2016.05.06 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/4512-233/16-2/RM
z 6 maja 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2016 r. (data wpływu 23 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia Nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Zbywca) prowadzi działalność m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości oraz w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca jest właścicielem budynku biurowego (dalej: Budynek), położonego w Warszawie na działce, której Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym. Oprócz Budynku na działce znajduje się także dodatkowa infrastruktura w postaci m.in. drogi wewnętrznej, słupów reklamowych oraz przyłączy mediów (dalej: Infrastruktura oraz dalej: Budynek, grunt i Infrastruktura razem jako: Nieruchomość). Wymienione elementy wchodzące w skład Infrastruktury stanowią budowle w rozumieniu prawa budowlanego.

Obecnie Wnioskodawca planuje dokonanie zbycia posiadanej Nieruchomości (dalej: Transakcja) na rzecz podmiotu niepowiązanego (dalej: Nabywca). Na moment Transakcji Wnioskodawca jak i Nabywca będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Po zakupie Nabywca planuje wykorzystywać Nieruchomości do wynajmu powierzchni na cele gospodarcze opodatkowane standardową stawką VAT (tj. 23%).

Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w 2013 roku w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu standardową stawką podatku VAT. Od momentu nabycia Zbywca, w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej VAT, wynajmuje powierzchnie znajdujące się w Budynku oraz część Infrastruktury. Na dzień Transakcji Budynek może zostać wynajęty w całości.

Z uwagi na związek z wykonywaniem wskazanych czynności opodatkowanych (tj. usługi najmu gospodarczego), Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z wydatkami poczynionymi na nabycie Nieruchomości. Zbywca stosownego odliczenia podatku VAT dokonał.

Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku lub Infrastruktury, których łączna wartość stanowiłaby 30% lub przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej.

W celu umożliwienia właściwego użytkowania Nieruchomości, Zbywca zawarł niezbędne umowy m.in. w zakresie zarządzania Nieruchomością, usług ochrony Nieruchomości, dostawy mediów (woda, energia, ogrzewanie itp.), ubezpieczenia Nieruchomości, usług sprzątania i wywozu nieczystości czy serwisowania urządzeń technicznych. Dodatkowo Zbywca, w celu umożliwienia funkcjonowania swojemu przedsiębiorstwu, korzysta m.in. z usług księgowych lub prawnych. Zbywana Nieruchomość stanowi główny, ale nie jedyny składnik majątku Wnioskodawcy, który posiada także inne aktywa związane z prowadzeniem działalności gospodarczej m.in. instrumenty finansowe zabezpieczające stopę procentową pozyskanego finansowania bankowego oraz gotówkę.

W celu zapewnienia środków finansowych potrzebnych na nabycie oraz funkcjonowanie Nieruchomości, Wnioskodawca uzyskał finansowanie w postaci pożyczek oraz zaciągnął kredyt bankowy.

Przedmiot Transakcji, zarówno cała Nieruchomość, jak też żadna z jej części, nie był i nie jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem organizacyjnym, finansowym lub funkcjonalnym, w szczególności nie stanowił i nie stanowi oddziału/ów.

W ramach planowanej Transakcji, zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi z mocy prawa w stosunki z umów najmu na miejsce Zbywcy. Dodatkowo, Zbywca przeniesie na Nabywcę, jako integralną część Nieruchomości i jej wartości, w ramach ustalonej ceny, majątkowe prawa autorskie oraz zależne prawa autorskie do utworów związanych z Nieruchomością oraz prawa wynikające z zabezpieczeń wykonania obowiązków najemców. Ponadto, Zbywca zapewni przeniesienie na Nabywcę praw wynikających z zabezpieczeń wykonania obowiązków generalnego wykonawcy lub innych wykonawców, praw wynikających z gwarancji jakości lub rękojmi udzielonych przez generalnego wykonawcę lub innych wykonawców.

Jednocześnie, zgodnie z intencją stron, Zbywca nie przeniesie na Nabywcę praw i obowiązków związanych z umowami dotyczącymi obsługi i ubezpieczenia Nieruchomości. W szczególności, Zbywca nie zamierza przenosić na Nabywcę umowy w zakresie zarządzania, która zostanie rozwiązana, a Nabywca zawrze nową umowę z innym podmiotem. Analogicznie inne umowy związane z obsługą Nieruchomości (dotyczące np. sprzątania i wywozu nieczystości, dostawy mediów czy serwisowania urządzeń technicznych) zostaną rozwiązane przez Zbywcę, a Nabywca zawrze nowe umowy we własnym imieniu na uzgodnionych przez siebie warunkach. Jednocześnie w okresie przejściowym po Transakcji, na mocy odrębnych porozumień, część umów (zwłaszcza dotyczących dostaw mediów) może być wykorzystywana w zakresie niezbędnym do właściwego używania Nieruchomości do czasu zawarcia nowych umów przez Nabywcę. Dodatkowo, na Nabywcę nie będą przenoszone umowy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy dotyczące m.in.: usług księgowych, prawnych czy umowy ubezpieczenia działalności deweloperskiej.

Planowana Transakcja nie obejmie również przeniesienia należności Zbywcy (w tym w szczególności ewentualnych należności związanych z czynszem za wynajem Nieruchomości powstałych przed Transakcją), rachunków bankowych czy środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Zbywcy (innych niż kaucje wpłacone przez najemców związane z umowami najmu, w które Nabywca wstąpi, jako wynajmujący, w miejsce Zbywcy).

Nabywca nie przejmie również zobowiązań Zbywcy związanych z Nieruchomością lub jego przedsiębiorstwem, w tym istniejących w dniu Transakcji zobowiązań handlowych czy finansowych tj. z tytułu pożyczek oraz kredytu bankowego - Wnioskodawca planuje spłacić te zobowiązania w toku kontynuowania swojej działalności gospodarczej.

Jednocześnie, Zbywca nie zatrudnia pracowników, zatem nie nastąpi także przejście zakładu pracy.

Wnioskodawca w ramach kontynuowania działalności pozostanie stroną wskazanych wyżej umów, które nie będą przenoszone na Nabywcę i które związane będą z jego dalszą działalnością.

Nabywca oraz Zbywca przed dniem dokonania dostawy złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodnie oświadczenie, że wybierają opodatkowanie standardową stawką VAT (tj. 23%) dostawy Nieruchomości, w zakresie w jakim dostawa ta podlegałyby zwolnieniu z VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia.

Końcowo, Zbywca pragnie zwrócić uwagę, że analogiczne zapytanie w odniesieniu do Transakcji zostało sformułowane również przez Nabywcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy - po złożeniu przez Nabywcę oraz Zbywcę zgodnego oświadczenia woli przed dniem Transakcji o rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy Nieruchomości (w zakresie w jakim dostawa ta podlegałyby zwolnieniu z VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia) - dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT z zastosowaniem podstawowej stawki (23%)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, po złożeniu przez Nabywcę oraz Zbywcę zgodnego oświadczenia woli przed dniem Transakcji o rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy Nieruchomości (w zakresie w jakim dostawa ta podlegałyby zwolnieniu z VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia), będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT z zastosowaniem podstawowej stawki (23%).

Poniżej, Wnioskodawca szczegółowo uzasadnia swoje stanowisko.

Podleganie Transakcji przepisom ustawy o VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Natomiast przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji, składająca się m.in. z prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz posadowionego na nim Budynku wraz z towarzyszącą Infrastrukturą, niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towarów, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Tym samym, sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zastosowania nie znajdzie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie, z którym przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało co prawda zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej, zgodnie z przyjętą praktyką, do której przychylają się także organy podatkowe i sądy administracyjne, należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55(1) Kodeksu cywilnego, który stanowi, że: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższych definicji, aby mówić o nabyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, przenoszony zespół składników majątkowych powinien być co najmniej wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, względnie umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o te składniki (wyodrębnienie funkcjonalne). Tymczasem, w omawianym przypadku, Wnioskodawca dokona jedynie zbycia Nieruchomości. Konsekwencją Transakcji będzie przeniesienie przez Zbywcę na rzecz Nabywcy praw i obowiązków wynikających z umów najmu powierzchni znajdujących się w Budynku, które nastąpi automatycznie, z mocy prawa, niezależnie od woli Zbywcy i ustaleń stron Transakcji. Ponadto, w ramach Transakcji Zbywca przeniesie na Nabywcę jako integralną część Nieruchomości m.in. prawa autorskie oraz zależne prawa autorskie do utworów związanych z Nieruchomością.

Z kolei inne umowy istotne dla funkcjonowania Nieruchomości (w szczególności, umowa w zakresie zarządzania i ubezpieczenia Nieruchomości) nie będą podlegały przeniesieniu. Jedynie w okresie przejściowym po Transakcji, na mocy odrębnych porozumień, część umów (zwłaszcza dotyczących dostaw mediów) może być wykorzystywana przez Nabywcę, w zakresie niezbędnym do właściwego używania Nieruchomości, do czasu zawarcia przez niego nowych umów. Dodatkowo Zbywca pozostanie również stroną umów dotyczących jego bieżącego funkcjonowania, tj. m.in.: usług księgowych, prawnych czy umowy ubezpieczenia działalności deweloperskiej.

Ponadto, Transakcja nie będzie także skutkować przeniesieniem należności Zbywcy (w tym w szczególności powstałych do dnia Transakcji należności związanych z czynszem za wynajem Nieruchomości), rachunków bankowych, środków pieniężnych Zbywcy zdeponowanych na jego rachunkach (innych niż kaucje wpłacone przez najemców związane z przenoszonymi - z mocy prawa - umowami najmu) czy zobowiązań Zbywcy (zarówno handlowych, jak i zobowiązań z finansowych tj. tytułu pożyczek i kredytu bankowego).

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem Transakcji nie będzie ani przedsiębiorstwo, ani jego zorganizowana część. Tak jak Zbywca wskazał bowiem powyżej, w ramach Transakcji Wnioskodawca dokona dostawy Nieruchomości.

Powyższe znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo: interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2015 r., IPPP1/4512-155/15-2/Igo, interpretacja indywidualna z dnia 13 marca 2015 r., IPPP3/4512-44/15-3/IG, interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. ILPP1/443-319/14-5/AI.

Zastosowanie właściwej stawki podatku.

Dostawa budynków, budowli lub ich części podlega co do zasady zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawę art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, chyba że dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w przypadku gdy od pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że Nieruchomość została nabyta przez niego w 2013 roku w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, z zastosowaniem standardowej stawki. Od momentu nabycia Zbywca, w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej VAT, wynajmuje powierzchnie znajdujące się w Budynku oraz część Infrastruktury. W konsekwencji pierwsze zasiedlenie Nieruchomości (tj. Budynku oraz Infrastruktury) miało miejsce najpóźniej w momencie jej nabycia przez Zbywcę tj. w 2013 roku, niezależnie od tego, w jakiej części powierzchnia Budynku/Infrastruktura była wynajęta.

Dodatkowo Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku lub Infrastruktury, których łączna wartość stanowiłaby 30% lub przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej.

Tym samym, biorąc pod uwagę powyższe, dostawa Nieruchomości, będzie podlegała zwolnieniu z VAT z możliwością wyboru opcji opodatkowania, jako że nie odbędzie się ona w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim ani w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia (od pierwszego zasiedlenia do dnia Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata). Z tego względu, będzie ona podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (a tym samym nie będzie też podlegać pod zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT).

Strony Transakcji zamierzają skorzystać z opcji wyboru opodatkowania w trybie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W szczególności strony wypełnią obydwie, wynikające z przedmiotowego przepisu, przesłanki rezygnacji ze zwolnienia, tj. obie strony Transakcji będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT oraz przed dniem dostawy złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT Transakcji dostawy Nieruchomości.

W odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie również zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze wskazanego zwolnienia, gdyż nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT. Ponadto, przy nabyciu Nieruchomości Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z którego Zbywca skorzystał. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Należy również wskazać, że przedmiotem Transakcji będzie także prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest Budynek wraz z Infrastrukturą.

Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku od towarów i usług, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia (bądź opodatkowania) od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia (bądź opodatkowania) takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym (potwierdza to praktyka organów podatkowych - tak m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, interpretacja indywidualna z dnia 29 lipca 2015 r., sygn. IPTPP3/4512-132/15-4/UNR).

Tym samym, biorąc pod uwagę powyższe, dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji - po złożeniu przez Nabywcę oraz Zbywcę właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodnego oświadczenia woli przed dniem Transakcji o rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy Nieruchomości - będzie podlegała opodatkowaniu VAT z zastosowaniem podstawowej stawki (23%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 6) ;
zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 7).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Stosownie do ww. artykułu Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług również zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości oraz w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek.

Wnioskodawca zamierza sprzedać Nieruchomość, obejmującą prawo użytkowania wieczystego działki, na której posadowiony jest budynek biurowy (dalej: Budynek) oraz budowle w rozumieniu prawa budowlanego, tj. dodatkowa infrastruktura, w postaci m.in. drogi wewnętrznej, słupów reklamowych oraz przyłączy mediów.

Zbywana Nieruchomość stanowi główny, ale nie jedyny składnik majątku Wnioskodawcy, który posiada także inne aktywa związane z prowadzeniem działalności gospodarczej m.in. instrumenty finansowe zabezpieczające stopę procentową pozyskanego finansowania bankowego oraz gotówkę.

W ramach planowanej Transakcji, zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi z mocy prawa w stosunki z umów najmu na miejsce Zbywcy. Dodatkowo, Zbywca przeniesie na Nabywcę jako integralną część Nieruchomości majątkowe prawa autorskie oraz zależne prawa autorskie do utworów związanych z Nieruchomością oraz prawa wynikające z zabezpieczeń wykonania obowiązków najemców. Ponadto, Zbywca zapewni przeniesienie na Nabywcę praw wynikających z zabezpieczeń wykonania obowiązków generalnego wykonawcy lub innych wykonawców, praw wynikających z gwarancji jakości lub rękojmi udzielonych przez generalnego wykonawcę lub innych wykonawców.

Jednocześnie, Zbywca nie przeniesie na Nabywcę praw i obowiązków związanych z umowami dotyczącymi obsługi i ubezpieczenia Nieruchomości. W szczególności, Zbywca nie zamierza przenosić na Nabywcę umowy w zakresie zarządzania, która zostanie rozwiązana, a Nabywca zawrze nową umowę z innym podmiotem. Analogicznie inne umowy związane z obsługą Nieruchomości (dotyczące np. sprzątania i wywozu nieczystości, dostawy mediów czy serwisowania urządzeń technicznych) zostaną rozwiązane przez Zbywcę, a Nabywca zawrze nowe umowy we własnym imieniu na uzgodnionych przez siebie warunkach. W okresie przejściowym, po Transakcji, na mocy odrębnych porozumień, część umów (zwłaszcza dotyczących dostaw mediów) może być wykorzystywana w zakresie niezbędnym do właściwego używania Nieruchomości do czasu zawarcia nowych umów przez Nabywcę. Dodatkowo, na Nabywcę nie będą przenoszone umowy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy dotyczące m.in.: usług księgowych, prawnych czy umowy ubezpieczenia działalności deweloperskiej.

Zbywca nie zatrudnia pracowników, zatem nie nastąpi także przejście zakładu pracy.

Wnioskodawca w ramach kontynuowania działalności pozostanie stroną wskazanych wyżej umów, które nie będą przenoszone na Nabywcę i które związane będą z jego dalszą działalnością.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa Transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że jak wynika z powołanego art. 55² Kodeksu cywilnego, strony – poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych – mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa określoną w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.

Jak wynika z opisu sprawy planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Poza prawem użytkowania wieczystego działki wraz z naniesionymi na niej Budynkiem i budowlami, prawami autorskimi oraz zależnymi prawami autorskimi do utworów związanych z Nieruchomością, prawami wynikającymi z zabezpieczeń wykonania obowiązków najemców, generalnego wykonawcy lub innych wykonawców, prawami z tytułu gwarancji jakości, rękojmi udzielonych przez generalnego wykonawcę lub innych wykonawców nie dojdzie do sprzedaży żadnych innych składników majątkowych, praw ani obowiązków. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie na Nabywcę należności Zbywcy, rachunków bankowych, środków pieniężnych, umów w zakresie zarządzania i innych umów dotyczących obsługi Nieruchomości (np. sprzątania i wywozu nieczystości, dostawy mediów czy serwisowania urządzeń technicznych) oraz umów związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy m.in.: usług księgowych, prawnych czy umowy ubezpieczenia działalności deweloperskiej. Planowana Transakcja nie będzie także obejmowała przeniesienia pracowników Wnioskodawcy (Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników). Tym samym zbycie składników majątku, o których mowa w analizowanej sprawie nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Ponadto, przedmiot Transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie na Nabywcę zobowiązań Wnioskodawcy związanych z Nieruchomością lub jego przedsiębiorstwem, w tym istniejących w dniu Transakcji zobowiązań handlowych czy finansowych tj. z tytułu pożyczek oraz kredytu bankowego. Ponadto przedmiot Transakcji nie był i nie jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem organizacyjnym, finansowym lub funkcjonalnym, w szczególności nie stanowił i nie stanowi oddziału/ów.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła czynność objętą przedmiotowym zakresem opodatkowania określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach Transakcji, Zbywca dokona dostawy obejmującej prawo użytkowania wieczystego działki, na której posadowiony jest budynek biurowy oraz budowle w rozumieniu prawa budowlanego, tj. dodatkowa infrastruktura, w postaci m.in. drogi wewnętrznej, słupów reklamowych oraz przyłączy mediów. Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w 2013 roku w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT. Od momentu nabycia Zbywca, w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej VAT, wynajmuje powierzchnie znajdujące się w Budynku oraz część Infrastruktury. Na dzień Transakcji Budynek może zostać wynajęty w całości. Z uwagi na związek z wykonywaniem wskazanych czynności opodatkowanych (tj. usługi najmu gospodarczego), Zbywca korzystał z prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z wydatkami poczynionymi na nabycie Nieruchomości. Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku lub Infrastruktury, których łączna wartość stanowiłaby 30% lub przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem Budynku oraz budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że dostawa Budynku oraz budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z wniosku wynika, że w odniesieniu do przedmiotowego Budynku oraz budowli doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Jak wskazano w treści wniosku, nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w 2013 roku i od tego czasu była przez Zbywcę użytkowana dla celów własnej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, Zbywca nie dokonywał wydatków na ulepszenie Budynku i budowli, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Tym samym dostawa Budynku oraz budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy bowiem w analizowanej sprawie nie zaistniały wyjątki przedstawione w ww. przepisie, tj. planowana dostawa ww. obiektów nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT lub przed nim oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Z uwagi na to, że dostawa Budynku oraz budowli będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym są one posadowione, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Przy tym podnieść należy, że jak wskazano wyżej, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mogą z niego zrezygnować.

Z wniosku wynika, że zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca na moment zawarcia umowy sprzedaży będą zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT. Zatem, w sytuacji kiedy Wnioskodawca i Nabywca złożą do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy przedmiotowa transakcja - na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy - będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin