2017.06.06 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP3-3.4011.55.2017.1.JK2
z 6 czerwca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2017 r. (data wpływu 28 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z poborem podatku u źródła z tytułu wypłaty odsetek rezydentowi Niemiec - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z poborem podatku u źródła z tytułu wypłaty odsetek rezydentowi Niemiec.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawczyni (osoba fizyczna, będąca niemieckim rezydentem podatkowym; dalej: Wspólnik) ma zostać jednym z trzech wspólników nowopowstałej niemieckiej spółki GmbH & Co. KG (niemiecki odpowiednik polskiej spółki osobowej - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej; dalej: Spółka). Pozostali wspólnicy (osoby fizyczne - komandytariusze) również będą niemieckimi rezydentami podatkowymi, natomiast komplementariuszem będzie niemiecka spółka GmbH (niemiecki odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością).

Nowopowstała Spółka będzie posiadała siedzibę na terytorium Niemiec, nie będzie posiadała na terytorium Polski zakładu w rozumieniu umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majtku.

Spółka planuje wybudowanie lub nabycie nieruchomości (dalej: Nieruchomość) położonej w Polsce, którą zamierza następnie wynajmować innej niemieckiej spółce. Na nabycie/wybudowanie Nieruchomości Spółka zaciągnie oprocentowaną pożyczkę od niezależnego prywatnego niemieckiego inwestora (osoby fizycznej będącej rezydentem Niemiec, nieposiadającej miejsca zamieszkania na terytorium Polski; dalej również: Pożyczkodawca). Spółka będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji niemieckiego inwestora.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypłacane Pożyczkodawcy (niezależnemu prywatnemu inwestorowi, osobie fizycznej będącej rezydentem niemieckim) odsetki od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę, będą podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, czy wspólnicy Spółki, w tym Wnioskodawca, będą zobowiązani jako płatnicy do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych i wpłacenia go z właściwą stawką, wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, do właściwego polskiego urzędu skarbowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm., dalej: ustawa o PIT) wynika, że na gruncie ustawy o PIT rezydentem jest, co do zasady (z uwzględnieniem bowiem postanowień umów w sprawie podwójnego opodatkowania - na podstawie art. 4a ustawy o PIT), osoba fizyczna, która ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski, czyli:

Nierezydentem zaś jest, co do zasady, osoba fizyczna, która nie ma miejsca zamieszkania na terytorium Polski, czyli:

Podstawowymi przepisami na gruncie ustawy o PIT, regulującymi zasady opodatkowania odsetek, są przepisy art. 30a ust. 1 pkt 1-3 ustawy o PIT. Przede wszystkim zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej.

Natomiast art. 29 ust. 1 ustawy o PIT wskazuje, że podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Zakres podmiotowy przepisów art. 30a ust. 1 pkt 1-3 ustawy o PIT obejmuje swym zasięgiem zarówno rezydentów, jak i nierezydentów polskich. Inaczej jest w przypadku art. 29 ust. 1 pkt 1 1 ustawy o PIT, który dotyczy wyłącznie przychodów z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1 ustawy o PIT, uzyskiwanych przez nierezydentów. Odsetki takie opodatkowane są, co do zasady, 20% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Zarówno przepisy art. 30a ust. 1 pkt 1-3 ustawy o PIT, jak i art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (zob. art. 30a ust. 2 oraz art. 29 ust. 2 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, podmiotami zobowiązanymi do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat (świadczeń) z tytułu odsetek są jako płatnicy:

osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą,
osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz
jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej.

Płatnik pobiera zryczałtowany podatek w wysokości określonej w ustawie o PIT lub umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania i wpłaca pobrany podatek na rachunek właściwego organu podatkowego do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło pobranie podatku (art. 42 ust. 1 ustawy o PIT).

Biorąc pod uwagę, że Spółka będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji Pożyczkodawcy, należy odwołać się do uregulowań umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majtku (dalej: UPO).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 UPO, dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie. Określenie "majątek nieruchomy" ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące nieruchomości gruntowych, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 UPO). Postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu stosuje się do dochodu osiągniętego z bezpośredniego użytkowania, najmu, dzierżawy lub innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego (art. 6 ust. 3 UPO).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka będąca niemiecką spółką osobową zamierza wybudować w Polsce/nabyć położoną na terytorium Polski Nieruchomość. Na sfinansowanie ww, inwestycji w Polsce planuje zaciągnąć oprocentowaną pożyczkę u niezależnego inwestora, będącego osobą fizyczną, niemieckim rezydentem podatkowym.

Nabyta lub wytworzona przez Spółkę Nieruchomość (położona w Polsce) będzie następnie wynajmowana na rzecz innej spółki niemieckiej. Przychody uzyskiwane z najmu Nieruchomości będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (po stronie wspólników Spółki będących osobami fizycznymi) oraz podatkiem dochodowym od osób fizycznych (po stronie komplementariusza będącego niemiecką spółką kapitałową) na terytorium Polski w oparciu o art. 6 ust. 1-3 UPO. Wspólnicy Spółki będą mieli również prawo do obniżenia przychodów uzyskiwanych z najmu Nieruchomości o koszty uzyskania przychodów, związane pośrednio lub bezpośrednio z tymi właśnie przychodami, czyli m.in. o koszt odsetek od pożyczki zaciągniętej na wytworzenie/nabycie Nieruchomości.

Zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych (tzw. podatek u źródła) należy pobrać, jeżeli łącznie spełnionych jest sześć warunków, tj.;

wypłacana należność stanowi przychód uzyskany na terytorium Polski,
przychód ten należy do wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy o PIT przychodów,
należność ta wypłacana jest nierezydentowi, tj. osobie fizycznej niemającej miejsca zamieszkania na terytorium Polski,
należność jest wypłacana przez polską osobę prawną (np. przez spółkę z o.o.), jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej (np. przez spółkę jawną) albo przez będącą przedsiębiorcą osobę fizyczną,
pobrania podatku nie wyłącza zawarta z państwem nierezydenta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, a jeżeli umowa taka wyłącza pobranie podatku u źródła - o ile nierezydent udokumentuje posiadanie miejsca zamieszkania albo siedziby dla celów podatkowych w tym państwie za pomocą certyfikatu rezydencji,
nie ma zastosowania zwolnienie od podatku dochodowego.

Natomiast zgodnie z art. 11 UPO odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (ust. 1). Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia (ust. 2).

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 6 UPO „uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, jeżeli płatnikiem jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Państwie. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład lub stalą placówkę, w związku z działalnością których powstało zobowiązanie, z tytułu którego są wypłacane odsetki, i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład lub stałą placówkę, to uważa się, że odsetki takie powstają w Państwie, w którym położony jest zakład lub stała placówka.’’

W ocenie Wnioskodawcy, skoro Spółka nie posiada siedziby w Polsce, to nie zostanie spełniona definicja z art. 11 ust. 6 zdanie pierwsze UPO, tzn., że na tej podstawie odsetki od przedmiotowej pożyczki nie mogą zostać opodatkowane podatkiem u źródła w Polsce. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, samo posiadanie w Polsce nieruchomości nie powoduje powstania zakładu Spółki lub stałej placówki w rozumieniu UPO, na tej też podstawie, w oparciu o zdanie drugie ust. 6 art. 11 UPO, odsetki od pożyczki nie powinny zostać opodatkowane tzw. podatkiem u źródła w Polsce.

Jak wskazano w „Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami" pod red. dr Jamrożego M,, dr Cloer A. „Miejsce powstania odsetek określa się zasadniczo na podstawie miejsca rezydencji podatkowej (miejsca siedziby lub zarządu) podmiotu będącego dłużnikiem (zobowiązanego do zapłaty odsetek) (...) Bez znaczenia pozostaje, czy płatnik wykorzystuje pożyczony w zamian za odsetki kapitał na własne potrzeby (...)”. Tym samym, skoro płatnik odsetek - Spółka, a właściwie jej wspólnicy nie posiadają miejsca zamieszkania, ani siedziby na terytorium Polski, w ocenie Wnioskodawcy - nie są oni zobowiązani do poboru i odprowadzenia podatku u źródła z tytułu wypłacanych odsetek.

W ocenie Wnioskodawcy więc, skoro pożyczka udzielona zostanie pomiędzy dwoma podmiotami niebędącymi polskimi rezydentami:

Pożyczkodawca - niezależny prywatny inwestor, osoba fizyczna będąca niemieckim rezydentem podatkowym,
Pożyczkobiorca - niemiecka spółka osobowa GmbH & Co KG, posiadająca siedzibę na terytorium Niemiec, nieposiadająca w Polsce zakładu w rozumieniu UPO, której wspólnikami będą osoby fizyczne, będące niemieckimi rezydentami osobowymi i niemiecka spółka kapitałowa z siedzibą w Niemczech,

a także z uwagi na to, że środki pieniężne składające się na kapitał pożyczki zostaną przekazane na konto Spółki, nie można twierdzić, że zostanie spełniona definicja wypłaty „u źródła’’ tylko dlatego, że środki finansowe generujące później odsetki zostaną przeznaczone na Nieruchomość położoną w Polsce.

Podsumowując, w prawie podatkowym pierwszeństwo należy przyznać wykładni językowej. Art. 3 ust. 1a ustawy o PIT stanowi jedynie, że podatnicy, jeśli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W sytuacji braku przepisów, które precyzyjnie określałyby zasady ustalania miejsca osiągnięcia przychodu, należy rozstrzygnąć - stosownie właśnie do reguł wykładni językowej - że dochód osiągany jest tam, gdzie wykonana była czynność sprawcza prowadząca do osiągnięcia tego dochodu. W sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku, czynność sprawcza, prowadząca do uzyskania dochodu w postaci odsetek od pożyczki, została dokonana przez Pożyczkodawcę na terytorium Niemiec.

W związku z powyższym Wspólnik stoi na stanowisku, że wypłata odsetek od oprocentowanej pożyczki, zaciągniętej przez niemiecką spółkę osobową u niezależnego inwestora (osoby fizycznej, będącej niemieckim rezydentem podatkowym) w celu sfinansowania nabycia/wybudowania Nieruchomości w Polsce nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT. Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie on zobowiązany, jak płatnik, do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłacanych odsetek od pożyczki i odprowadzania go do urzędu skarbowego w Polsce, jak to zostało wskazane w art. 42 ust. 1 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

W myśl art. 3 ust. 2d tej ustawy: za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6.

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a (tj. osoby posiadające w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy), przychodów m.in. z tytułu odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1 – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Jednocześnie w myśl art. 29 ust. 2 cyt. ustawy – przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Sposób opodatkowania odsetek reguluje również art. 30a ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiąc, że – od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:

z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej;
z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych;
z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą.

W świetle art. 30a ust. 2 ww. ustawy – przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z porównania art. 29 i art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że art. 30a ust. 1 pkt 1 jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 29 w zakresie opodatkowania odsetek, ponieważ, o ile w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posłużył się ogólnym pojęciem „odsetki”, o tyle w art. 30a ww. ustawy przewidział szczególny sposób opodatkowania niektórych rodzajów tychże odsetek m.in. odsetek od pożyczek.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy – w myśl art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatek dochodowy od uzyskanych przychodów z odsetek od pożyczek pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 19% uzyskanego przychodu zarówno w sytuacji kiedy podatnikiem jest osoba posiadająca nieograniczony jak i ograniczony obowiązek podatkowy.

Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego spoczywa na płatniku zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 4 ww. ustawy. W myśl tego przepisu – płatnicy, o których mowa w ust. 1 tego artykułu, tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 -16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy – płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że kluczowym dla rozstrzygnięcia czy od wypłacanych pożyczkodawcy (osobie fizycznej będącej rezydentem niemieckim) odsetek od pożyczki, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana jako płatnik pobrać zryczałtowany podatek dochodowego od osób fizycznych jest zbadanie czy źródło przychodu rezydenta niemieckiego będzie znajdowało się na terytorium Polski.

Wyjaśnić należy, że katalog dochodów (przychodów) wymienionych w cytowanym wyżej art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest katalogiem zamkniętym; wymienia jedynie przykładowe, najczęściej podejmowane czynności służące uzyskaniu przychodu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ww. ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to wyliczenie wyczerpujące. W uzasadnieniu do projektu zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie art. 3 wskazano, że zmiana ma na celu jedynie „doprecyzowanie pojęcia dochodów”. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że opodatkowaniu podlega dochód (przychód) osiągnięty na terytorium Polski. Jest to generalna zasada, według której ustala się, jaki dochód podlega opodatkowaniu w Polsce. Decyduje o tym miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi. O źródle dochodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Polski lub, gdy źródłem dochodu są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.

Za dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się również dochody pochodzące od polskiego płatnika, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą.

Na osobie objętej ograniczonym obowiązkiem podatkowym ciąży nieskonkretyzowana powinność poniesienia świadczenia pieniężnego (podatku dochodowego) w związku z osiąganiem dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ograniczony obowiązek podatkowy ma charakter ograniczony o tyle, że nieskonkretyzowana powinność poniesienia świadczenia pieniężnego łączy się z osiągnięciem dochodów, lecz tylko z określonego źródła, bądź powstających w określonym miejscu.

Za dochody osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznać należy również dochody nie osiągnięte w wyniku czynności dokonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a mające swoje źródło w Polsce.

Wskazana wyżej zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Rzeczpospolita Polska ma prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi, ale tylko w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonych na jej terytorium. Nie są natomiast w Polsce opodatkowane osoby fizyczne z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski miejsca zamieszkania lub zakładu.

Ponadto, opierając się na poglądach wyrażanych w orzecznictwie przyjmuje się, że źródło dochodu powstaje w państwie, w którym dłużnik spełnił swoje zobowiązanie względem wierzyciela (przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2011 r., sygn. akt II SA/Wa 2045/10).

Również w piśmiennictwie (H. Hamaekers, K. Holmes, J. Głuchowski, T. Kardach, W. Nykiel „Wprowadzenie do międzynarodowego prawa podatkowego") można znaleźć poglądy zgodnie z którymi: „opodatkowaniu w danym państwie podlega dochód lub kapitał osiągnięty przez nierezydentów, jeżeli jego źródło lub miejsce położenia (situs) znajduje się w tym państwie. [...] źródło dochodu z tytułu odsetek znajduje się tam, gdzie jest miejsce rezydencji dłużnika".

Z powyższego wynika, że, aby w Polsce powstał obowiązek zapłaty podatku z tytułu odsetek od pożyczek na rzecz nierezydenta, odsetki te muszą powstać w Polsce, a więc dłużnik z tytułu wypłaty odsetek musi mieć w Polsce miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że nowopowstała niemiecka Spółka będzie posiadała siedzibę na terytorium Niemiec i nie będzie posiadała na terytorium Polski zakładu w rozumieniu umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majtku. Ww. Spółka wypłaci odsetki na rzecz rezydenta Niemiec.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że źródło przychodu rezydenta niemieckiego nie będzie znajdowało się na terytorium Polski. Zatem od wypłacanych pożyczkodawcy (osobie fizycznej będącej rezydentem niemieckim) odsetek od pożyczki, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana jako płatnik pobrać zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin