Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
1061-IPTPB2.4511.460.2016.2.IL
z 7 września 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 7 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 sierpnia 2016 r. (data wpływu 31 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w gospodarstwie rolnym – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia udziału w gospodarstwie rolnym.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.). W związku z powyższym pismem z dnia 19 sierpnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.460.2016.1.IL, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 19 sierpnia 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 24 sierpnia 2016 r.). W dniu 31 sierpnia 2016 r. (nadano w dniu 30 sierpnia 2016 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku):

W dniu 14 stycznia 2015 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawca wraz z innymi spadkobiercami zbył w całości zabudowaną nieruchomość rolną położoną w … oznaczoną numerami: 437, 896, 897, 1653 o łącznej powierzchni 0,79 ha. Nabywca oświadczył, że nabyta nieruchomość wejdzie w skład jego gospodarstwa rolnego, położonego na terenie gminy …. Wnioskodawca prawo własności gospodarstwa rolnego nabył wraz z innymi spadkobiercami na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 27 września 2013 r. o stwierdzeniu nabycia spadku. Od nabycia ww. spadku został naliczony i zapłacony podatek od spadków i darowizn.

Zgodnie z Postanowieniem Sądu Rejonowego w … V Zamiejscowy Wydział Cywilny z siedzibą w … z dnia 27 września 2013 r., sygn. akt …, spadek został nabyty przez Wnioskodawcę po …, synu … zmarłym dnia 19 grudnia 2012 r., w wielkości udziału 1/14 (jedna czternasta). Zgodnie z ww. postanowieniem spadek został nabyty przez rodzeństwo …, …, …, …, …, po 2/14 (dwie czternaste) części każdy z nich oraz siostrzeńcy …, …, …, … po 1/14 (jednej czternastej) części każdy z nich.

Ww. postanowienie uprawomocniło się w dniu 19 października 2013 r.

W momencie nabycia udziału w gospodarstwie rolnym w drodze spadku Wnioskodawca nie był właścicielem lub współwłaścicielem innego gospodarstwa rolnego.

W skład gospodarstwa rolnego wchodziły działki o nr 437, 896, 897, 1653 o łącznej powierzchni 0,79 ha, z tym że działki oznaczone nr 896 i 897 o łącznej pow. 0,05 ha są zabudowane murowanym, jednorodzinnym, parterowym budynkiem mieszkalnym znajdującym się pod numerem porządkowym …, o powierzchni 98 m², wybudowanym w latach 70-tych ubiegłego wieku, wyposażonym jedynie w instalację elektryczną, nadającym się do generalnego remontu. Ponadto ww. działki zabudowane są drewnianym budynkiem gospodarczym, wybudowanym w latach 50-tych ubiegłego wieku z uwagi na stan techniczny nadającym się do rozbiórki.

Pozostałe działki nie są zabudowane, są użytkowane jako łąka i grunt orny. Wnioskodawca dodał, że przedmiotowe nieruchomości stanowiły gospodarstwo rolne, jako że spełniały wymogi określone przepisami ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381, z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2015 r., poz. 542, z późn. zm.).

Definicję gospodarstwa rolnego zawierają przepisy art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Zgodnie z tym przepisem, za gospodarstwo rolne uważa się obszar grantów, które zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiące własność m.in. osób fizycznych.

Natomiast do gruntów rolnych zalicza się grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne.

Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów z dnia 20 stycznia 2014 r., wydanym przez Starostwo Powiatowe w …, ww. gospodarstwo stanowiły działki: nr 437 o pow. 0,49 ha użytek - "Ł" klasa IV i V, nr 896 o pow. 0,1 ha użytek "BR i R" - klasa IIIb, nr 897 o pow. 0,04 ha użytek "BR i R" - klasa IIIb, nr 956 o pow. 0,56 ha użytek "R" - klasa II, IVa i IIIb, nr 1065 o pow. 0,52 ha użytek "R" - klasa I i II; nr 1653 o pow. 0,25 użytek "R" - klasa IVb.

Grunty te podlegały opodatkowaniu podatkiem rolnym za wyjątkiem lasów, a podatek był pobierany jako zobowiązanie pieniężne łącznie z podatkiem od nieruchomości.

Nieruchomości objęte wypisem z ewidencji gruntów z dnia 20 stycznia 2014 r., stanowiącym działki nr: 1065, 956, wchodziły w skład gospodarstwa rolnego nabytego przez Wnioskodawcę wskutek spadku. Zaświadczenie dotyczące nabycia spadku wydane w dniu 25 listopada 2014 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w ….

Przedmiotowe działki były przedmiotem sprzedaży w dniu 2 października 2015 r., na podstawie aktów notarialnych nr Rep. A … (działka nr 1065) oraz Rep. A Nr … (działka nr 956). Podobnie jak pozostałe działki zostały zbyte na powiększenie gospodarstwa rolnego nabywcy.

W skład nieruchomości wymienionych we wniosku nie wchodziły obszary leśne. Ponadto sformułowanie: "grunty te podlegały opodatkowaniu podatkiem rolnym, za wyjątkiem lasów, a podatek był pobierany jako łączne zobowiązanie pieniężne łącznie z podatkiem od nieruchomości" miało na celu uszczegółowienie, że w skład gospodarstwa rolnego nie wchodziły lasy, a grunty podlegały jedynie opodatkowaniu podatkiem rolnym ze względu na ich rolny charakter.

Wnioskodawca oświadczył, że odpłatne zbycie ww. nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy w przedstawionym stanie faktycznym przychód uzyskany ze sprzedaży udziału 1/14 części gospodarstwa rolnego jest zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), przychód uzyskany ze sprzedaży udziału 1/14 (jednej czternastej) części opisanego gospodarstwa rolnego, tj. udziału ułamkowego w działkach oraz budynkach, jest zwolniony w całości z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Transakcja sprzedaży spełnia kryteria uzasadniające zwolnienie uzyskanego przychodu z podatku dochodowego wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, gdyż:

• przychód został uzyskany z tytułu sprzedaży całości nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, grunty są zakwalifikowane jako użytki rolne,
  

• w wyniku sprzedaży grunty nie utraciły charakteru rolnego, na dzień dokonania transakcji nieruchomość nadal była gospodarstwem rolnym.
  
  

Charakter zbywanej nieruchomości potwierdza też fakt nienaliczenia i niepobrania przez notariusza sporządzającego umowę podatku od czynności cywilnoprawnych od nieruchomości rolnej. Kupujący oświadczył, że nabywana nieruchomość wejdzie w skład jego gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Cytowany powyżej przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierci spadkodawcy.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z póżn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnice pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże na mocy przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2015 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji gospodarstwa rolnego. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381, z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nie posiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2015 r., poz. 542, z późn. zm.) oraz załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się m. in.:

• grunty orne,
  

• sady,
  

• łąki trwałe,
  

• pastwiska trwałe,
  

• grunty rolne zabudowane,
  

• grunty pod stawami,
  

• grunty pod rowami.
  
  

Jak wynika z powyższego, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy uzależnione zostało od wystąpienia następujących przesłanek:

• zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
  

• muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego cześć składową,
  

• grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.
  
  

Utrata charakteru rolnego lub leśnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia.

Zatem, jeżeli zostaną zachowane ww. warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży tego rodzaju nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Z powołanego wyżej przepisu jednoznacznie wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie powyższe przesłanki. Musi zatem nastąpić sprzedaż całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego oraz nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą.

Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego nastąpi wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają przedmiotowy grunt. Natomiast dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Cel ten może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Tak więc dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu znaczenie mają okoliczności faktyczne związane z faktycznym utrzymaniem rolniczego charakteru użytkowania gruntu, a nie formalnoprawne związane z charakterem gruntu w momencie jego zakupu i zbycia wynikające z zapisów ewidencji gruntów i budynków czy też z faktu opodatkowania danego gruntu podatkiem rolnym lub objęcia obowiązkowym ubezpieczeniem rolniczym budynków związanych z gospodarstwem rolnym.

Okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem, obowiązek udowodnienia zaistnienia tej okoliczności ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Organy podatkowe rozstrzygając prawo podatnika do zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży winny brać pod uwagę wszystkie okoliczności związane z daną transakcją, a decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do jej wykorzystywania. Chodzi bowiem o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość.

Nabywca złożył oświadczenie, że nieruchomość nabył w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego i nie zamierza zmieniać jej charakteru.

Wobec powyższego, w niniejszej sprawie Wnioskodawca spełnił wymagane zwolnieniem warunki uprawniające do skorzystania z ulgi na mocy przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.