Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
1462-IPPP3.4512.45.2017.1.JF
z 21 lutego 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 za zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2017 r. (data wpływu 20 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego od nakładów poniesionych na inwestycje w obcym środku trwałym – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego od nakładów poniesionych na inwestycje w obcym środku trwałym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji (dalej: „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, na podstawie zawartej umowy najmu (dalej: „Umowa”) Wnioskodawca jako najemca korzystał z lokali biurowych znajdujących się w nieruchomości będącej własnością osoby trzeciej (wynajmującego). Ww. nieruchomość zaliczana jest do środków trwałych wynajmującego.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonał w przeszłości w lokalu biurowym nakładów polegających na przystosowaniu dla własnych potrzeb pomieszczeń znajdujących się w lokalu biurowym i ujął w prowadzonej przez siebie ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jako inwestycję w obcym środku trwałym (dalej: „Inwestycja”), inwestycja została oddana do użytkowania w połowie 2008 r. Inwestycja została zaliczona przez Wnioskodawcę do środków trwałych i podlegała amortyzacji. Wartość początkowa Inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN. Z uwagi na fakt, iż inwestycja została poczyniona z zamiarem wykorzystania jej do czynności opodatkowanych, Wnioskodawca dokonał pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od nabytych towarów i usług składających się na Inwestycję.

Obecnie, w związku z trwającym procesem likwidacji Wnioskodawcy, została dokonana cesja Umowy na podmiot trzeci wskutek czego Wnioskodawca przestał być stroną Umowy, a Wnioskodawca dokonał wykreślenia Inwestycji z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca powziął wątpliwość odnośnie ciążących na nim obowiązków w zakresie korekty podatku VAT naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy VAT w związku z likwidacją Inwestycji i zaprzestaniem jej wykorzystywania przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy o VAT okres korekty podatku VAT naliczonego w przypadku Inwestycji wynosi 5 lat?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy o VAT okres korekty podatku VAT naliczonego w przypadku inwestycji wynosi 5 lat.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust, 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie, ustawa o VAT zawiera uregulowania dotyczące mechanizmów korekty podatku VAT naliczonego. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku VAT naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Jednocześnie, w myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Jednocześnie, zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy VAT przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Art. 91 ust. 2 ustawy o VAT przewiduje zatem dwa odmienne terminy dokonywania korekt podatku VAT naliczonego:

• 5 lat - w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł (z wyłączeniem nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów);
  

• 10 lat - w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów.
  
  
  

Ustawa o VAT nie zawiera jednoznacznych regulacji dotyczących okresu korekty podatku VAT naliczonego w przypadku inwestycji w obcym środku trwałym.

Wnioskodawca pragnie jednak nadmienić, iż art. 91 ust. 2 ustawy VAT stanowi, iż „roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Skoro ustawodawca odwołuje się do „nabycia lub wytworzenia” środka trwałego, to nie ulega wątpliwości, iż z perspektywy Wnioskodawcy można jedynie mówić o nabyciu lub wytworzeniu Inwestycji, a nie o nabyciu lub wytworzeniu nieruchomości, w której zlokalizowana jest Inwestycja, gdyż Wnioskodawca nie nabył ani nie wytworzył nieruchomości - nieruchomość jest bowiem własnością wynajmującego.

Należy ponadto zauważyć, że przepis art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w zakresie 5-letniego terminu korekty zawiera bezpośrednie odesłanie do przepisów o podatku dochodowym dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. 2016 poz. 1888; dalej: „ustawa o CIT”) stanowi, że amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych” zwane także środkami trwałymi.

W świetle brzmienia ww. przepisu ustawy o CIT, nie powinno ulegać wątpliwości, że inwestycje w obcych środkach trwałych są na gruncie przepisów o podatku dochodowym traktowane odrębnie od środków trwałych, w których są dokonywane te inwestycje.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać, że środek trwały powstały wskutek inwestycji w obcym środku trwałym będącym nieruchomością również stanowi „nieruchomość” w rozumieniu art. 91 ust. 2 ustawy o VAT. Inwestycja w obcym środku trwałym stanowiącym nieruchomość stanowi bowiem z perspektywy podmiotu dokonującego inwestycji odrębny od tej nieruchomości środek trwały, który to środek trwały podlega amortyzacji u takiego podmiotu. Sama nieruchomość stanowi natomiast środek trwały u podmiotu będącego jej właścicielem, a nie u Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, że dokonał w przeszłości nakładów w obcym środku trwałym (Inwestycji) polegającej na przystosowaniu dla własnych potrzeb pomieszczeń znajdujących się w lokalu biurowym. Inwestycja została oddana do użytkowania w połowie 2008 r. Inwestycja została zaliczona przez Wnioskodawcę do środków trwałych i podlega amortyzacji. Wartość początkowa Inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN. Obecnie, w związku z trwającym procesem likwidacji Wnioskodawcy, Wnioskodawca dokonał likwidacji Inwestycji.

W związku z tym, że Inwestycja stanowi dla Wnioskodawcy odrębny od nieruchomości środek trwały, w ocenie Wnioskodawcy korekta podatku VAT naliczonego odnoszącego się do Inwestycji powinna być dokonywana zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w ciągu 5 kolejnych lat licząc od roku, w którym Inwestycja została oddana do użytkowania, a nie w ciągu 10 lat przewidzianych dla nieruchomości.

W konsekwencji, mając na uwadze brzmienie przytoczonych przepisów ustawy o VAT oraz ustawy o CIT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy o VAT okres korekty podatku VAT naliczonego w przypadku Inwestycji wynosi 5 lat. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku VAT o której mowa w art. 91 ustawy VAT w związku z likwidacją Inwestycji oddanej do użytkowania w 2008 r.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy została wielokrotnie potwierdzona w praktyce organów podatkowych. Tytułem przykładu, można w tym zakresie wskazać na:

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 grudnia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-562/13-10/S/JL), w której organ stwierdził, że: „(...) W związku z tym, że inwestycje w obcym środku trwałym (lokalu), polegające na jego ulepszeniu stanowią odrębny od lokalu (nieruchomości) środek trwały, korekta podatku naliczonego odnoszącego się do takiego środka trwałego powinna być dokonywana zgodnie z art. 91 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług w ciągu 5-cio letniego okresu.”;
  

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1112/13-2/ISZ), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(...) Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy w przypadku zbycia środków trwałych związanych z zakończonymi inwestycjami w obcych środkach trwałych, zgodnie z art. 91 ust. 2 w zw. z art. 91 ust. 5 ustawy o VAT Spółka będzie zobowiązana do dokonania jednorazowej korekty w VAT z zastosowaniem 5-letniego okresu korekty (w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi sprzedaż).”;
  

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-826/13-4/JN), w której organ stwierdził, że: „(...) Z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że inwestycje w obcych środkach trwałych są traktowane odrębnie od środków trwałych, w których są dokonywane te inwestycje. W konsekwencji nie można uznać, że środek trwały powstały wskutek inwestycji w obcym środku trwałym będącym np.: nieruchomością również stanowi nieruchomość. Zatem, w świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że wydatki poniesione na inwestycje w obcych środkach trwałych, należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego. Korekta podatku naliczonego odnoszącego się do takiego środka trwałego o wartości przekraczającej 15.000 zł powinna być dokonywana zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy w ciągu 5-cio letniego okresu”;
  

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 września 2014 r. (sygn. IBPP2/443-595/14/RSz), w której organ wyraził następujący pogląd: „(...) Należy zauważyć, że przepisy art. 91 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług odsyłają do przepisów o podatku dochodowym dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, w świetle których inwestycja w obcym środku trwałym stanowi u inwestora odrębny od nieruchomości środek trwały podlegający amortyzacji według zasad określonych dla takich środków trwałych, a nie według zasad odnoszących się do nieruchomości. W związku z powyższym, korekta podatku naliczonego odnoszącego się do takiego środka trwałego powinna być dokonana zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w ciągu 5-letniego okresu (a nie w ciągu 10 lat przewidzianych dla nieruchomości).”;
  

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 października 2014 r. (sygn. IPPP2/443-674/14-2/KBr), w której organ stwierdził, że: „(...) W świetle powyżej powołanych przepisów należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na inwestycje w wynajmowanych lokalach, ujęte w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy jako obcy środek trwały podlegający amortyzacji, należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego. W związku z tym, że inwestycja w obcym środku trwałym, polegająca na jego ulepszeniu stanowi odrębny od tej nieruchomości środek trwały, korekta podatku naliczonego odnoszącego się do takiego środka trwałego powinna być dokonywana zgodnie z art. 91 ust 2 ustawy o VAT w ciągu 5-cio letniego okresu (a nie w ciągu 10 lat przewidzianych dla nieruchomości)”;
  

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 listopada 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-709/15-4/ISZ), w której organ uznał, że: „(...) W związku z tym, że inwestycja w obcym środku trwałym, polegająca na jego ulepszeniu stanowi odrębny od tej nieruchomości środek trwały, korekta podatku naliczonego odnoszącego się do takiego środka trwałego powinna być dokonywana zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w ciągu 5-cio letniego okresu (a nie w ciągu 10 lat przewidzianych dla nieruchomości)”;
  

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1123/15-2/JL), w której organ wskazał, że:,,(...) W związku z tym, że inwestycje w obcym środku trwałym (lokalu), polegające na jego ulepszeniu stanowią odrębny od lokalu (nieruchomości) środek trwały, korekta podatku naliczonego odnoszącego się do takiego środka trwałego powinna być dokonywana zgodnie z art. 91 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług w ciągu 5-cio letniego okresu. Wnioskodawca zobowiązany jest do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego w okresie 5 lat licząc od roku, w którym ww. środek trwały został oddany do użytkowania (tj. po zakończeniu każdego roku 1/5 kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją).”;
  

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 maja 2016 r. (sygn. IPPP2/4512-205/16-4/MMa), w której organ stanął na stanowisku, że: „(...) należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nakłady w przedmioty dzierżawy będące nieruchomościami, ujęte w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy, jako inwestycje w obcych środkach trwałych podlegające amortyzacji, należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego innego niż nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego gruntu i w konsekwencji należy do nich stosować 5 letni okres korekty”;
  

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPP1/4512-481/16-2/MK), w której organ uznał, że: „(...) Z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika; że inwestycje w obcych środkach trwałych są traktowane odrębnie od środków trwałych, w których są dokonywane te inwestycje. W konsekwencji nie można uznać, że środek trwały powstały wskutek inwestycji w obcym środku trwałym będącym np.: nieruchomością również stanowi nieruchomość. W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić; że wydatki poniesione na inwestycje w obcych środkach trwałych, należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego. Korekta podatku naliczonego odnoszącego się do takiego środka trwałego o wartości przekraczającej 15.000 zł powinna być dokonywana zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy w ciągu 5-cio letniego okresu”.
  
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art.47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Skarbowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.