Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB2/4511-1-316/16-2/PS
z 6 kwietnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2016 r. (data wpływu 10 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest:

• prawidłowe – w zakresie ustalenia źródła przychodu,
• prawidłowe – w zakresie kosztów uzyskania przychodu,
• nieprawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu, kosztów uzyskania przychodu oraz możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Aktem Notarialnym z dnia 8 lipca 2003 roku Wnioskodawczyni nabyła prawo wieczystego użytkowania gruntu - działki budowlanej, na której w 2012 roku rozpoczęła budowę domu jednorodzinnego. Zmiana sytuacji rodzinnej spowodowała, że Zainteresowana nie spełniła warunków do kredytu hipotecznego, a jedynie do pożyczki hipotecznej na dowolny cel, którą wykorzystała na budowę tego domu.

W 2015 roku Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z rozpoczętą budową domu jednorodzinnego w stanie surowym zamkniętym. W akcie notarialnym zapisano, że wartość umowy: 180.000 zł w tym cena gruntu to 28.000 zł, a cena budynku to 152.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy do kosztów uzyskania związanych z przychodem z nieruchomości do rozliczenia na PIT-39 można wliczyć wszystkie faktury związane z budową domu, wydaniem niezbędnych pozwoleń oraz rachunki wystawione przez inspektora nadzoru?
2. Czy kwotę: 28.000 zł za grunt oddany w wieczyste użytkowanie należy uwzględnić w zeznaniu PIT-39?
3. Czy spłatę pożyczki hipotecznej (zawartej na dowolny cel) mogę potraktować jako przeznaczenie środków na cele mieszkaniowe zwolnione od podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
   
   

Zdaniem Wnioskodawczyni.

1. Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym o osób fizycznych kosztem uzyskania przychodu są wszystkie koszty związane z budową domu jednorodzinnego udokumentowane zarówno fakturami (na materiały budowlane, usługi koparką czy dźwigiem), ale też rachunki wystawione przez inspektora nadzoru budowlanego, który jest niezbędny w procesie inwestycyjnym.
2. Kwotę 28.000 zł za wieczyste użytkowanie gruntu nie należy uwzględniać w zeznaniu PIT-39, gdyż od nabycia tego prawa minęło już 5 lat i jego zbycie jest wolne od podatku.
3. Wśród celów mieszkaniowych zwolnionych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest między innymi spłata kredytów (pożyczek). Ze środków ze sprzedaży domu Wnioskodawczyni dokonał spłaty pożyczki hipotecznej, którą wcześniej mimo niesprecyzowania celu zawarła (podobna interpretacja - IPTB2/415-708/112-6/14-S/TS Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi).
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

• prawidłowe – w zakresie ustalenia źródła przychodu,
  
• prawidłowe – w zakresie kosztów uzyskania przychodu,
  
• nieprawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego.
  
  

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w dniu 8 lipca 2003 r. prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym to następnie w 2012 r. rozpoczęła budowę domu jednorodzinnego.

Natomiast w 2015 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowego prawa wraz z budynkiem w stanie surowym.

Pojęcie użytkowania wieczystego zawarte zostało w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) w art. 232. Zgodnie z paragrafem pierwszym powołanego przepisu grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.

Zgodnie natomiast z art. 235 § 1 ww. Kodeksu budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

W przypadku odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego źródłem przychodu jest więc odrębnie odpłatne zbycie prawa do gruntu i odrębnie odpłatne zbycie budynku, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa do gruntu bądź wybudowanie budynku.

Z powyższego wynika także, że prawo własności budynku wybudowanego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste jest ściśle związane z tym prawem, jednakże oba te prawa stanowią oddzielny przedmiot władania. Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Akcesoryjność prawa wieczystego użytkowania oznacza, że żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego.

By stwierdzić czy odpłatne zbycie nieruchomości budynkowej usytuowanej na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym stanowi źródło przychodu wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8, należy określić dwie daty: datę nabycia prawa i datę wybudowania tej nieruchomości. W przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego lub części tego budynku, źródłem przychodu jest bowiem odrębnie sprzedaż prawa do gruntu i sprzedaż budynku, dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa bądź wybudowanie budynku. Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 wyżej powołanej ustawy, jest w takim przypadku liczony odrębnie – od daty nabycia prawa do gruntu i od daty wybudowania budynku.

Uwzględniając tak przedstawiony stan faktyczny, a także treść zacytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że dokonana przez Zainteresowaną sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem, ze względu na upływ pięciu lat liczonych od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. Tym samym, Zainteresowana nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia ww. prawa.

W konsekwencji Zainteresowana nie powinna składać zeznania PIT-39 z tego tytułu.

Zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami, ponieważ budynku „w stanie surowym” nie można uznać za nieruchomość, to tym samym jego odpłatne zbycie nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej. Jednakże sprzedaż „niezakończonej budowy” to zbycie praw majątkowych w postaci roszczeń przysługujących zgodnie z prawem cywilnym osobie, której służy roszczenie o zwrot nakładów poczynionych na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Użycie w tym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że jest to wyliczenie tylko przykładowe. Przychodami z praw majątkowych są więc również przychody z innych praw majątkowych nie wymienionych w tym przepisie.

Zatem, sprzedaż poniesionych nakładów jako „niezakończonej budowy” należy traktować jako zbycie praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą zawartą w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 - 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają ich sumę, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki: zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w racjonalnym związku przyczynowym z osiąganymi przychodami oraz nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Zatem sprzedaż prawa majątkowego związanego z niezakończoną budową domu jednorodzinnego stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten należy opodatkować na zasadach ogólnych, uwzględniając udokumentowane koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, tj. wydatki poniesione na budowę budynku.

W odniesieniu natomiast do możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego należy stwierdzić co następuje.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W myśl natomiast art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się:

1. wydatki poniesione na:
   1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
   - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2. wydatki poniesione na:
   1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
   2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
   3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
   - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.
   
   

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że podstawową przesłanką pozwalającą na skorzystanie ze zwolnienia przedmiotowego zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 jest przeznaczenie dochodu ze zbycia nieruchomości na cele wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2.

Należy stwierdzić, że w badanym przypadku uzyskany przez Wnioskodawczynię dochód nie stanowi źródła z tytułu zbycia nieruchomości ale z praw majątkowych. Skoro powyższy przepis jasno odnosi się do dochodu ze zbycia nieruchomości, więc w analizowanej sprawie nie znajduje zastosowania przedmiotowe zwolnienie.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczynie w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.