem przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar. Niemniej jednak Gmina, która poniosła nakłady dysponuje prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz Spółki. Zatem nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe, przekazanie za wynagrodzeniem prawa majątkowego do nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę w obcym środku trwałym, będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, zbycie prawa do nakładów poniesionych w obcym środku trwałym w ramach realizowanego Projektu spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT.

W ocenie Gminy obowiązek podatkowy z tytułu zbycia prawa majątkowego do nakładów pomiędzy Gminą a Spółką powstanie na zasadach ogólnych określonych w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, tj. z chwilą wykonania usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 i 3 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to – według niego – obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług a jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa i modernizacja infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej położonej na obszarze gminy. Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gospodarką wodno-ściekową na terenie miasta zajmuje się Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej Sp z o.o. (dalej: Spółka) - spółka komunalna, w której Gmina posiada 100% udziałów. Ww. podmiot jest spółką prawa handlowego z udziałem Gminy, nie jest natomiast zakładem budżetowym ani jednostką organizacyjną podległą Gminie. Obydwa podmioty współpracują ze sobą w ramach prowadzenia działalności gospodarczej związanej z produkcją wody i odbiorem ścieków.

Projekt obejmuje trzy zadania, tj:

budowa kanalizacji sanitarnej grawitacyjnej i ciśnieniowej,
rozbudowa i modernizacja istniejącej Oczyszczalni Ścieków,
modernizacja Stacji Uzdatniania Wody.

ad.2 i 3

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu w zakresie rozbudowy i modernizacji Oczyszczalni Ścieków i modernizacji Stacji Uzdatniania Wody.

W analizowanej sprawie istotne jest ustalenie, czy odpłatne przeniesienie nakładów na Spółkę po zakończeniu umowy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny – strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Należy także zauważyć, że zgodnie z art. 46 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z treści § 2 cyt. przepisu wynika natomiast, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanej normy przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W świetle art. 191 Kodeksu cywilnego, własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

W myśl art. 336 Kodeksu cywilnego, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, grunt jest zawsze odrębnym przedmiotem własności, natomiast budynki trwale z gruntem związane, co do zasady, stanowią części składowe takich gruntów. Jeżeli zatem ktoś wybuduje trwale związany z gruntem budynek na cudzym gruncie, budynek staje się własnością właściciela gruntu, a budowniczy budynku będzie tylko właścicielem nakładów poniesionych na wzniesienie obiektu. Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli, ewentualnie ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli posadowionych na cudzym gruncie) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość, nie może ich sprzedać. Niemniej jednak ma on pewne prawo do nakładów, które może przenieść na rzecz innego podmiotu.

W świetle powołanych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady poniesione przez Wnioskodawcę na użytkowanym majątku nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Przedmiotem zbycia będą poniesione nakłady stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym. Poniesione nakłady nie stanowią zatem odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują one powstaniem po stronie Zainteresowanego roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym prawo to nie może również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy zatem przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Należy więc wskazać, że skoro w ustawie o VAT określono, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, to sprzedaż nakładów poniesionych na obcym gruncie jest świadczeniem na rzecz właściciela. Odpłatnością za ww. świadczenie jest kwota, którą Spółka musi zapłacić Wnioskodawcy za poniesione nakłady.

Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w ustawie, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z uwagi na to, że w ustawie dla czynności zbycia nakładów nie przewidziano stawek obniżonych i zwolnienia od podatku, czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki podstawowej, tj. 23%.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają bezpośredni i bezsporny związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Ustawa wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zakupione towary i usługi w ramach zadania nr 2 i 3 będzie wykorzystywał do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazał w opisie sprawy, w ramach zawartej ze Spółką umowy poniesie nakłady finansowe na rozbudowę i modernizację Oczyszczalni Ścieków i modernizację Stacji Uzdatniania Wody, które będą stanowić inwestycję w obcym środku trwałym. W zamian za to, Gmina będzie pobierała od Spółki prowizję od sprzedaży wody i odbioru ścieków – czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że po okresie, na który została zawarta umowa nastąpi zbycie nakładów za wynagrodzeniem. Czynność ta, jak Organ wskazał powyżej, stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, z uwagi na to, że nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, w związku z opisanym zadaniem nr 2 i 3.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z czynnością zbycia prawa majątkowego do nakładów inwestycyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy, wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że w obowiązującym stanie prawnym, dla powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych nie ma znaczenia chwila wystawienia faktury.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei, o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Jak wskazano powyżej, dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą faktycznego jej dokonania, za wyjątkiem przypadków w których przepisy ustawy o podatku od towarów i usług określają wprost ten moment.

Mając zatem na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że w niniejszej sprawie powstanie obowiązku podatkowego wyznacza art. 19a ust. 1 ustawy. W myśl powołanej normy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. W analizowanej sprawie – jak wskazano powyżej – czynność rozliczenia nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na mieniu Spółki, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług według 23%. Zatem obowiązek podatkowy powstanie na zasadach ogólnych określonych w art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi, rozumianą jako dokonanie rozliczenia nakładów.

Podsumowując, obowiązek podatkowy z tytułu rozliczenia nakładów powstanie na zasadach ogólnych określonych w art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi, rozumianą jako dokonanie rozliczenia nakładów, poprzez zawarcie stosownej umowy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii przedstawionych przez Wnioskodawcę w pytaniu nr 2 i 3, natomiast w zakresie pytania nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn.zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin