INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2011 r. (data wpływu 21 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 30 sierpnia 2008 r. Minister Infrastruktury („Minister”) zawarł z A S.A. umowę o budowę i eksploatację Odcinka Autostrady („UBE”). W dniu 29 czerwca 2009 r. został zawarty Aneks do UBE, zgodnie z którym Minister przeniósł prawa i obowiązki wynikające z UBE na B S.A. („Spółka”). W myśl postanowień UBE, Spółka jest odpowiedzialna w szczególności za: wykonanie prac projektowych i dokumentacji podwykonawczej, budowę, zapewnienie finansowania i eksploatację Odcinka („Usługi”).

Zgodnie z art. 7.1.2 UBE, „Spółka będzie uprawniona i zobowiązana do Eksploatacji Odcinka na własny koszt i ryzyko na zasadach określonych w Umowie w sposób zgodny z przepisami prawa. Spółka ponosić będzie odpowiedzialność za prawidłową Eksploatację, w tym remonty, utrzymanie i ochronę Odcinka w rozumieniu Ustawy o Drogach Publicznych”.

W myśl art. 7.1.4 UBE, Spółka zobowiązana jest podejmować wszelkie czynności konieczne do prawidłowego funkcjonowania Odcinka nawet, jeśli czynności te nie są wymienione w UBE. Na podstawie UBE, Spółka działając w charakterze zleceniobiorcy Skarbu Państwa będzie odpowiedzialna za pobór od użytkowników opłaty za przejazd autostradą, tj. opłaty za udostępnienie autostrady użytkownikom („Opłaty za Przejazd”).

Zgodnie z art. 7.10.1 UBE, „Spółka, w imieniu Zamawiającego, jest odpowiedzialna za pobór Opłat za Przejazd Odcinkiem od użytkowników Odcinka oraz za prowadzenie w tym zakresie bieżącej ewidencji i sprawozdawczości, zgodnie z punktem 11 poniżej Spółka nie jest uprawniona do pobierania Opłat za Przejazd przed rozpoczęciem Eksploatacji Odcinka ”.

Zgodnie z brzmieniem art. 7.11.1 UBE, Spółka będzie pobierała i odprowadzała podatek od towarów i usług od Opłat za Przejazd według odpowiedniej stawki mającej zastosowanie w danym czasie, a wystawiony dla każdego użytkownika Odcinka dokument potwierdzający opłatę za przejazd będzie także spełniał warunki rozliczeń dla VAT.

Możliwa jest także sytuacja, w której w proces poboru Opłat za Przejazd zaangażowany zostanie podmiot trzeci: spółka eksploatacyjna – operator („Operator”). Rozważane jest, aby Operator pobierając Opłaty za Przejazd działał albo:

1. w imieniu i na rzecz Spółki, tj. Operator będzie działał jako agent Spółki otrzymując od Spółki wynagrodzenie prowizyjne („Opcja 1”) albo
2. w imieniu własnym, ale na rzecz Spółki, tj. na zasadzie tzw. „komisu usług”, gdzie Operator będzie działał jako quasi-komisant, którego wynagrodzenie będzie stanowić zrealizowana marża („Opcja 2”).

Spółka wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji w zakresie określenia podstawy opodatkowania na fakturze wystawionej przez Spółkę na Operatora, w przypadku wyboru Opcji 2 (pytanie nr 4 we wniosku o wydanie interpretacji). Spółka przedstawiła własne stanowisko w tej kwestii uznając, że z uwagi na fakt, że w ramach tzw. „komisu usług” w praktyce Operator będzie świadczył na rzecz użytkownika autostrady usługę, która będzie zakupiona od Spółki, wysokość podstawy opodatkowania powinna być ustalana poprzez odjęcie od podstawy opodatkowania usługi świadczonej na rzecz użytkowników autostrady (tj. Opłaty za Przejazd uiszczanej przez użytkowników autostrady), wynagrodzenia należnego Operatorowi.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów w interpretacji z dnia 11 kwietnia 2011 r. („Interpretacja”) uznał stanowisko Spółki za prawidłowe wskazując, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w przedstawionej sprawie podstawą opodatkowania będzie kwota należna (liczona jako różnica pomiędzy kwotą Opłat za Przejazd pomniejszonych o należne Operatorowi wynagrodzenie), z tytułu świadczonych przez Spółkę na rzecz Operatora usług udostępnienia autostrady, pomniejszona o kwotę podatku.

Na etapie prac nad wdrożeniem wskazanego sposobu rozliczeń okazało się, że z technicznego punktu widzenia może nie być możliwe wprowadzenie rozwiązania, w którym Spółka wystawiałaby na Operatora fakturę VAT na kwotę odpowiadającą kwocie pobranych Opłat za Przejazd pomniejszonych o należne Operatorowi wynagrodzenie z tytułu poboru Opłat

Przede wszystkim planowany sposób rozliczeń utrudniłby transparentność systemu przekazywania pobranych Opłat za Przejazd na rzecz Ministra. Na podstawie UBE, Spółka jest zobowiązana do przekazywania Ministrowi całości Opłat za Przejazd, tj. w kwocie pobranej przez Operatora od korzystających z Autostrady, a nie w kwocie pomniejszonej o wynagrodzenie należne Operatorowi.

Zgodnie bowiem z art. 7.11.3 UBE, „płatności Opłat za Przejazd będą przekazywane na rzecz Ministra w wartości netto (bez pobranego od użytkowników należnego podatku VAT), chyba że przekazanie płatności Opłat za Przejazd przez Spółkę na rzecz Ministra zostanie udokumentowane wystawioną przez Ministra fakturą VAT, z której będzie przysługiwało spółce odliczenie podatku naliczonego w kwocie równej podatkowi VAT od Opłat za Przejazd pobranych przez Spółkę”.

W zakresie rozliczeń Spółki z Operatorem podkreślenia wymaga ponadto fakt, że oprócz poboru Opłat za Przejazd, Operator jest na podstawie odrębnych umów zobowiązany do realizacji szeregu innych usług polegających na kompleksowym utrzymaniu i eksploatacji Odcinka Autostrady, obejmujących m.in.:

• zarządzanie ruchem i jego bezpieczeństwem (w tym np.: obsługa Centrum Kontroli przez 24 godziny na dobę, organizacja całodobowych patroli Autostrady w celu najszybszej wykrywalności wypadków, obsługa darmowej przydrożnej sieci łączności alarmowej, współpraca z policją, pogotowiem i pogotowiem drogowym, przeprowadzenie napraw sprzętu bezpieczeństwa),
• utrzymanie letnie i zimowe (w tym np.: bieżąca kontrola konstrukcji oraz urządzeń i wyposażenia Autostrady, sprzątanie elementów i wyposażenia Autostrady, przeprowadzanie prac ogrodniczych, ewidencjonowanie doniesień o wadach i działań naprawy wad, określenie programów działań naprawczych i prac konserwacyjnych oraz dokumentowanie zakończonych działań, usuwanie śniegu oraz posypywanie nawierzchni solą),
• bieżące zarządzanie i doradztwo (w tym np.: rozpatrywanie skarg użytkowników, monitorowanie i współpraca z operatorami terenów wypoczynkowych, doradzanie w sprawie generalnych remontów oraz ulepszeń Autostrady, doradzanie w sprawach ulepszenia systemu poboru opłat, ulepszenia programów komputerowych, stosowania najnowszych technologii i technik stosowanych na płatnych Autostradach, doradzanie w kwestii optymalizacji poziomu opłat),
• usługi informacyjne i konsultingowe (w tym np.: zbieranie informacji o ilości samochodów na placach poboru opłat, o kwocie pobranych opłat, o ilości pojazdów uprzywilejowanych).
  
  

Za powyższe usługi świadczone przez Operatora będzie mu przysługiwać odrębne wynagrodzenie, które będzie odrębnie fakturowane przez Operatora.

W związku z powyższym w celu zapewnienia spójności rozliczeń pomiędzy Operatorem a Spółką za usługi świadczone przez Operatora oraz w celu uniknięcia problemów technicznych związanych z rozliczeniem i przekazaniem Opłat za Przejazd Ministrowi, rozważane jest rozwiązanie, w którym:

• Spółka wystawiałaby na Operatora fakturę VAT na kwotę odpowiadającą równowartości Opłat za Przejazd pobranych przez Operatora (bez pomniejszania o wynagrodzenie należne Operatorowi),
• Operator wystawiałby na Spółkę fakturę VAT na kwotę wynagrodzenia należnego Operatorowi z tytułu poboru Opłat za Przejazd, tak jak ma to miejsce w przypadku świadczenia innych usług przez Operatora na rzecz Spółki.
  
  

Przykładowo, jeśli w modelu „komisu usług” wartość pobranych Opłat przez Operatora wyniesie 100j, a wynagrodzenie należne Operatorowi z tytułu poboru Opłat wyniesie 5j, to Spółka zamiast wystawić fakturę na 95j wystawi fakturę na 100j i jednocześnie otrzyma od Operatora fakturę na 5j za wynagrodzenie należne z tytułu poboru Opłat.

Spółka pragnie wskazać, że rozważany sposób rozliczenia i dokumentowania transakcji poboru Opłat, w porównaniu z pierwotnie planowanym modelem, potwierdzonym w Interpretacji, nie spowoduje uszczuplenia w zakresie podatku VAT. Zmiana modelu rozliczeń podyktowana jest wyłącznie konicznością zapewnienia przejrzystości rozliczeń z Ministrem oraz względami technicznymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w modelu „komisu usług” Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT wystawionych przez Operatora za wynagrodzenie należne Operatorowi z tytułu poboru Opłat za Przejazd...

Zdaniem Wnioskodawcy, w modelu „komisu usług” Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT wystawionych przez Operatora za wynagrodzenie należne Operatorowi z tytułu poboru Opłat za Przejazd.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (...) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego i kwotę podatku naliczonego (...)”.

W ocenie Spółki, podatek VAT naliczony z faktury VAT wystawionej przez Operatora z tytułu wynagrodzenia należnego Operatorowi za pobór Opłat za Przejazd podlegałby odliczeniu z uwagi na jego związek z odpłatnymi usługami udostępnienia autostrady, które będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT (kwestia opodatkowania usług udostępnienia autostrady podatkiem VAT została potwierdzona w otrzymanej przez Spółkę interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 kwietnia 2011 r.

W konsekwencji zdaniem Spółki, w modelu „komisu usług” Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT wystawionych przez Operatora za wynagrodzenie należne Operatorowi z tytułu poboru Opłat za Przejazd.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powyższe wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a ponadto, aby nie miały miejsca przesłanki uniemożliwiające dokonanie odliczenia kwoty lub zwrotu podatku należnego – określone w art. 88 ustawy.

Z treści wniosku wynika, iż Minister zawarł z A S.A. umowę o budowę i eksploatację Odcinka Autostrady. W dniu 29 czerwca 2009 r. został zawarty Aneks do UBE, zgodnie z którym Minister przeniósł prawa i obowiązki wynikające z UBE na Spółkę. W myśl postanowień UBE, Spółka jest odpowiedzialna w szczególności za: wykonanie prac projektowych i dokumentacji podwykonawczej, budowę, zapewnienie finansowania i eksploatację Odcinka . Możliwa jest także sytuacja, w której w proces poboru Opłat za Przejazd zaangażowany zostanie podmiot trzeci: spółka eksploatacyjna – operator („Operator”). Rozważane jest, aby Operator pobierając Opłaty za Przejazd działał w imieniu własnym, ale na rzecz Spółki, tj. na zasadzie tzw. „komisu usług”, gdzie Operator będzie działał jako quasi-komisant, którego wynagrodzenie będzie stanowić zrealizowana marża („Opcja 2”). Na etapie prac nad wdrożeniem wskazanego sposobu rozliczeń okazało się, że z technicznego punktu widzenia może nie być możliwe wprowadzenie rozwiązania, w którym Spółka wystawiałaby na Operatora fakturę VAT na kwotę odpowiadającą kwocie pobranych Opłat za Przejazd pomniejszonych o należne Operatorowi wynagrodzenie z tytułu poboru Opłat. W zakresie rozliczeń Spółki z Operatorem podkreślenia wymaga ponadto fakt, że oprócz poboru Opłat za Przejazd, Operator jest na podstawie odrębnych umów zobowiązany do realizacji szeregu innych usług polegających na kompleksowym utrzymaniu i eksploatacji Odcinka Autostrady. Za powyższe usługi świadczone przez Operatora będzie mu przysługiwać odrębne wynagrodzenie, które będzie odrębnie fakturowane przez Operatora. W związku z powyższym w celu zapewnienia spójności rozliczeń pomiędzy Operatorem a Spółką za usługi świadczone przez Operatora oraz w celu uniknięcia problemów technicznych związanych z rozliczeniem i przekazaniem Opłat za Przejazd Ministrowi, rozważane jest rozwiązanie, w którym: Spółka wystawiałaby na Operatora fakturę VAT na kwotę odpowiadającą równowartości Opłat za Przejazd pobranych przez Operatora (bez pomniejszania o wynagrodzenie należne Operatorowi), a Operator wystawiałby na Spółkę fakturę VAT na kwotę wynagrodzenia należnego Operatorowi z tytułu poboru Opłat za Przejazd, tak jak ma to miejsce w przypadku świadczenia innych usług przez Operatora na rzecz Spółki. W ocenie Spółki, podatek VAT naliczony z faktury VAT wystawionej przez Operatora z tytułu wynagrodzenia należnego Operatorowi za pobór Opłat za Przejazd podlegałby odliczeniu z uwagi na jego związek z odpłatnymi usługami udostępnienia autostrady, które będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W interpretacji indywidualnej z dnia 14 grudnia 2011 r. Nr ILPP2/443-1345/11-2/MN, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur VAT za usługi udostępnienia Operatowi autostrady na kwotę odpowiadającą całości Opłat za Przejazd pobranych przez Operatora bez pomniejszania o kwotę należnego Operatorowi wynagrodzenia z tytułu poboru Opłat za Przejazd wskazano, iż Spółka będzie uprawiona do wystawiania faktur VAT za usługi udostępnienia Operatowi autostrady na kwotę odpowiadającą całości Opłat za Przejazd pobranych przez Operatora bez pomniejszania o kwotę należnego Operatorowi wynagrodzenia z tytułu poboru Opłat za Przejazd.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, uwarunkowane jest tym, aby nabywane usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W przedmiotowej sprawie warunek ten zostanie spełniony, gdyż ww. usługa będzie związana z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi (bezpośrednia ich sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT). Zatem, Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych z tytułu ich zakupu.

Reasumując, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Operatora za wynagrodzenie należne Operatorowi z tytułu poboru Opłat za Przejazd, ponieważ spełnione będą przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem nie zaistnienia przesłanek określonych w art. 88 ust. 3a ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W kwestii dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur VAT za usługi udostępnienia Operatowi autostrady na kwotę odpowiadającą całości Opłat za Przejazd pobranych przez Operatora bez pomniejszania o kwotę należnego Operatorowi wynagrodzenia z tytułu poboru Opłat za Przejazd – w dniu 14 grudnia 2011 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie Nr ILPP2/443-1345/11-2/MN

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.