2018.04.25 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP1-1.4012.59.2018.2.IZ
z 25 kwietnia 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2018 r. (data wpływu 30 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 kwietnia 2018 r. (data wpływu 11 kwietnia 2018 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 23 marca 2018 r. (skutecznie doręczone 29 marca 2018 r.) oraz pismem z dnia 18 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 4 kwietnia 2018 r. (data wpływu 11 kwietnia 2018 r.) oraz pismem z dnia 18 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina Miasta (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
Gmina Miasta prowadzi postępowanie zmierzające do zbycia nieruchomości zabudowanej stanowiącej własność Miasta na prawach powiatu - R, położonej przy ul. K., oznaczonej jako działka nr 83/2 o powierzchni 11.241m².

Przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest budynkiem placówki opiekuńczo - wychowawczej, budynkami pomocniczymi niemieszkalnymi, garażami oraz stacją trafo, a także pięcioma garażami blaszanymi, których to nakłady nie stanowią własności Gminy Miasta. Ponadto, w obecnej chwili trwa procedura ustanowienia służebności przesyłu dla potrzeb eksploatacji i remontu sieci energetycznej oraz stacji trafo zlokalizowanych na przedmiotowej działce, na rzecz S.A. Stacja trafo i garaże blaszane w ilości 5 szt. nie będą przedmiotem dostawy.

Zgodnie z informacjami z Wydziału Księgowości Wnioskodawcy, nieruchomość położona przy ul. K. zabudowana jest:

budynkiem mieszkalnym S.D. - o wartości początkowej 681.084,75 zł - przyjętym do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r., w 2014 r. przy zwrocie nieruchomości przez „S.D.” uaktualniono wartość początkową w związku z niezgodnością wartości początkowej o kwotę 42.887,79 zł - zgodnie z pismem placówki Opiekuńczo Wychowawczej „S.D.” nakłady zwiększające wartość budynku mieszkalnego zostały poniesione w okresie październik - grudzień 2010 r.,

budynkiem gospodarczym - o wartości początkowej 13.282,20 zł - przyjętym do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r.,

Budynkiem - garaż - o wartości początkowej 3.860,58 zł - przyjętym do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r.,

ulice i place - o wartości początkowej 31.184.85 zł – przyjęte do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r. W 2014 r. uaktualniono wartość początkową z tył. zwrotu nieruchomości przez „S. D.” w związku z niezgodnością wartości początkowej o kwotę 293.909,79 zł - zgodnie z pismem placówki Opiekuńczo Wychowawczej „S. D.” nakłady zwiększające wartość ulic i placów zostały poniesione w grudniu 2008 i grudniu 2009 r.

latarnie - o wartości początkowej 6.108,32zł - przyjęte do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r.,

ogrodzenie - o wartości początkowej 12.782.20 zł – przyjęte do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r.

Działka oznaczona nr 83/2 powstała w wyniku podziału działki nr 83. Nieruchomość na rzecz Skarbu Państwa została nabyta na podstawie art. 1, 2. 4 dekretu z dnia 24 kwietnia 1952 r. „o zniesieniu fundacji”. A.. oddali ww. parcelę na rzecz fundacji dla szpitala dziecięcego ich imienia. Następnie na podstawie Decyzji Wojewody z dnia 10 czerwca 2003 r. i karty inwentaryzacyjnej nr 2 przedmiotowa nieruchomość z dniem 1 stycznia 1999 r. Miasto na prawach powiatu - stało się właścicielem mienia będącego we władaniu Domu Dziecka (który do dnia 31 grudnia 1998 r. należała do K., natomiast od dnia 1 stycznia 1999 r. jednostka budżetowa Wnioskodawcy „S. D.”). Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 29 sierpnia 2005 r. dokonano reorganizacji placówki opiekuńczo - wychowawczej „S.D.”, przy ul. K., polegającej na przekształceniu jej w Placówkę Wielofunkcyjną, przy ul. K.

Decyzją z dnia 11 lutego 2009 r. przedmiotowa nieruchomość została odpłatnie przekazana w trwały zarząd na czas nieoznaczony na rzecz Placówki Wielofunkcyjnej „S. D.” (jednostka budżetowa Wnioskodawcy). Trwały zarząd został wygaszony decyzją z dnia 23 lipca 2014 r. w związku ze zmianą siedziby prowadzonej działalności. W związku z wygaszeniem trwałego zarządu i przekazaniem nieruchomości do zasobu gminy, rozwiązaniu uległy umowy użyczenia lokali użytkowanych przez MOPS.

Z informacji Dyrektora Placówki Opiekuńczo - Wychowawczej „S. D,” wynika, że nie były ponoszone nakłady na ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie „S. D.” wyjaśnił, że nakłady na zwiększenie wartości obiektu przy ulicy K. w R. oraz ulic i placu zostały pokryte z budżetu Placówki. Faktury zostały wystawione na Placówkę, która do 31 grudnia 2016 r. była odrębnym podatnikiem podatku VAT i korzystała ze zwolnienia z VAT - centralizacja rozliczeń podatku VAT Wnioskodawcy i jednostek budżetowych od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina Miasta nie dokonała centralizacji wstecz i nie sporządziła korekt deklaracji VAT.

Ponadto, zgodnie z umową użyczenia zawartą w dniu 10 października 2014 r. z mocą obowiązywania od dnia 29 sierpnia 2014 r. do dnia 31 grudnia 2014 r., na podstawie której nieruchomość została oddana w bezpłatne używanie MOPS (jednostce budżetowej Wnioskodawcy) na cele związane z działalnością statutową tj. dla Zespołów Pracy Socjalnej. Na podstawie porozumienia z dnia 31 października 2014 r. umowa została rozwiązana. Przedmiotem umowy użyczenia były lokale w budynku.

Natomiast właściciele zlokalizowanych na nieruchomości garaży zostali obciążeni z tytułu bezumownego korzystania z działki powiatowej.

W uzupełnieniu z dnia 4 kwietnia 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że ulice i place stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, natomiast ogrodzenie jest urządzeniem budowlanym w związku z tym nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane.

Działka nr 83/2 zabudowana jest:

budynkiem mieszkalnym - nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie przekroczyły 30% wartości początkowej,
budynkiem gospodarczym - brak nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekroczyły 30% wartości początkowej,
budynkiem - garaż - brak nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym które przekroczyły 30% wartości początkowej,
ulicą - nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekroczyły 30% wartości początkowej,
placem - nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekroczyły 30% wartości początkowej,
latarniami - brak nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekroczyły 30% wartości początkowej,
ogrodzeniem (urządzenie budowlane) - brak nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym które przekroczyły 30% wartości początkowej.

Ww. składniki są własnością Gminy Miasta i będą stanowiły przedmiot dostawy.

Ponadto, przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest:

pięcioma garażami blaszanymi - własność osób trzecich i nie będą przedmiotem sprzedaży - Gmina Miasta nie poniosła nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym które przekroczyły 30% wartości początkowej,
stacją trafo - własność S.A. i nie będzie przedmiotem sprzedaży - Gmina Miasta nie poniosła nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym które przekroczyły 30% wartości początkowej.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że nakłady przekraczające 30% wartości początkowej stanowiły „przebudowę” rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania budowli, tj. place, ulice.

Nakłady zwiększające wartość budynku mieszkalnego zostały poniesione w okresie październik - grudzień 2010 r. przez jednostkę budżetową Gminy Miasta, która do dnia 31 grudnia 2016 była odrębnym podatnikiem i wykorzystywała przedmiotową nieruchomość na potrzeby Placówki Wielofunkcyjnej realizującej zadania Wnioskodawcy. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Nakłady zwiększające wartość ulic i placów zostały poniesione w grudniu 2008 r. i grudniu 2009 r. przez jednostkę budżetową Gminy Miasta, która do dnia 31 grudnia 2016 r. była odrębnym podatnikiem i wykorzystywała przedmiotową nieruchomość na potrzeby Placówki Wielofunkcyjnej realizującej zadania Wnioskodawcy - Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Obiekty po ulepszeniu były wykorzystywane przez jednostkę budżetową Wnioskodawcy „S. D.” do realizacji zadań Wnioskodawcy poza VAT.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku z dnia 18 kwietnia 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że w piśmie Wnioskodawcy z dnia 4 kwietnia błędnie podano, że nakłady przekraczające 30% wartości początkowej stanowiły „przebudowę” rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania budowli, tj. placów i ulic. Wnioskodawca poinformował, że nakłady te nie spowodowały zmiany wykorzystania obiektów, tj. ulic i placów.

Ponadto, Wnioskodawca poinformował, że decyzją z dnia 11 lutego 2009 r. nieruchomość przy ul. K. została odpłatnie przekazana w trwały zarząd na rzecz Placówki Wielofunkcyjnej „S. D.” (jednostka budżetowa Wnioskodawcy). W ww. decyzji nie wskazano ogrodzenia, latarni oraz ulic i placów, jednakże biorąc pod uwagę, że wszystkie te obiekty znajdują się na jednej działce i pozostałe obiekty np. budynek mieszkalny, budynek gospodarczy nie mogłyby funkcjonować i spełniać swojej roli odrębnie, należy przyjąć, że w okresie kiedy obowiązywała decyzja o ustanowieniu trwałego zarządu, ogrodzenie, latarnie, ulice i place również były użytkowane przez S. D. - jednostkę budżetową Gminy Miasta.

W wyniku zmiany siedziby jednostki budżetowej Wnioskodawcy trwały zarząd został wygaszony decyzją z dnia 23 lipca 2014 r. W związku z wygaszeniem trwałego zarządu i przekazaniem nieruchomości do zasobu gminy, rozwiązaniu uległy umowy użyczenia lokali użytkowanych przez MOPS (jednostkę budżetową Wnioskodawcy) oraz w przypadku ulic i placów uaktualniono wartość początkową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa nieruchomości położonej w R., przy ul. K. korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa nieruchomości położonej w R., przy ul. K. korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(...) definicja pierwszego zasiedlenia (zajęcia) zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako (pierwsze zajęcie budynku, używanie). Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku (w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu). Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: „pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub jego części (po jego/jej wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, budowli lub jego części, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub jego części - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady - musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Mając powyższe na uwadze dostawa nieruchomości, tj. działki położonej w R., przy ul. K. korzystać będzie ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług,

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Co do zasady, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżenie stawki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania,
w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332, z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi postępowanie zmierzające do zbycia nieruchomości zabudowanej stanowiącej własność Miasta na prawach powiatu, położonej przy ul. K., znaczonej jako działka nr 83/2 o powierzchni 11.241m^². Przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest budynkiem placówki opiekuńczo - wychowawczej, budynkami pomocniczymi niemieszkalnymi, garażami oraz stacją trafo. a także pięcioma garażami blaszanymi, których to nakłady nie stanowią własności Gminy Miasta. Ponadto, w obecnej chwili trwa procedura ustanowienia służebności przesyłu dla potrzeb eksploatacji i remontu sieci energetycznej oraz stacji trafo zlokalizowanych na przedmiotowej działce, na rzecz S.A. Stacja trafo i garaże blaszane w ilości 5 szt. nie będą przedmiotem dostawy.

Zgodnie z informacjami z Wydziału Księgowości, nieruchomość położona przy ul. K. zabudowana jest:

budynkiem mieszkalnym S. D. - o wartości początkowej 681.084,75 zł - przyjętym do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r., w 2014 r. przy zwrocie nieruchomości przez „S.D.” uaktualniono wartość początkową w związku z niezgodnością wartości początkowej o kwotę 42.887,79 zł - zgodnie z pismem placówki Opiekuńczo Wychowawczej „S. D.” nakłady zwiększające wartość budynku mieszkalnego zostały poniesione w okresie październik - grudzień 2010 r.,

budynkiem gospodarczym - o wartości początkowej 13.282,20 zł - przyjętym do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r.,

Budynkiem - garaż - o wartości początkowej 3.860,58 zł - przyjętym do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r.,

ulice i place - o wartości początkowej 31.184.85 zł – przyjęte do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r. W 2014 r. uaktualniono wartość początkową z tył. zwrotu nieruchomości przez „S.D.” w związku z niezgodnością wartości początkowej o kwotę 293.909,79 zł - zgodnie z pismem placówki Opiekuńczo Wychowawczej „S. D.” nakłady zwiększające wartość ulic i placów zostały poniesione w grudniu 2008 i grudniu 2009 r.

latarnie - o wartości początkowej 6.108,32zł - przyjęte do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r.,

ogrodzenie - o wartości początkowej 12.782.20 zł – przyjęte do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 29 lutego 2004 r.

Działka oznaczona nr 83/2 powstała w wyniku podziału działki nr 83. Nieruchomość na rzecz Skarbu Państwa została nabyta na podstawie art. 1, 2, 4 dekretu z dnia 24 kwietnia 1952 r. „o zniesieniu fundacji”- A. oddali ww. parcelę na rzecz fundacji dla szpitala dziecięcego ich imienia. Następnie na podstawie Decyzji Wojewody z dnia 10 czerwca 2003 r. i karty inwentaryzacyjnej nr 2 przedmiotowa nieruchomość z dniem 1 stycznia 1999 r. Miasto na prawach powiatu - stało się właścicielem mienia będącego we władaniu Domu Dziecka Nr 2 (który do dnia 31 grudnia 1998 r. należała do K., natomiast od dnia 1 stycznia 1999 r. jednostka budżetowa Wnioskodawcy „S. D.”). Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 29 sierpnia 2005 r. dokonano reorganizacji placówki opiekuńczo - wychowawczej „S. D.”, przy ul. K., polegającej na przekształceniu jej w Placówkę Wielofunkcyjną, przy ul. K..

Z informacji Dyrektora Placówki Opiekuńczo - Wychowawczej „S. D.” wynika, że nie były ponoszone nakłady na ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie „S. D.” wyjaśnił, że nakłady na zwiększenie wartości obiektu przy ulicy K. oraz ulic i placu zostały pokryte z budżetu Placówki. Faktury zostały wystawione na Placówkę, która do 31 grudnia 2016 r. była odrębnym podatnikiem podatku VAT i korzystała ze zwolnienia z VAT - centralizacja rozliczeń podatku VAT Wnioskodawcy i jednostek budżetowych od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina Miasta nie dokonała centralizacji wstecz i nie sporządziła korekt deklaracji VAT.

Ponadto, zgodnie z umową użyczenia zawartą w dniu 10 października 2014 r. z mocą obowiązywania od dnia 29 sierpnia 2014 r. do dnia 31 grudnia 2014 r., na podstawie której nieruchomość została oddana w bezpłatne używanie MOPS (jednostce budżetowej Wnioskodawcy) na cele związane z działalnością statutową tj. dla Zespołów Pracy Socjalnej Na podstawie porozumienia z dnia 31 października 2014 r. umowa została rozwiązana. Przedmiotem umowy użyczenia były lokale w budynku.

Natomiast właściciele zlokalizowanych na nieruchomości garaży zostali obciążeni z tytułu bezumownego korzystania z działki powiatowej.

Wnioskodawca wskazał, że ulice i place stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, natomiast ogrodzenie jest urządzeniem budowlanym w związku z tym nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane.

Działka nr 83/2 zabudowana jest:

budynkiem mieszkalnym - nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie przekroczyły 30% wartości początkowej,
budynkiem gospodarczym - brak nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekroczyły 30% wartości początkowej,
budynkiem - garaż - brak nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym które przekroczyły 30% wartości początkowej,
ulicą - nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekroczyły 30% wartości początkowej,
placem - nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekroczyły 30% wartości początkowej,
latarniami - brak nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekroczyły 30% wartości początkowej,
ogrodzeniem (urządzenie budowlane) - brak nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym które przekroczyły 30% wartości początkowej.

Ww. składniki są własnością Gminy Miasta i będą stanowiły przedmiot dostawy.

Ponadto, przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest:

pięcioma garażami blaszanymi - własność osób trzecich i nie będą przedmiotem sprzedaży - Gmina Miasta nie poniosła nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym które przekroczyły 30% wartości początkowej,
stacją trafo - własność S.A. i nie będzie przedmiotem sprzedaży - Gmina Miasta nie poniosła nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym które przekroczyły 30% wartości początkowej.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że nakłady przekraczające 30% wartości początkowej nie stanowiły „przebudowy” rozumianej jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania budowli, tj. place, ulice.

Decyzją z dnia 11 lutego 2009 r. nieruchomość przy ul. K. została odpłatnie przekazana w trwały zarząd na rzecz Placówki Wielofunkcyjnej „S. D.” (jednostka budżetowa Wnioskodawcy). W ww. decyzji nie wskazano ogrodzenia, latarni oraz ulic i placów, jednakże biorąc pod uwagę, że wszystkie te obiekty znajdują się na jednej działce i pozostałe obiekty np. budynek mieszkalny, budynek gospodarczy nie mogłyby funkcjonować i spełniać swojej roli odrębnie, należy przyjąć, że w okresie kiedy obowiązywała decyzja o ustanowieniu trwałego zarządu, ogrodzenie, latarnie, ulice i place również były użytkowane przez S. D. - jednostkę budżetową Gminy Miasta.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania dla dostawy wskazanej we wniosku nieruchomości zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem budynków/budowli znajdujących się na przedmiotowej działce nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie, zarówno z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, Dyrektywa VAT) oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Tak więc, w ocenie NSA, mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Kwestia ponownego pierwszego zasiedlenia w przypadku, gdy w stosunku do obiektu ponoszone są wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku, budowli lub ich części była przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w dniu 16 listopada 2017 r. odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia w przypadku obiektów, w stosunku do których poniesiono ulepszenia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wynoszące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Trybunał w wyroku C-308/16 powołując się na art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11.12.2006, s. 1 z póżn. zm.) wskazał, że „(...) jakkolwiek art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT upoważnia państwa członkowskie do zdefiniowania warunków stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a) tego artykułu, do przebudowy budynków, w odniesieniu w szczególności do dostawy budynku następującej przed jego pierwszym zasiedleniem, przepisu tego nie można jednak interpretować w ten sposób, że państwa członkowskie korzystają z marginesu pozwalającego im na zmianę samego pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w swoich przepisach krajowych, gdyż mogłoby to podważać skuteczność wskazanego zwolnienia. (…) Państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”

Z powyższego wynika, że zarówno w przypadku wybudowania obiektu jak również po jego ulepszeniu pojęcie „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć w sposób tożsamy. Oznacza to, że w sytuacji dokonywania ulepszeń wykorzystanie obiektu do własnej działalności należy uznać za jego ponowne „pierwsze zasiedlenie”.

Trybunał rozpatrując sprawę C-308/16 odniósł się również do kwestii „ulepszeń”, o czym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT, wskazując, że art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT stanowi, o tym, że Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. A zatem dyrektywa zawiera określenie „przebudowa”, podczas gdy polska ustawa o VAT posługuje się określeniem „ulepszenia”. Trybunał wskazał, że dyrektywa VAT nie definiuje pojęcia „przebudowa”, jak również różne wersje językowe potwierdzają, że termin ten nie jest jednoznaczny, jednakże termin ten należy interpretować jako istotną zmianę obiektu przeprowadzoną w celu zmiany jego wykorzystywania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

W konsekwencji, TSUE w ww. wyroku orzekł, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”. Wówczas, zgodnie z art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy, pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce w momencie oddania obiektu do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa, z uwzględnieniem wskazanego wyżej orzecznictwa, należy stwierdzić, że doszło do pierwszego zasiedlenia budynków posadowionych na działce nr 83/2, tj. budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego i budynku (garażu) oraz budowli znajdujących się na tej działce, tj. placów i ulic i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Jak wskazano bowiem w treści wniosku przedmiotowe budynki i budowle były oddane do używania przez Wnioskodawcę najpóźniej w 2004 r., kiedy to Wnioskodawca przyjął te obiekty do ewidencji środków trwałych. Z opisu sprawy wynika także, że w stosunku do wskazanych budynków Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ich ulepszenie, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Wnioskodawca poniósł natomiast w 2008 i 2009 roku wydatki przekraczające 30% wartości początkowej budowli znajdujących się na działce nr 83/2, tj. placów i ulic, przy czym jak wskazał Wnioskodawca nakłady te nie stanowiły „przebudowy” rozumianej jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania tych budowli. Budowle te w stanie ulepszonym wykorzystywane były do 2016 roku przez jednostkę budżetową Wnioskodawcy.

Tym samym sprzedaż budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego i budynku (garażu), ulic i placów będzie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem dostawy będą również urządzenia budowlane, tj. ogrodzenie i latarnie, które nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych, lecz są urządzeniami technicznymi związanymi z obiektami budowlanymi znajdującymi się na działce na 38/2, zapewniającym możliwość użytkowania obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Dlatego też dostawa wymienionych wyżej urządzeń budowlanych będzie również objęta zwolnieniem od podatku.

Z uwagi na treść art. 29a ust. 8 ustawy zwolnieniem od podatku objęte będzie również zbycie gruntu (działka nr 83/20), na którym znajdują się wskazane we wniosku budynki i budowle.

Tym samym stawisko Wnioskodawcy odnośnie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy opisanej we wniosku nieruchomości uznać należy za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin