2018.05.18 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0112-KDIL2-3.4012.223.2018.1.AŻ

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL2-3.4012.223.2018.1.AŻ
z 18 maja 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2018 r. (data wpływu 23 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców z terenu Gminy z tytułu wkładu własnego na montaż instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
opodatkowania podatkiem VAT czynności nieodpłatnego przekazania przez Gminę instalacji na rzecz mieszkańców po 5 latach (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
odliczenia VAT od zamontowanych instalacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców z terenu Gminy z tytułu wkładu własnego na montaż instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), opodatkowania podatkiem VAT czynności nieodpłatnego przekazania przez Gminę instalacji na rzecz mieszkańców po 5 latach (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), odliczenia VAT od zamontowanych instalacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz składa deklarację VAT-7.

Gmina zamierza realizować projekt pt.: „Budowa instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii na terenie A”. Projekt przewiduje budowę infrastruktury, która wykorzystywana będzie do produkcji energii elektrycznej i cieplnej z OZE na potrzeby budynków mieszkalnych z terenu Miasta.

Główny cel projektu to zwiększenie wykorzystania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych poprzez budowę instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych na potrzeby indywidualnych gospodarstw domowych z terenu Miasta.

Szczegółowe cele projektu to:

zwiększenie ilości nowych jednostek wytwarzania energii elektrycznej z OZE,
zwiększenie ilości nowych jednostek wytwarzania energii cieplnej z OZE,
zwiększenie zdolności wytwarzania energii elektrycznej i cieplnej ze źródeł odnawialnych,
zwiększenie udziału odnawialnych źródeł energii w ogólnym bilansie energetycznym województwa (…), zmniejszenie emisji CO2 i innych gazów cieplarnianych do atmosfery,
zwiększenie produkcji energii elektrycznej i cieplnej poprzez instalacje wykorzystujące OZE na terenie Miasta,
zwiększenie świadomości społeczeństwa na temat odnawialnych źródeł energii.

W tym celu Gmina Miasto złożyła wniosek do Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa, na lata 2014-2020. Priorytet V. Gospodarka niskoemisyjna. Działanie 5.1 Energetyka oparta na odnawialnych źródłach energii, w ramach którego pozyskiwane będą dotacje dla indywidualnych mieszkańców. Pozyskana z kolektorów i paneli energia będzie wykorzystana wyłącznie na własne potrzeby beneficjentów projektu. Instalacje zostaną zamontowane na budynkach mieszkalnych oraz konstrukcjach wolnostojących na gruncie lub budynkach gospodarczych, w obrębie nieruchomości będących własnością osób fizycznych. Przedmiotowe instalacje będą mieściły się zarówno w obrębie bryły budynku, jak i poza nią. Montaż instalacji będzie dotyczył w większości budynków, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m². Zakłada się, że w kilku przypadkach powierzchnia użytkowa budynków przekroczy 300 m². Budowa instalacji będzie wykonywana w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Budynki mieszkalne, na których będą montowane instalacje zaliczane są do budynków mieszkalnych jednorodzinnych. W większości przypadków będą to budynki objęte społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – czyli budynki mieszkalne, jednorodzinne, sklasyfikowane na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), w dziale 11 – budynki mieszkalne, symbol PKOB 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne. W 5 przypadkach instalacje będą montowane na budynkach gospodarczych.

Przewidywane dofinansowanie ww. inwestycji wyniesie 65% kosztów zakupu i montażu netto (podatek VAT nie jest kosztem kwalifikowalnym). Pozostałą część, tj. 35% kosztów kwalifikowalnych powiększonych o podatek VAT stanowi wkład własny mieszkańców zakwalifikowanych do dofinansowania. Realizacja projektu jest uzależniona od otrzymanej dotacji, w sytuacji nieotrzymania dofinansowania projekt w ogóle nie będzie realizowany. Po uzyskaniu decyzji o dofinansowaniu Gmina ogłosi postępowanie przetargowe, w wyniku którego wybrany zostanie wykonawca instalacji OZE. Do chwili rozstrzygnięcia przetargu Wnioskodawca nie jest w stanie stwierdzić, czy usługodawca (tj. Wykonawca instalacji OZE) będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, gdyż nie wie on jacy wykonawcy do niego przystąpią i kto wygra przetarg na realizację instalacji – Wnioskodawca zakłada, że tak. Wnioskodawca zawrze umowę cywilnoprawną z Wykonawcą wyłonionym w drodze przetargu. W zakres obowiązków wchodzić będzie:

montaż kolektorów słonecznych oraz paneli fotowoltaicznych w taki sposób, aby jak najmniej ingerować w elementy konstrukcyjne i wykończenia budynków (okładziny wewnętrzne, elewacja, powłoki malarskie);
po zakończeniu robót instalacyjnych wykonawca zobowiązany będzie do uprzątnięcia przekazanego terenu oraz jego otoczenia, jeśli zostało wykorzystane do prowadzenia robót. Zakres czynności obejmujących uprzątnięcie terenu robót obejmuje m.in. usunięcie niewykorzystanych materiałów oraz resztek materiałów wykorzystanych, usunięcie sprzętu, maszyn i urządzeń wykorzystywanych podczas realizacji zadania, zlikwidowanie zaplecza socjalnego dla pracowników, usunięcie innych odpadów powstałych w trakcie prowadzenia robót oraz uprzątnięcie otoczenia;
przez cały okres trwałości projektu, będzie przeprowadzał przeglądy serwisowe zgodnie z warunkami określonymi w karcie gwarancyjnej oraz zapewni wymianę/uzupełnienie czynnika nośnego w zestawie kolektorów słonecznych najpóźniej 1 rok przed końcem okresu trwałości projektu u każdego mieszkańca.

Klasyfikacja statystyczna nabywanych usług:

instalacje solarne – PKWiU 43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych,
instalacje fotowoltaiczne – PKWiU 43.21.10.2 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych. Wniosek o dofinansowanie projektu zawiera szczegółowy wykaz kosztów objętych dofinansowaniem. Do tej grupy nie zalicza się między innymi podatek VAT związany z realizacją tego zadania. Oprócz kosztów ujętych we wniosku, w celu przygotowania realizacji tego zadania Miasto opłaciło ze środków własnych studium wykonalności oraz program funkcjonalno-użytkowy inwestycji. Ponadto na dalszym etapie realizacji inwestycji ponoszone będą wydatki z nią związane nieobjęte dofinansowaniem (np. nadzór inwestorski).

Pomiędzy Gminą, a osobami fizycznymi zostały zawarte umowy cywilnoprawne w sprawie realizacji projektu. Przedmiotem umowy jest użyczenie zestawów fotowoltaicznych oraz/lub kolektorów słonecznych mieszkańcom A.

Gmina zobowiązuje się do:

wyłonienia wykonawcy, który przeprowadzi prace montażowe, który przez cały okres trwałości projektu będzie przeprowadzał przeglądy serwisowe zgodnie z warunkami określonymi w karcie gwarancyjnej oraz zapewni wymianę/uzupełnienie czynnika nośnego w zestawie kolektorów słonecznych najpóźniej 1 rok przed końcem okresu trwałości projektu u każdego mieszkańca,
po upływie okresu wskazanego w umowie (okres trwałości projektu), do przekazania całości zestawu kolektorów słonecznych i fotowoltaicznego na własność mieszkańca.

Mieszkańcy zobowiązują się do:

udostępnienia miejsca do przeprowadzenia niezbędnych prac montażowych zestawu zgodnie ze sporządzonym w tym zakresie projektem technicznym i technologicznym uwzględniającym obowiązujące normy branżowe i standardy techniczne,
po upływie okresu wskazanego w umowie (okres trwałości projektu), do przejęcia całości zestawu kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych na własność mieszkańca na podstawie protokołu przekazania,
zapewnienia przedstawicielom Miasta dostępu do zainstalowanych urządzeń zestawu kolektorów słonecznych i fotowoltaicznego przez cały czas trwania projektu,
wniesienia wkładu własnego do przedmiotowej inwestycji w II ratach, I rata przed wyłonieniem wykonawcy, II rata po przeprowadzeniu procedury przetargowej.

Wkład mieszkańców Gminy stanowić będzie 35% kosztów kwalifikowalnych powiększony o podatek VAT. Kwota wkładu własnego mieszkańców będzie wpłacana na rachunek Urzędu Miejskiego.

Po dokonaniu wyboru wykonawcy instalacji nastąpi podpisanie umowy i aktualizacja kosztów poszczególnych instalacji – w razie konieczności wystosowane zostanie wezwanie do uzupełnienia wpłaconych kwot do poziomu 35%, lub nastąpi zwrot zapłaty. Pozostałe 65% będzie przekazywane na konto Gminy jako dofinansowanie w postaci zaliczek i refundacji, po zakończeniu realizacji projektu nastąpi zakończenie finansowe i projekt wejdzie w okres trwałości. Po 5 latach od przekazania ostatniej refundacji na konto Urzędu zakończony zostanie okres trwałości projektu, a instalacje wytworzone w ramach jego realizacji zostaną przekazane mieszkańcom na własność za kwotę wniesionego wkładu. Poza wniesionym wkładem własnym mieszkańcy poniosą koszt VAT należnego zgodnie z interpretacją Ministerstwa Rozwoju z dnia 30 października 2017 r., nr pisma DKF-IV.7517.142.2017.DK. Zobowiązanie do wpłaty mieszkańca jest warunkiem podpisania umowy i w konsekwencji zainstalowania instalacji na potrzeby budynku mieszkalnego. Zakupione i zamontowane kolektory słoneczne oraz panele fotowoltaiczne będą stanowiły własność Gminy przez okres trwałości projektu, tj. w okresie 5 lat licząc od daty płatności końcowej na rzecz Beneficjenta projektu Gminy, a w przypadku, gdy przepisy regulujące udzielanie pomocy publicznej wprowadzają ostrzejsze wymogi w tym zakresie, wówczas stosuje się okres ustalony zgodnie z tymi przepisami. Po upływie ww. okresu zestawy kolektorów słonecznych oraz panele fotowoltaiczne zostaną nieodpłatnie przekazane właścicielom nieruchomości, z równoczesnym zobowiązaniem mieszkańców do korzystania z nich.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

Czy otrzymane przez Urząd na jego rachunek bankowy wpłaty mieszkańców z terenu Gminy z tytułu wkładu własnego na montaż instalacji w ramach ww. projektu powinny być opodatkowane podatkiem VAT? Jeżeli tak, to według jakiej stawki podatkowej?
Czy przekazanie przez Gminę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności ww. instalacji na rzecz mieszkańców Gminy, na budynkach których zostały zamontowane, za kwotę wniesionego wkładu własnego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli tak, to według jakiej stawki podatku VAT?
Czy Gmina może odliczyć podatek naliczony z faktur dotyczących realizacji ww. projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

W opinii Gminy wpłaty mieszkańców należy opodatkować. Istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami właścicieli budynków, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Gminę. Zobowiązanie do wpłaty mieszkańca jest warunkiem koniecznym podpisania umowy i w konsekwencji zainstalowania wspomnianych instalacji na potrzeby budynków mieszkalnych. A zatem wpłata mieszkańca następuje w zamian za świadczenie Gminy na rzecz tego mieszkańca. Ponadto Gmina zawierając umowę z wykonawcą robót dotyczących instalacji kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych wchodzi w rolę świadczącego usługę. Wnoszony przez mieszkańców wkład własny z tytułu uczestnictwa w projekcie, na podstawie umów cywilnoprawnych, stanowić będzie zaliczkę powodującą powstanie po stronie Gminy obowiązku podatkowego. W opinii Gminy, w przypadku gdy instalacje solarne oraz panele fotowoltaiczne będą montowane na dachu budynku mieszkalnego lub przytwierdzonej do niego ściany, należy zastosować 8% stawkę podatku. W przypadku wpłat mieszkańców, w ramach których kolektory słoneczne oraz panele fotowoltaiczne będą instalowane na konstrukcjach wolnostojących (stelażach stalowych) na gruncie oraz innych budynkach gospodarczych nie połączonych z bryłą budynku mieszkalnego (znajdujące się poza tą bryłą), powinna być zastosowana stawka podstawowa, tj. 23%. Zastosowanie przez Gminę różnych stawek podatkowych wynika z faktu, że zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowanie obniżoną 8% stawką podatkową podlegają jedynie wpłaty mieszkańców związane z robotami, które wykonywane są na obiektach budowlanych, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tj. w obrębie bryły budynku, w ramach jego budowy, modernizacji, termomodernizacji czy przebudowy.

Ad 2.

Przeniesienie prawa własności instalacji na rzecz właścicieli budynków mieszkalnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Po 5-letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy, na budynkach, na których zainstalowane zostaną ww. instalacje, przejmą prawo do własności instalacji, bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przyjęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony przekazującą i przyjmującą instalację. W tym przypadku występuje tu jedno świadczenie na rzecz mieszkańca polegające na wybudowaniu i dostarczeniu instalacji, tym samym przeniesienie prawa własności po 5-letnim okresie nie będzie odrębną czynnością podlegającą opodatkowaniu, lecz będzie stanowiło element całościowego świadczenia na rzecz mieszkańca, które winno zostać opodatkowane w momencie otrzymanej wymaganej wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie.

Ad 3.

Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego w 100% związanego z poniesionymi wydatkami w ramach projektu, dotyczącego ww. instalacji na budynkach mieszkalnych osób fizycznych. W przypadku ww. robót i usług istnieje bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi skutkującymi powstaniem podatku naliczonego. Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spełnione są więc dwa warunki przysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz składa deklarację VAT-7. Gmina zamierza realizować projekt pt.: „Budowa instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii na terenie A”. Projekt przewiduje budowę infrastruktury, która wykorzystywana będzie do produkcji energii elektrycznej i cieplnej z OZE na potrzeby budynków mieszkalnych z terenu Miasta. Główny cel projektu to zwiększenie wykorzystania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych poprzez budowę instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych na potrzeby indywidualnych gospodarstw domowych z terenu Miasta. Zainteresowany wskazał na szczegółowe cele projektu. Wnioskodawca złożył wniosek do Regionalnego Programu Operacyjnego, na lata 2014-2020. Pozyskana z kolektorów i paneli energia będzie wykorzystana wyłącznie na własne potrzeby beneficjentów projektu. Instalacje zostaną zamontowane na budynkach mieszkalnych oraz konstrukcjach wolnostojących na gruncie lub budynkach gospodarczych, w obrębie nieruchomości będących własnością osób fizycznych. Przedmiotowe instalacje będą mieściły się zarówno w obrębie bryły budynku, jak i poza nią. Montaż instalacji będzie dotyczył w większości budynków, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m². Zakłada się, że w kilku przypadkach powierzchnia użytkowa budynków przekroczy 300 m². Budowa instalacji będzie wykonywana w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy. Budynki mieszkalne, na których będą montowane instalacje zaliczane są do budynków mieszkalnych jednorodzinnych. W większości przypadków będą to budynki objęte społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy – czyli budynki mieszkalne, jednorodzinne, sklasyfikowane na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, w dziale 11 – budynki mieszkalne, symbol PKOB 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne. W 5 przypadkach instalacje będą montowane na budynkach gospodarczych. Przewidywane dofinansowanie ww. inwestycji wyniesie 65% kosztów zakupu i montażu netto. Pozostałą część, tj. 35% kosztów kwalifikowalnych powiększonych o podatek VAT stanowi wkład własny mieszkańców zakwalifikowanych do dofinansowania. Realizacja projektu jest uzależniona od otrzymanej dotacji, w sytuacji nieotrzymania dofinansowania projekt w ogóle nie będzie realizowany. Po uzyskaniu decyzji o dofinansowaniu Gmina ogłosi postępowanie przetargowe, w wyniku którego wybrany zostanie wykonawca instalacji OZE. Do chwili rozstrzygnięcia przetargu Wnioskodawca nie jest w stanie stwierdzić, czy usługodawca będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, gdyż nie wie on jacy wykonawcy do niego przystąpią i kto wygra przetarg na realizację instalacji – Wnioskodawca zakłada, że tak. Wnioskodawca zawrze umowę cywilnoprawną z Wykonawcą wyłonionym w drodze przetargu. W zakres obowiązków wchodzić będzie:

montaż kolektorów słonecznych oraz paneli fotowoltaicznych w taki sposób, aby jak najmniej ingerować w elementy konstrukcyjne i wykończenia budynków (okładziny wewnętrzne, elewacja, powłoki malarskie);
po zakończeniu robót instalacyjnych wykonawca zobowiązany będzie do uprzątnięcia przekazanego terenu oraz jego otoczenia, jeśli zostało wykorzystane do prowadzenia robót.

Zakres czynności obejmujących uprzątnięcie terenu robót obejmuje m.in. usunięcie niewykorzystanych materiałów oraz resztek materiałów wykorzystanych, usunięcie sprzętu, maszyn i urządzeń wykorzystywanych podczas realizacji zadania, zlikwidowanie zaplecza socjalnego dla pracowników, usunięcie innych odpadów powstałych w trakcie prowadzenia robót oraz uprzątnięcie otoczenia;

przez cały okres trwałości projektu, będzie przeprowadzał przeglądy serwisowe zgodnie z warunkami określonymi w karcie gwarancyjnej oraz zapewni wymianę/uzupełnienie czynnika nośnego w zestawie kolektorów słonecznych najpóźniej 1 rok przed końcem okresu trwałości projektu u każdego mieszkańca.

Klasyfikacja statystyczna nabywanych usług:

instalacje solarne – PKWiU 43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych,
instalacje fotowoltaiczne – PKWiU 43.21.10.2 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych. Wniosek o dofinansowanie projektu zawiera szczegółowy wykaz kosztów objętych dofinansowaniem. Do tej grupy nie zalicza się między innymi podatek VAT związany z realizacją tego zadania. Oprócz kosztów ujętych we wniosku, w celu przygotowania realizacji tego zadania Miasto opłaciło ze środków własnych studium wykonalności oraz program funkcjonalno-użytkowy inwestycji. Ponadto na dalszym etapie realizacji inwestycji ponoszone będą wydatki z nią związane nieobjęte dofinansowaniem.

Gmina zobowiązuje się do:

wyłonienia wykonawcy, który przeprowadzi prace montażowe, który przez cały okres trwałości projektu będzie przeprowadzał przeglądy serwisowe zgodnie z warunkami określonymi w karcie gwarancyjnej oraz zapewni wymianę/uzupełnienie czynnika nośnego w zestawie kolektorów słonecznych najpóźniej 1 rok przed końcem okresu trwałości projektu u każdego mieszkańca,
po upływie okresu wskazanego w umowie (okres trwałości projektu), do przekazania całości zestawu kolektorów słonecznych i fotowoltaicznego na własność mieszkańca.

Mieszkańcy zobowiązują się do:

udostępnienia miejsca do przeprowadzenia niezbędnych prac montażowych zestawu zgodnie ze sporządzonym w tym zakresie projektem technicznym i technologicznym uwzględniającym obowiązujące normy branżowe i standardy techniczne,
po upływie okresu wskazanego w umowie (okres trwałości projektu), do przejęcia całości zestawu kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych na własność mieszkańca na podstawie protokołu przekazania,
zapewnienia przedstawicielom Miasta dostępu do zainstalowanych urządzeń zestawu kolektorów słonecznych i fotowoltaicznego przez cały czas trwania projektu,
wniesienia wkładu własnego do przedmiotowej inwestycji w II ratach, I rata przed wyłonieniem wykonawcy, II rata po przeprowadzeniu procedury przetargowej.

Wkład mieszkańców Gminy stanowić będzie 35% kosztów kwalifikowalnych powiększony o podatek VAT. Kwota wkładu własnego mieszkańców będzie wpłacana na rachunek Urzędu Miejskiego. Po dokonaniu wyboru wykonawcy instalacji nastąpi podpisanie umowy i aktualizacja kosztów poszczególnych instalacji – w razie konieczności wystosowane zostanie wezwanie do uzupełnienia wpłaconych kwot do poziomu 35%, lub nastąpi zwrot zapłaty. Pozostałe 65% będzie przekazywane na konto Gminy jako dofinansowanie w postaci zaliczek i refundacji, po zakończeniu realizacji projektu nastąpi zakończenie finansowe i projekt wejdzie w okres trwałości. Po 5 latach od przekazania ostatniej refundacji na konto Urzędu zakończony zostanie okres trwałości projektu, a instalacje wytworzone w ramach jego realizacji zostaną przekazane mieszkańcom na własność za kwotę wniesionego wkładu. Poza wniesionym wkładem własnym mieszkańcy poniosą koszt VAT należnego zgodnie z interpretacją Ministerstwa Rozwoju. Zobowiązanie do wpłaty mieszkańca jest warunkiem podpisania umowy i w konsekwencji zainstalowania instalacji na potrzeby budynku mieszkalnego. Zakupione i zamontowane kolektory słoneczne oraz panele fotowoltaiczne będą stanowiły własność Gminy przez okres trwałości projektu, tj. w okresie 5 lat licząc od daty płatności końcowej na rzecz Beneficjenta projektu Gminy, a w przypadku, gdy przepisy regulujące udzielanie pomocy publicznej wprowadzają ostrzejsze wymogi w tym zakresie, wówczas stosuje się okres ustalony zgodnie z tymi przepisami. Po upływie ww. okresu zestawy kolektorów słonecznych oraz panele fotowoltaiczne zostaną nieodpłatnie przekazane właścicielom nieruchomości, z równoczesnym zobowiązaniem mieszkańców do korzystania z nich.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców z terenu Gminy z tytułu wkładu własnego na montaż instalacji w ramach ww. projektu. Ponadto, w sytuacji opodatkowania ww. czynności wątpliwości Zainteresowanego dotyczą również stawki podatku VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Gmina dokona na rzecz właściciela nieruchomości biorącego udział w projekcie, będzie wykonanie usługi polegającej na montażu instalacji na poczet wykonania której Gmina będzie pobierała określoną w umowie wpłatę, zgodnie z zawartymi z mieszkańcami umowami cywilnoprawnymi (35% kosztów kwalifikowalnych powiększonych o podatek VAT).

Wpłaty wnoszone przez właścicieli nieruchomości deklarujących uczestnictwo w projekcie nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z wykonawcą na montaż urządzeń w postaci instalacji oraz umowy z uczestnikami, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty otrzymywane przez Gminę od uczestników będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz uczestników projektu.

W konsekwencji, dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z uczestnikami umów cywilnoprawnych, stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które – zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146a pkt 2 ustawy).

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (ust. 12a ww. artykułu).

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (ust. 12c powołanego artykułu).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia.

Montaż – według powyższego słownika – to „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130, z późn. zm.), przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m²), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych; budynkiem natomiast jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania go zgodnie z jego przeznaczeniem. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Do usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Zatem obniżoną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy realizowany w ramach projektu, montaż instalacji w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m² będzie dokonywany w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wówczas będzie on opodatkowany 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy. Tym samym wpłaty mieszkańców na montaż instalacji na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m², będą opodatkowane 8% stawką podatku VAT.

Natomiast w sytuacji gdy ww. usługi montażu instalacji będą dotyczyć obiektów niezaliczanych – na podstawie art. 41 ust. 12b ustawy – do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. o powierzchni mieszkalnej powyżej 300 m²), to pomimo że będą dokonywane w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% będzie stosować się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, natomiast w części odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego w ogólnej powierzchni budynku, przekraczającej 300 m2, usługa będzie opodatkowana podstawową 23% stawką podatku VAT.

W odniesieniu natomiast do usługi montażu instalacji poza bryłą budynku mieszkalnego – na konstrukcjach wolnostojących na gruncie należy stwierdzić, że w świetle wcześniejszych wyjaśnień, jako wykonywana poza bryłą budynku, nie będzie mogła ona korzystać ze stawki w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i będzie opodatkowana według stawki 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Zatem wpłaty mieszkańców dokonane na montaż instalacji poza bryłą budynku – na konstrukcjach wolnostojących na gruncie przy budynkach mieszkalnych będą opodatkowane podstawową 23% stawką podatku VAT.

Odnosząc się z kolei do opodatkowania usługi montażu instalacji na budynkach gospodarczych należy stwierdzić, że będzie ona opodatkowana 23% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, bowiem budynków gospodarczych nie zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy. W związku z powyższym wpłaty mieszkańców na montaż instalacji na budynkach gospodarczych będą opodatkowane 23% stawką podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 oceniono jako prawidłowe.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia opodatkowania VAT, przekazania, nieodpłatnie osobom fizycznym po 5 latach, prawa własności instalacji.

Wnioskodawca wskazał, że po 5 latach od przekazania ostatniej refundacji na konto Urzędu zakończony zostanie okres trwałości projektu, a instalacje wytworzone w ramach jego realizacji zostaną przekazane mieszkańcom na własność za kwotę wniesionego wkładu

Wskazać należy, że do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Wnioskodawcę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy wykonywane po 5 latach polegające na przeniesieniu przez Gminę własności ww. instalacji na mieszkańców nie będzie stanowić odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale będzie elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców.

W przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Gminę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności wybudowanych instalacji, lecz świadczenie przez Gminę usługi montażu ww. instalacji.

W konsekwencji uznać należy, że przekazanie przez Gminę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności instalacji znajdujących się na budynkach mieszkalnych, gospodarczych oraz na konstrukcjach wolnostojących na gruncie przy budynkach mieszkalnych na rzecz mieszkańców Gminy, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 oceniono jako prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy może on odliczyć podatek naliczony z faktur dotyczących realizacji ww. projektu.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Z powyższych unormowań wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wskazano stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analiza opisu sprawy wykazała, że Gmina na podstawie umów cywilnoprawnych wykona usługę montażu instalacji na rzecz mieszkańców – właścicieli budynków mieszkalnych oraz konstrukcji wolnostojących na gruncie lub budynków gospodarczych. Podstawą opodatkowania będzie przysługujące mu wynagrodzenie za usługę montażu od mieszkańca. W konsekwencji powyższego wydatki związane z tym projektem będą służyć czynnościom opodatkowanym.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina w związku z wykonywaniem czynności z zakresu montażu instalacji będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a nabyte towary i usługi w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z opisaną inwestycją, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina w związku z realizacją projektu pn.: „Budowa instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii na terenie A” będzie miała prawo do odliczenia VAT z faktur zakupu dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. projektu. Zaznaczenia wymaga, że Wnioskodawca będzie mógł zrealizować ww. prawo do odliczenia VAT naliczonego pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 3 we wniosku oceniono jako prawidłowe.

Tutejszy organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców z terenu Gminy z tytułu wkładu własnego na montaż instalacji wykonywanych w ramach projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), opodatkowania podatkiem VAT czynności nieodpłatnego przekazania przez Gminę instalacji na rzecz mieszkańców po 5 latach (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), odliczenia VAT od zamontowanych instalacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 3). Natomiast w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 4 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W tym miejscu tutejszy organ wskazuje, że co do zasady Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile będą dokumentowały zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych. W przypadku bowiem, gdyby przedmiotem nabycia były usługi podlegające opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy), to podstawą do dokonania odliczenia nie będzie faktura wystawiona przez usługodawcę, lecz odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy. Zatem niniejsza interpretacja nie rozstrzyga, czy na gruncie sytuacji opisanej we wniosku ma zastosowanie tzw. odwrotne obciążenie, gdyż Wnioskodawca nie sformułował w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska.

Ponadto tutejszy organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin