Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT3.4011.156.2017.1.PSZ
z 7 lipca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w trojaki sposób w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1. jako osoba fizyczna prowadząca indywidualnie działalność gospodarczą w dwóch płaszczyznach:


1) jako Indywidualna Praktyka Lekarska lekarz stomatologii (zwana dalej PL); ta forma trwa już od lat w kilku miastach Polski (dokładnie trzy). Konkretnie w ramach PL Wnioskodawca robi:

- diagnostykę zębów, tj. zdjęcia rentgenowskie zębów, tomografię zębów, oraz badania na osteoporozę dla dowolnych klientów, oraz

- usługi stomatologiczne (leczenie zębów) dla Spółki Cywilnej podmiotu opisanego w punkcie nr 2).


2. wynajem nieruchomości; to nowy profil działalności gospodarczej Wnioskodawcy i też ma miejsce w kilku miastach Polski.

2) jako wspólnik Spółki Cywilnej z siedzibą w G.; drugim wspólnikiem spółki jest małżonka Wnioskodawcy. Podział zysków w Spółce Cywilnej ustalono w ten sposób, że Wnioskodawca ma 95 %, a drugi wspólnik (małżonka) 5 %. Spółka Cywilna działa w kilku miastach Polski. Przedmiotem działalności gospodarczej spółki jest:




1. wykonywanie usług stomatologicznych (leczenie zębów) dla dowolnych podmiotów; dla tych celów Spółka Cywilna zatrudnia lekarzy stomatologów, którzy wykonują faktycznie te usługi (jako podwykonawcy), w tym Wnioskodawcę (jako PL). Na tę okoliczność ci podwykonawcy (w tym Wnioskodawca) wystawiają na Spółkę Cywilną faktury za swoje usługi wykonywane w danym miesiącu (zwolnione z VAT, ponieważ są to usługi medyczne).
   
2. diagnostyka zębów, tj. zdjęcia rentgenowskie zębów, tomografię zębów, oraz badania na osteoporozę dla dowolnych klientów.






Spółka Cywilna prowadzi swoją działalność gospodarczą w Budynkach zakupionych przez Wnioskodawcę wraz z małżonką (dwie lokalizacje) oraz w nieruchomościach wynajmowanych (dwie lokalizacje). Ponadto Wnioskodawca zakupił wraz z małżonką trzecią nieruchomość pod potrzeby Spółki Cywilnej i zamierza tam pobudować klinikę stomatologiczną. W aktach notarialnych zakupywanych nieruchomości (Budynków), nie wskazano, że będą one przeznaczone na potrzeby Spółki Cywilnej (aczkolwiek takie było zamierzenie). Dlatego w zakupionych nieruchomościach (Budynkach) dokonano wykończenia i zakupu specjalistycznego wyposażenia dla potrzeb działalności gospodarczej Spółki Cywilnej. W księgach wieczystych, jako współwłaściciele tych dwóch nieruchomości, figurują Wnioskodawca z małżonką, bez żadnego dopisku o Spółce Cywilnej.


Pomimo faktycznego wykorzystywania dla potrzeb Spółki Cywilnej zakupionych (dwóch) Budynków i wykorzystywania ich w tym celu, nie zostały one wykazane w prowadzonej przez Spółkę Cywilną ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (zwanej dalej Ewidencją) i w konsekwencji nie były amortyzowane podatkowo.


Wnioskodawca posiada z małżonką wspólność majątkową małżeńską.


Wnioskodawca rozważa, czy istnieje możliwość ujawnienia teraz dwóch Budynków (zakupionych wraz z małżonką) w Ewidencji Spółki Cywilnej i rozpoczęcia ich amortyzowania podatkowo.





W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).





Czy jeżeli Wnioskodawca wystawia faktury za wykonywane przez siebie usługi stomatologiczne na rzecz Spółki Cywilnej, to czy wykazując z tego tytułu przychody (w PL) będzie mógł jednocześnie, w proporcji do udziału w zyskach przypadającej na niego a wynikającej z umowy Spółki Cywilnej, zaliczyć ten koszt do swoich kosztów podatkowych z działalności gospodarczej w ramach Spółki Cywilnej?




Zdaniem Wnioskodawcy, wyliczając swój dochód z działalności gospodarczej w ramach bycia wspólnikiem Spółki Cywilnej może zaliczyć do swoich kosztów podatkowych, w proporcji na niego przypadającej a wynikającej z umowy Spółki Cywilnej, wartość wynagrodzenia wynikającego z wystawionej przez niego - jako PL - faktury na Spółkę Cywilną. Wynika to z tego, iż Wnioskodawca i Spółka Cywilna to dwa odrębne podmioty gospodarcze, co oznacza, iż rozliczenia między nimi muszą być ujmowane przez te podmioty w swoich rozliczeniach. Dlatego Wnioskodawca wykazuje, jako przychód z działalności gospodarczej (prowadzonej, jako PL) kwoty wynikające z wystawionych przez niego faktur na Spółkę Cywilną, a z drugiej strony wykaże to u siebie jako koszt podatkowy w działalności gospodarczej jako wspólnika Spółki Cywilnej (oczywiście we właściwej proporcji). Jest to bowiem dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Cywilnej, koszt uzyskania przychodu w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - gdyż jest to koszt poniesiony w celu uzyskania przychodu.


Wnioskodawca nadmienia, iż powyższe wynika ze specyfiki prowadzenia działalności gospodarczej przez podmioty stomatologiczne (szerzej medyczne). Tam czymś normalnym jest zatrudnianie podwykonawców (innych lekarzy), których koszty wynagrodzenia są kosztami podatkowymi dla takiego podmiotu stomatologicznego. Skoro Spółka Cywilna jest podmiotem stomatologicznym i zatrudnia Wnioskodawcę, jako podwykonawcę (tam samo jak innych stomatologów), to wartość wynagrodzenia Wnioskodawcy winna być kosztem w Spółki Cywilnej, czyli także kosztem Wnioskodawcy według klucza jego udziału w zyskach Spółki Cywilnej. Taka konstrukcja jest jak najbardziej normalna i w konsekwencji możliwa do stosowania.





W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.





Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.


Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy koszt poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.





Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:





• wydatek został poniesiony przez podatnika,
• jest definitywny, a więc bezzwrotny,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie jest kosztem wymienionym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,




Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki.


Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest wspólnikiem spółki cywilnej, której przedmiotem jest świadczenie usług stomatologicznych, diagnostyka zębów. Spółka Cywilna zatrudnia lekarzy stomatologów w tym Wnioskodawcę – jako podwykonawców. Na tę okoliczność, podwykonawcy (w tym Wnioskodawca) wystawiają na Spółkę Cywilną faktury za swoje usługi wykonywane w danym miesiącu.


Zauważyć należy, że w sytuacji gdy jeden ze wspólników będący wspólnikiem Spółki Cywilnej świadczy usługi dla tej spółki, jako odrębny podmiot prowadzący działalność gospodarczą na własny rachunek, to transakcje zawierane z ww. spółką następują w oparciu o stosunek prawny łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze, a nie stosunek oparty o umowę zawartą na podstawie przepisów prawa pracy. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.


Mając na względzie powyższe stwierdzić zatem należy, że wydatki Spółki Cywilnej na nabycie usług świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej spółki, której jest wspólnikiem, o ile w istocie wydatki te spełniać będą przesłanki wskazane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Cywilnej ww. wydatki będą mogły stanowić koszty podatkowe, proporcjonalnie do jego udziału w zysku tej spółki. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.


Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują ograniczenia w zakresie możliwości zawierania umów między odrębnymi podmiotami gospodarczymi, w których ta sama osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą świadczy usługi na rzecz Spółki Cywilnej, w której jest również wspólnikiem. Jednakże zawieranie tego typu transakcji podporządkowane jest określonym wymogom.


Prowadzący takie odrębne działalności gospodarcze, zawierający umowy między sobą powinni mieć na uwadze treść przepisów art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczących transakcji między podmiotami powiązanymi. Stosownie do treści art. 25 ust. 5 w związku z art. 25 ust. 1 i 4 ww. ustawy, jeżeli w wyniku powiązań majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.


Reasumując, sam fakt, że wspólnikiem Spółki Cywilnej jest ta sama osoba, która świadczy usługi na rzecz spółki, nie stanowi przeszkody dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki, wydatków na nabycie usług wspólnika - świadczonych przez niego w ramach prowadzonej odrębnie indywidualnej działalności gospodarczej. Jednakże ustalając warunki ww. usług, należy uwzględniać zapisy wskazanego powyżej art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.


Zatem, ponoszone wydatki na wynagrodzenie za świadczenie usług mogą być zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do Jego udziału w zysku spółki cywilnej, z uwzględnieniem warunków określonych w art. 22 ust. 1 ustawy.


Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia, w toku tego postępowania, okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W szczególności obowiązek wykazania, że konkretny wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.





Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:





1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.




Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.





Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.





Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).


Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.





Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.





doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.