2017.08.17 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP1-1.4012.284.2017.1.DG
z 17 sierpnia 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2017 r. (data wpływu 29 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu czynności wykonywanych w ramach umowy systemu zarządzania środkami pieniężnymi na zasadach cash poolingu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu czynności wykonywanych w ramach umowy systemu zarządzania środkami pieniężnymi na zasadach cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. należy do międzynarodowej Grupy Kapitałowej. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT na terenie Polski. Prowadzi opodatkowaną podatkiem VAT działalność gospodarczą w zakresie: reklamy, badania rynku i opinii publicznej, pozostałej produkcji wyrobów, działalności wydawniczej, działalności związanej z produkcją filmów, nagrań wideo, programów telewizyjnych, nagrań dźwiękowych i muzycznych, produkcji papieru i wyrobów z papieru, poligrafii i reprodukcji zapisanych nośników informacji, działalności związanej z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz działalności powiązanej, doradztwa związanego z zarządzaniem, pozostałej działalności profesjonalnej, naukowej i technicznej, edukacji, działalności usługowej w zakresie informacji, wynajmu i dzierżawy, działalności związanej z administracyjna obsługą biura i pozostałej działalności wspomagającej prowadzenie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca planuje przystąpienie do oferowanych przez Banki mające siedzibę na terytorium Francji tzw. usług cash poolingu rzeczywistego, czyli kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, zwaną również systemem zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków (dalej: Usługa lub cash pooling). Wnioskodawca przystąpi do struktury cash poolingu jako tzw. uczestnik (dalej: Uczestnik). Uczestnikami umowy będą polscy jak i zagraniczni rezydenci podatkowi.

Usługa cash poolingu polega na zarządzaniu przez Bank fizycznymi transferami środków Finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi Uczestników. Jest usługą należącą do zakresu usług bankowych, polegających na umożliwieniu przez bank grupie kapitałowej, do której należy Spółka, bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególnych Uczestników ze wspólnej płynności finansowej. Usługa będzie realizowana przez Bank w oparciu o umowę, która zostanie zawarta pomiędzy konkretnym Bankiem a Uczestnikami, określające istotne jej postanowienia (dalej: Umowa). Zgodnie z treścią Umowy, jeden z Uczestników zostanie wybrany na tzw. agenta, czy też jak nazywany jest w przypadku innej umowy, na tzw. koordynującego (dalej: Agent lub Koordynujący). Podstawę funkcjonowania cash poolingu stanowić będą rachunki bankowe, otwarte i prowadzone w walutach obcych jak i w PLN. Wnioskodawca, jak i pozostali Uczestnicy zawrą z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (dalej: Rachunek).

W celu wykonania usługi rzeczywistego cash poolingu Bank udzieli Uczestnikom, na warunkach określonych w Umowie, limitów tj. kwot do których dyspozycje Uczestników dotyczące Rachunków będą mogły być realizowane przez Bank. Ponadto, Bank będzie mógł udzielić Agentowi, na warunkach określonych w odrębnej umowie, kredytu w rachunku bieżącym. Jednakże, w żadnym wypadku suma łącznego zadłużenia Uczestników wobec Banku nie będzie mogła przekroczyć tzw. globalnego limitu płynności, tj. sumy sald na Rachunkach Uczestników uwzględniającej środki dostępne z tytułu przyznanego, na podstawie odrębnej umowy, kredytu w Rachunku Agenta.

Struktura cash poolingu oparta jest o mechanizmy prawne, zdefiniowane w prawie cywilnym jako subrogacja oraz przejęcie długu. Subrogacja jest instytucją prawną uregulowaną w art. 518 § 1 Kodeksu Cywilnego i polega na tym, że osoba trzecia, która w sytuacjach opisanych w dalszej części wniosku spłaca wierzyciela, nabywa z mocy prawa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty, tj. wstępuje w prawa zaspokajanego wierzyciela. Przejęcie długu jest z kolei uregulowane w art. 519 § 1 Kodeksu Cywilnego, zgodnie z którym osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony. Właściwa usługa cash poolingu rzeczywistego będzie polegać na bilansowaniu środków zgromadzonych na Rachunkach Uczestników. W efekcie powyższych operacji salda na Rachunkach Uczestników niebędących Agentem będą równe zeru. Zobowiązania Uczestników będą rozliczane w terminach ustalonych z każdym z Banków. Odsetki będą naliczane na bazie wartości i daty transakcji.

Płatność odsetek przez / do poszczególnych Uczestników (w tym do Agenta) będzie dokonywana w uzgodnionych okresach rozliczeniowych. Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom kalkulowana będzie przez Bank.

Bank będzie pobierał od Uczestników opłatę za świadczenie usługi cash poolingu rzeczywistego w ustalonej między stronami (tj. pomiędzy Uczestnikami a Bankiem) wysokości.

Wnioskodawca nie będzie płacić wynagrodzenia Koordynującemu z tytułu pełnienia jego roli w systemie. Sprawowanie funkcji Agenta ma charakter czysto techniczny i sprowadza się do tego, że na Rachunek Agenta Bank dokonuje transferów środków pieniężnych z Rachunków pozostałych uczestników oraz z tego Rachunku trafiają środki na Rachunki Uczestników. Pełnienie funkcji Agenta (Koordynującego) wiąże się także z reprezentowaniem pozostałych Uczestników wobec Banku w zakresie kwestii związanych z Umową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca z tytułu uczestnictwa w strukturze cash-poolingu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa cash poolingu nie będzie dla tych czynności podatnikiem podatku od towarów i usług.

Usługa cash pooling oferowana przez banki, nie została uregulowana prawnie przez polskiego ustawodawcę, dlatego jej zasady tworzone są w oparciu o zasadę swobody kontraktowania.

Zgodnie z Umową, której dotyczy wniosek, Bank będzie wykonywał na rzecz Uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, czyli cash pooling. W praktyce więc, to Bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze cash poolingu, dla tych usług jest podatnikiem VAT.

Wnioskodawca będzie uiszczał wynagrodzenie na rzecz Banku z tytułu zawarcia z Bankiem Umowy na świadczenie usługi zarządzania płynnością finansową. Natomiast odsetki otrzymywane przez Wnioskodawcę od nadwyżek naliczane w konsekwencji zarządzania przez Bank środkami na Rachunkach, nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczenie usług. Tym samym Wnioskodawca nie będzie otrzymywał żadnego wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu.

Zatem, usługa cash poolingu jest usługą, wykonywaną przez Bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Oznacza to, że Wnioskodawca z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu nie będzie podatnikiem podatku VAT, a czynności dokonywane przez Wnioskodawcę w ramach struktury cash poolingu nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści tego artykułu wynika, że pojęcie „świadczenie usług”, ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu omawianej regulacji jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług, musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania, bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności, np. w zawartej umowie. Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podlegały przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, powinny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi, można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący powinien występować w charakterze podatnika tego podatku.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. v

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób.

Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash-pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Usługa cash poolingu jest zatem usługą wykonywaną przez Bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy (Grupy Kapitałowej) i jako czynny podatnik VAT na terenie Polski prowadzi działalność gospodarczą w wielu dziedzinach, w tym w zakresie usług reklamy, badania rynku i opinii publicznej, działalności wydawniczej, związanej z produkcją audio-wideo, poligrafii, doradztwa, wynajmu i dzierżawy, działalności wspomagającej prowadzenie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jako tzw. Uczestnik planuje przystąpienie do oferowanych przez Banki mające siedzibę na terytorium Francji usług cash poolingu rzeczywistego, czyli kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową. Uczestnikami umowy będą polscy jak i zagraniczni rezydenci podatkowi.

Usługa będzie realizowana przez Bank w oparciu o umowę, która zostanie zawarta pomiędzy konkretnym Bankiem a Uczestnikami. Zgodnie z treścią Umowy, jeden z Uczestników zostanie wybrany na tzw. agenta (Agent lub Koordynujący). Podstawę funkcjonowania cash poolingu stanowić będą rachunki bankowe, otwarte i prowadzone w walutach obcych jak i w PLN. Wnioskodawca, jak i pozostali Uczestnicy zawrą z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (Rachunek).

W celu wykonania usługi cash poolingu Bank udzieli Uczestnikom, na warunkach określonych w Umowie, limitów kwot, do których dyspozycje Uczestników dotyczące Rachunków będą mogły być realizowane przez Bank. Ponadto, Bank będzie mógł udzielić Agentowi, na warunkach określonych w odrębnej umowie, kredytu w rachunku bieżącym. Suma łącznego zadłużenia Uczestników wobec Banku nie będzie mogła przekroczyć tzw. globalnego limitu płynności, tj. sumy sald na Rachunkach Uczestników uwzględniającej środki dostępne z tytułu przyznanego, na podstawie odrębnej umowy, kredytu w Rachunku Agenta.

Bank będzie pobierał od Uczestników opłatę za świadczenie usługi cash poolingu rzeczywistego w ustalonej między stronami (tj. pomiędzy Uczestnikami a Bankiem) wysokości.

Wnioskodawca nie będzie płacić wynagrodzenia Koordynującemu z tytułu pełnienia jego roli w systemie. Funkcja Agenta ma charakter czysto techniczny i polega na tym, że na Rachunek Agenta Bank dokonuje transferów środków pieniężnych z Rachunków pozostałych uczestników oraz z tego Rachunku trafiają środki na Rachunki Uczestników. Agent reprezentuje także pozostałych Uczestników wobec Banku w zakresie kwestii związanych z Umową.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy Wnioskodawca z tytułu uczestnictwa w strukturze cash-poolingu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że usługa cash pooling oferowana przez banki, nie została uregulowana prawnie przez polskiego ustawodawcę, dlatego jej zasady tworzone są w oparciu o zasadę swobody kontraktowania. Bank będzie wykonywał na rzecz Uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, czyli cash pooling. W praktyce więc, to Bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze cash poolingu, dla tych usług jest podatnikiem VAT.

Z uwagi na cechy charakterystyczne zaprezentowanego systemu należy zauważyć, że w niniejszej sprawie, w roli usługodawcy występuje Bank, który będzie pobierał od każdego z Uczestników opłatę za świadczenie usługi cash-poolingu rzeczywistego w ustalonej między stronami (tj. pomiędzy Uczestnikami a Bankiem) wysokości.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca będzie uiszczał wynagrodzenie na rzecz Banku z tytułu zawarcia z Bankiem Umowy na świadczenie usługi zarządzania płynnością finansową. Natomiast odsetki otrzymywane przez Wnioskodawcę od nadwyżek naliczane w konsekwencji zarządzania przez Bank środkami na Rachunkach, nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczenie usług. Tym samym Wnioskodawca nie będzie otrzymywał żadnego wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu.

W związku z tym w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że Wnioskodawca uczestnicząc w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie będzie świadczył usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawcy jako Uczestnika umowy zarządzania wspólną płynnością finansową, wykonywane przez niego czynności w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Wnioskodawca z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin