Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT1-2.4012.840.2017.1.DM
z 15 grudnia 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2017 r. (data wpływu 21 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków oraz częściowego, proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki związane z poprawą infrastruktury wodociągowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków oraz częściowego, proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki związane z poprawą infrastruktury wodociągowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego złożyła wniosek o przyznanie pomocy ze środków Urzędu Marszałkowskiego w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, Działanie: Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich, Poddziałanie: Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycje w energię odnawialną i w oszczędzanie energii, nazwa operacji: „…”.

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT.

Dokonywane zakupy i usługi w ramach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków będą wykorzystane przez Gminę do czynności opodatkowanych. Faktury związane z realizacją zadania będą wystawiane na Gminę, jako nabywcę i „płatnika usług i towarów”.

Inwestycja dotycząca budowy przydomowych oczyszczalni ścieków realizowana przez Gminę będzie finansowana ze środków własnych, środków pozyskanych z Urzędu Marszałkowskiego w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 oraz przy współudziale środków finansowych mieszkańców Gminy.

Z mieszkańcami zawarto umowy cywilnoprawne, które zobowiązują do dokonania wpłat gotówką w kasie lub przelewem na rachunek bankowy Gminy. Partycypacja w kosztach budowy oczyszczalni przez mieszkańców ma charakter zobowiązaniowy.

Przydomowa oczyszczalnia ścieków jest indywidualną instalacją do oczyszczania ścieków dla danej nieruchomości. Wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków będą własnością (środkami trwałymi) Gminy, które Gmina przekaże do eksploatacji właścicielowi nieruchomości.

Pełna treść umowy na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków brzmi następująco:

„UMOWA Nr…

na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy

w dniu………. r. ……….pomiędzy:

Gminą, reprezentowaną przez:

Wójta Gminy

przy kontrasygnacie Skarbnika Gminy

zwaną dalej GMINĄ, a

Panem /Panią………………………………………………………

zam. …………………………………………………………………...

będącym właścicielem (współwłaścicielem) działki oznaczonej w ewidencji gruntów nr ….......

położonej w miejscowości ………………, zwanym w dalszej części umowy WŁAŚCICIELEM,

została zawarta umowa na budowę przydomowej oczyszczalni ścieków.

§ 1

1. GMINA oświadcza, że jest realizatorem (inwestorem) zadania inwestycyjnego pn.: „…” które planuje wykonać w latach 2017-2018.
2. Ustala się, że na realizację zadania inwestycyjnego, realizowanego przez GMINĘ w latach 2017-2018 WŁAŚCICIEL ponosić będzie koszty w wysokości 3.000 zł brutto za indywidualną oczyszczalnię przydomową, montowaną w gospodarstwie WŁAŚCICIELA.
3. GMINA wystawi fakturę VAT na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego.

§ 2

1. WŁAŚCICIEL oświadcza, że posiada pełne prawo do dysponowania nieruchomością, a w tym także prawo do zawarcia niniejszej umowy i przez jej zawarcie nie naruszy interesu osób trzecich.
   
2. WŁAŚCICIEL dokona wpłaty tytułem odpłatności za indywidualną oczyszczalnię przydomową w wysokości 3.000 zł brutto (słownie trzy tysiące zł brutto) w kasie Urzędu Gminy lub na konto bankowe ………………………………………. powyższa kwota będzie:
   
   
   
   1. wpłacona jednorazowo do dnia ……………………. lub
      
   2. rozłożona na ……… raty po …………. zł, płatne w terminach do dnia ………………….
      
      
      
3. Wpłat należy dokonać w terminach określonych w otrzymanej fakturze VAT.
   
4. W przypadku niedokonania wpłaty w wysokości i terminie określonym umową, GMINA zastrzega sobie prawo dochodzenia roszczeń przed Sądem w celu wyegzekwowania niewpłaconej kwoty.
   

§ 3

1. WŁAŚCICIEL w pełni akceptuje następujące warunki i wyraża zgodę na:
   
   
   
   1. nieodpłatne udostępnienie terenu wykonującemu przydomową oczyszczalnię ścieków na czas trwania budowy oraz umożliwienia wykonania robót sprzętem mechanicznym,
      
   2. wejście na grunt celem wykonania przyłącza i montażu oczyszczalni z urządzeniami towarzyszącymi,
      
   3. usunięcie znajdujących się na nieruchomości drzew, krzewów w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia robót,
      
   4. przeprowadzenie innych koniecznych robót związanych z budową.
      
      
      
2. WŁAŚCICIEL pokrywa w całości koszty wszystkich korekt projektu oraz robót wykonywanych na jego prośbę (np. ręczne kopanie drenaży, wykonywanie drenaży we wskazanych miejscach, lokalizacja oczyszczalni w miejscu oddalonym od zabudowań).
   
3. WŁAŚCICIEL nie będzie wnosił przeciwko GMINIE żadnych roszczeń majątkowych tytułem ewentualnego zaistnienia szkody.
   
4. GMINA nie ponosi żadnej odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu ewentualnych roszczeń wynikających z zawartej umowy.
   

§ 4

W przypadku niewywiązania się z warunków określonych w § 2 ust. 2 oraz w § 3 ust. 1 umowy przez WŁAŚCICIELA, GMINA odstępuje od umowy i zawiesza realizację zadania na terenie nieruchomości WŁAŚCICIELA.

§ 5

1. Po wybudowaniu, przydomowa oczyszczalnia będzie własnością GMINY, którą GMINA przekaże do eksploatacji WŁAŚCICIELOWI.
   
2. WŁAŚCICIEL zobowiązuje się do ponoszenia całości kosztów utrzymania i eksploatacji oczyszczalni zgodnie z otrzymaną przy odbiorze instrukcją eksploatacji.
   
3. WŁAŚCICIEL zobowiązuje się do:
   
   
   
   1. umożliwienia przedstawicielom Urzędu Gminy kontroli eksploatacji przydomowej oczyszczalni ścieków,
      
   2. eksploatacji zgodnie z zaleceniami określonymi przez producenta i zaleceniami GMINY,
      
   3. dokumentowania kosztów eksploatacji oczyszczalni i przechowywania przez okres co najmniej 5 lat rachunków i faktur dotyczących poniesionych wydatków, w szczególności dotyczących biopreparatów.
      
      
      
4. Następca prawny przejmuje wynikające z niniejszej umowy prawa i obowiązki związane z utrzymaniem i eksploatacją oczyszczalni.
   

§ 6

1. Nakłady poniesione na budowę przez GMINĘ podlegają zwrotowi w przypadku braku eksploatacji lub eksploatacji oczyszczalni niezgodnie z warunkami określonymi w wytycznych eksploatacji opracowanych przez producenta (dostawcę) urządzeń i wykonawcę.
2. Zwrot dofinansowania następuje w kwocie stanowiącej wysokość dofinansowania powiększonej o odsetki jak od zaległości podatkowych liczone od dnia wypłaty dofinansowania.

§ 7

W sprawach, które nie zostały uregulowane niniejszą umową zastosowanie mają przepisy Kodeksu Cywilnego.

§ 8

Umowę sporządzono w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, z przeznaczeniem:

GMINA 		WŁAŚCICIEL”

Mieszkańcy, na rzecz których zostaną wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków od momentu ich wybudowania będą je eksploatować zgodnie z instrukcją przekazaną przez Gminę. Zgodnie z umową właściciel nieruchomości zobowiązany będzie do ponoszenia w całości kosztów utrzymania i eksploatacji przydomowej oczyszczalni ścieków. Czyszczenia osadników przydomowych oczyszczalni zgodnie z wytycznymi przez producenta dokonywać będzie Gmina, za co będzie wystawiać faktury VAT, gdzie nabywcą usługi będą mieszkańcy, na rzecz których wybudowano przydomowe oczyszczalnie ścieków, a z tytułu podatku należnego Gmina rozliczać się będzie w deklaracjach VAT-7.

Powstałe w wyniku inwestycji przydomowe oczyszczalnie ścieków będą związane z działalnością wyłącznie opodatkowaną.

Na podstawie ustawy o samorządzie gminnym do zadań Gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty, w tym m.in. sprawy budowy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania porządku i czystości oraz urządzeń sanitarnych.

Na terenie Gminy funkcjonuje sieć wodociągowa, której właścicielem jest Gmina. Na terenie Gminy nie ma żadnego zakładu budżetowego, któremu Gmina powierzyłaby realizację zadań gospodarki komunalnej. Gmina dostarcza wodę mieszkańcom za podstawie zawartych z mieszkańcami umów cywilnoprawnych. Następnie Gmina wystawia faktury VAT za dostawę wody. Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT i z tytułu sprzedaży - dostawy wody, rozlicza się z podatku należnego od towarów i usług z urzędem skarbowym składając deklarację VAT-7.

Gmina jako inwestor zadania pod nazwą „…” w części dotyczącej poprawy infrastruktury wodociągowej na terenie Gminy zamierza przebudować stację uzdatniania wody poprzez wymianę pomp o wyższych parametrach technicznych na działce położonej w obrębie ewidencyjnym Ś. oraz wymianę hydrantów i zasuw na sieci wodociągowej na terenie Gminy na działkach położonych w miejscowościach: W., S., L., B., J., B., J., S., B., Ś., C. Gmina posiada w swoich strukturach, utworzone na podstawie ustawy o samorządzie gminnym jednostki organizacyjne: Urząd Gminy w C. ul. S., Szkoła Podstawowa w C. ul S. Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w C. ul. S., Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji w C. ul. S., Szkoła Podstawowa w Ś., Szkoła Podstawowa w W.

W miejscowości C. będzie rozbudowana sieć wodociągowa o długości 45 mb. oraz zamontowany hydrant. Na terenie miejscowości Ch. funkcjonują następujące jednostki organizacyjne: Urząd Gminy ul. S., Szkoła Podstawowa ul. S., Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej ul. S., Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji ul. S.

W miejscowości Ś. na stacji uzdatniania wody będą wymienione pompy oraz wymieniony zostanie hydrant. Na terenie miejscowości Ś. funkcjonuje jedna jednostka budżetowa utworzona przez Gminę na podstawie ustawy o samorządzie gminnym tj. Szkoła Podstawowa w Ś.

W pozostałych miejscowościach tj. w W., S., L., B., J., B., J., S., B. nie działają żadne jednostki budżetowe utworzone przez Gminę.

Jednostki budżetowe podległe Gminie dla prawidłowego funkcjonowania, tj. dla własnych potrzeb zaopatrują się w wodę korzystając z wodociągów swojej jednostki nadrzędnej tj. Gminy. Jako że dostarczenie wody przez Gminę do swoich jednostek podległych jest czynnością wewnętrzną tj. czynnością niepodlegającą podatkowi VAT.

Funkcjonująca sieć wodociągowa w Gminie będzie nadal wykorzystywana do działalności opodatkowanej jak również do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Gmina w związku z realizacją projektu inwestycji w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, Działanie: Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich, Poddziałanie: Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycje w energię odnawialną i w oszczędzanie energii, nazwa operacji: „…” ma prawo do:

1. odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki związane z budową przydomowych oczyszczalni ścieków w całości,
2. częściowego, proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki związane z poprawą infrastruktury wodociągowej tj. na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług, czyli stosując współczynnik?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

Przysługuje mu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług związanego z realizacją „projektu inwestycji” w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, Działanie: Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich, Poddziałanie: Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycje w energię odnawialną i w oszczędzanie energii, nazwa operacji: „…” odnośnie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków w całości.

Gmina świadczyć będzie na rzecz mieszkańców usługi wybudowania przydomowej oczyszczalni ścieków w zamian za wynagrodzenie, co jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT. Gmina, jako czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, wpłaty od mieszkańców jako zapłatę za wybudowanie przydomowych oczyszczalni ścieków wykazywała w rejestrach sprzedaży, a tym samym z podatku należnego rozliczała się poprzez złożenie deklaracji VAT-7 w Urzędzie Skarbowym w W.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 7 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę, że Gmina zawarła z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, na podstawie których zobowiązała się wybudować przydomowe oczyszczalnie ścieków w zamian za dokonanie przez mieszkańców wpłat w określonej wysokości, należy uznać, że w tym zakresie Gmina działa jako podatnik VAT. Na podstawie przedmiotowych umów cywilnoprawnych mieszkańcy będą zobowiązani do współfinansowania realizacji inwestycji, ich partycypacja w kosztach budowy oczyszczalni będzie miała charakter zobowiązaniowy. Wnoszone przez mieszkańców opłaty zostały ewidencjonowane przez Gminę jako sprzedaż opodatkowana VAT z zastosowaniem stawki podstawowej w wysokości 23%. Tym samym, pomiędzy świadczeniem, do którego zobowiązała się Gmina i przekazanym za nie wynagrodzeniem przez mieszkańców istnieje bezpośredni związek.

Z brzmienia powołanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi VAT i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi VAT podatnika.

Biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny, zdaniem Gminy, warunki do istnienia prawa do odliczenia VAT będą spełnione. Tym samym Gmina stoi na stanowisku, że będzie posiadała prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków, zgodnie z art. 86 ustawy o VAT w całości.

Ad.2

Gmina uważa, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku od towarów i usług związanego z realizacją projektu inwestycji w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, Działanie: Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich, Poddziałanie: Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycje w energię odnawialną i w oszczędzanie energii, nazwa operacji: „…” w części zadania poprawa infrastruktury wodociągowej na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT.

Faktury zakupowe związane z ww. inwestycją będą wystawiane na Gminę. Gmina dostarcza wodę mieszkańcom na podstawie umów cywilnoprawnych. Następnie Gmina wystawia faktury VAT, a z podatku należnego rozlicza się w Urzędzie Skarbowym poprzez złożenie deklaracji dla podatku od towarów i usług.

Gmina wystawia noty obciążeniowe za dostarczoną wodę swoim podległym jednostkom budżetowym. Czynność ta nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, jest czynnością wewnętrzną pomiędzy jednostkami budżetowymi jednej gminy - Gminy Ch.

Zatem wykonana w ramach inwestycji infrastruktura wodociągowa w Gminie będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu. Reasumując, Gmina uważa, że może odliczyć podatek naliczony związany z nabyciem towarów i usług w związku z realizacją zadania w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, Działanie: Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich, Poddziałanie: Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycje w energię odnawialną i w oszczędzanie energii, nazwa: „…” w części zadania poprawa infrastruktury wodociągowej, zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, czyli w wymiarze niepełnym tj. wg zastosowanego współczynnika wynikającego z ww. artykułu ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca (art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca umożliwił jednak podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. delegacji ustawowej, wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193) – dalej jako „rozporządzenie”.

Stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Jak stanowi § 3 ust. 2 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

Ax100

X=--------

D_UJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – przychody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2. usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca (art. 17 ust. 1h ustawy).

W omawianej sprawie wpłaty mieszkańców na poczet przydomowych oczyszczalni ścieków będą pozostawały w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług, które będą realizowane na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wniesione przez osoby fizyczne nie będą pozostawały „w oderwaniu” od czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę – zachodzi więc związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami, a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności tj. budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. We wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca. Czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie będzie budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców, na poczet wykonania których Gmina pobiera określoną w umowie cywilnoprawnej wpłatę.

Zatem, świadczenia wykonane przez Wnioskodawcę stanowią odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy rozporządzeń wykonawczych nie przewidują zwolnień z tytułu usług budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, ponieważ – jak wskazano we wniosku – będą one związane z działalnością wyłącznie opodatkowaną.

Niemniej jednak należy wskazać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawianych na Gminę z tytułu poniesionych wydatków związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków, będzie przysługiwało Gminie, o ile wydatki te będą dokumentowały zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych. W przypadku bowiem, gdyby przedmiotem nabycia były usługi podlegające opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy), odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy.

Należy jednak zaznaczyć, że kwestia odwrotnego obciążenia nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska.

Natomiast w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, który zostanie wykazany w fakturach dokumentujących wydatki związane z poprawą infrastruktury wodociągowej, Gmina słusznie wskazała, iż przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług i powołanym rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., skoro nowopowstała infrastruktura wykorzystywana będzie zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a Gmina nie będzie w stanie przyporządkować tych wydatków w całości do działalności gospodarczej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.