INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07.03.2012r. (data wpływu 12.03.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na zakup usług związanych z nabyciem akcji - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12.03.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na zakup usług związanych z nabyciem akcji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka zamierza prowadzić działalność na rynku usług telekomunikacyjnych, w tym w szczególności telefonii komórkowej.

Ze względu na specyfikę rynku telekomunikacyjnego, w szczególności silną konkurencję i ograniczony dostęp do rynku, Spółka postanowiła nabyć już istniejący na polskim rynku podmiot prowadzący takie przedsiębiorstwo . Takie rozwiązanie jest, z przyczyn ekonomicznych, najbardziej uzasadnionym i racjonalnym sposobem na podjęcie przez Spółkę prowadzenia działalności na rynku telefonii komórkowej. W praktyce, możliwe było jedynie nabycie akcji w P... SA od jej dotychczasowych właścicieli (akcjonariuszy). P... SA jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce, polskim rezydentem podatkowym.

W związku z powyższym, mając na celu podjęcie działalności w sektorze usług telefonii komórkowej w Polsce, Spółka podjęła decyzję o nabyciu akcji P... SA, przy czym od początku zakładała, że po nabyciu akcji dojdzie do połączenia obydwu spółek, tak aby Spółka bezpośrednio stała się właścicielem przedsiębiorstwa telekomunikacyjnego, prowadzonego aktualnie przez P... SA.

Z racji szczególnych rozmiarów finansowych i operacyjnych planowanej inwestycji, Spółka poniosła i ponosi szereg wydatków związanych z zakupem usług doradczych, konsultingowych, prawnych i rzeczoznawczych związanych z nabyciem akcji P... SA i późniejszym połączeniem Spółki z P... SA.

Poniesienie tych wydatków było i jest konieczne w celu zorientowania się m.in. w rentowności przedsiębiorstwa telekomunikacyjnego oraz gospodarczej zasadności całego przedsięwzięcia, określenia uwarunkowań prawnych, przygotowania struktury finansowania i pozyskania środków niezbędnych do przeprowadzenia akwizycji i połączenia, identyfikacji wszystkich wątpliwych zagadnień podatkowych, itp. Ponadto Spółka ponosiła i wciąż ponosi wydatki związane z jej bieżącą działalnością takie jak koszty doradztwa prawnego, usług księgowych, badania sprawozdań finansowych itp.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w Polsce.

W związku ze szczególnymi regulacjami dotyczącymi prowadzenia działalności na rynku telekomunikacyjnym w Polsce, możliwe jest iż do połączenia Spółki i P... SA dojdzie odmiennie niż pierwotnie planowano. Do połączenia może dojść bowiem poprzez przejęcie przez P... SA majątku Spółki (tzn. Spółka w procesie łączenia występować będzie jako podmiot przejmowany, a nie przejmujący).

Spółka nie prowadzi obecnie działalności opodatkowanej VAT, ale działalność taka będzie prowadzona po połączeniu z P... SA. W zamiarze prowadzenia działalności opodatkowanej, Spółka kupiła akcje P... SA, a następnie zostanie przejęta przez P... SA.

Podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup usług doradczych, konsultingowych, prawnych oraz innych związanych z akwizycją oraz połączeniem, Spółka wykazuje i wykazywała jako nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w następnych okresach sprawozdawczych (z uwagi na brak sprzedaży opodatkowanej VAT). Po połączeniu z P... SA, podmiot powstały z połączenia Spółki i P... SA wykazywać będzie sprzedaż usług podlegających opodatkowaniu VAT (usługi telekomunikacyjne).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie uprawniona do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup usług związanych z nabyciem akcji P... SA i połączeniem spółek (wystawionych na rzecz Spółki do dnia złożenia niniejszego wniosku jak i w przyszłości)...

Zdaniem Spółki, będzie ona uprawniona do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup usług związanych z nabyciem akcji w P... SA i późniejszym połączeniem Spółki z P... SA (wystawionych na rzecz Spółki do dnia złożenia niniejszego wniosku jak i w przyszłości). Całość przeprowadzanej operacji gospodarczej, tj. zakupu akcji oraz późniejszego połączenia, ma wyłącznie na celu doprowadzenie do sytuacji, w której podmiot powstały z połączenia P... SA i Spółki będzie prowadzić działalność opodatkowaną VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku od towarów i usług, przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z zasadą neutralności, dla skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT kluczowy jest zamiar rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wielokrotnie podkreślał, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej powiązany z zakupami dokonanymi w tym celu nadaje podmiotowi status podatnika VAT, już nawet w fazie czynności przygotowawczych, a co za tym idzie prawo do odliczenia podatku naliczonego (wyrok TSUE w sprawie C-268/83 Rompelman, wyrok w sprawie C-110/94 INZO).

Czynności przygotowawcze również winny być uznawane za działalność gospodarczą. Każdy podmiot wykonujący czynności przygotowawcze jest w konsekwencji uznawany za podatnika i ma prawo do odliczenia (wyrok TSUE w sprawie Rompelman oraz wyrok z 29 lutego 1996 r. w sprawie C-110/94 INZO). Prawo do odliczenia przysługuje nadal, nawet jeśli później postanowiono - z uwagi na wyniki badania opłacalności - nie przechodzić do fazy operacyjnej i zlikwidować daną spółkę z tym skutkiem, że zamierzona działalność gospodarcza nie zaowocowała żadnymi transakcjami podlegającymi opodatkowaniu (wyrok TSUE w sprawie C-110/94 INZO).

Odnosząc się do przeniesienia ogółu majątku, TSUE uznał, że w przypadku, gdy podatnik nie wykonuje już transakcji po skorzystaniu z usług dostarczonych w celu dokonania tego przeniesienia, koszty tych usług winny być uznane za nierozerwalnie związane z całą działalnością gospodarczą jego przedsiębiorstwa przed przeniesieniem oraz że powinno mu zostać przyznane prawo do odliczenia. Każda odmienna interpretacja oznaczałaby zdaniem TSUE przeprowadzanie arbitralnego rozróżnienia między z jednej strony wydatkami poniesionymi na potrzeby przedsiębiorstwa przed faktycznym podjęciem jego działalności oraz dokonanymi w trakcie tej działalności, a z drugiej strony wydatkami poniesionymi celem zakończenia tej działalności (wyrok TSUE I/S Fini H z 3 marca 2005 r. C-32/03).

Dodatkowo, TSUE podkreśla, że prawo do odliczenia nie może być uzależnione od okoliczności niezależnych od woli podatnika. Trybunał podkreśla, że uprawnienie podatnika pozostaje aktualne, nawet jeżeli ostatecznie żadne czynności opodatkowane nie zostaną faktycznie podjęte (TSUE w wyroku C-37/95 Ghent Coal Terminal NV).

Biorąc zatem pod uwagę, że w momencie ponoszenia wydatków ich cel uprawniał Spółkę do odliczenia podatku oraz, że cel tych wydatków nie uległ w istocie zmianie (tj. celem jest nadal połączenie P... SA i Spółki), w przedstawionym stanie faktycznym Spółka będzie również uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z poniesieniem ww. wydatków. Zamiarem Spółki było i jest bowiem rozpoczęcie prowadzenia działalności opodatkowanej w branży telekomunikacyjnej.

Wydatki ponoszone przez Spółkę miały doprowadzić do rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze telekomunikacyjnym i cel ten zostanie osiągnięty. Forma w jakiej dojdzie do połączenia P... SA i Spółki pozostaje, w ocenie Spółki, bez znaczenia z punktu widzenia oceny zamiaru wykorzystania nabywanych towarów i usług do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. W praktyce możliwe jest połączenie spółek handlowych w kilku różnych formach (poprzez przejęcie, fuzję). W omawianym przypadku to po stronie Spółki jako właściciela P... SA leży podjęcie decyzji o przejęciu Spółki przez P... SA. Decyzja o połączeniu obu podmiotów i jej formie jest wyłącznie w gestii Spółki i jej właściciela.

Co więcej, P... SA po przejęciu Spółki stanie się jej następcą prawnym. W przypadku gdy spółka przejmowana nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego prawo to przechodzi na spółkę, która je przejęła (wyrok WSA w Warszawie z 12 stycznia 2011 r. sygn. III SA/Wa 1091/10). Również organy podatkowe potwierdzają, że nadwyżka podatku naliczonego nad należnym wygenerowana przez Spółkę przejmowaną będzie mogła obniżyć kwotę podatku należnego spółki przejmującej po dokonaniu połączenia spółek, bowiem spółka przejmująca jest sukcesorem praw i obowiązku spółki przejmowanej (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 marca 2010 r. nr ILPP1/443-71/10-4/BD).

Dla uzyskania prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu przez podatnika towarów i usług warunkiem koniecznym jest istnienie związku między ponoszonymi wydatkami a prowadzoną działalnością opodatkowaną VAT. Ustawa VAT nie precyzuje, jak ścisły powinien być wspomniany związek, by podatnik mógł dokonać rozliczenia podatku naliczonego. W orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i TSUE podnosi się, że nie jest wymagany bezpośredni związek dla prawa obniżenia podatku należnego o naliczony, tym samym związek ten może mieć charakter pośredni.

Zagadnienie charakteru związku między wydatkami a prowadzeniem działalności opodatkowanej dla prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (związek pośredni - bezpośredni), było już przedmiotem analiz sądów administracyjnych. Sądy administracyjne potwierdzają prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z emisją akcji, pomimo, że nie pozostawały one w bezpośredni sposób w związku ze sprzedażą opodatkowaną. Dla przykładu, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z 14 października 2010r., sygn. I FSK 1834/09 stwierdził, że: „Co do zasady - niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą - prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT”.

Ponadto, WSA w Krakowie w wyroku z 28 maja 2009 r., sygn. I SA/Kr 1576/08 uznał, że: „Będące przedmiotem niniejszego postępowania wydatki poniesione na badanie śródrocznych i rocznych sprawozdań finansowych, przeprowadzone w celu zwiększenia kapitału spółki w wyniku wprowadzenia akcji na Giełdę Papierów Wartościowych, należy uznać za wydatki stanowiące część ogólnych kosztów spółki, które spełniają tym samym wymogi określone w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Występuje tutaj związek pośredni polegający na tym, że środki pozyskane poprzez emisję akcji posłużą do zwiększenia w przyszłości sprzedaży podlegającej opodatkowaniu”.

Podobne stanowisko zajął WSA w Warszawie w wyroku z dnia 16 kwietnia 2009 r., sygn. III SA/Wa 3413/08: „Będzie zatem możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez skarżącą w związku z podniesieniem kapitału akcyjnego jeżeli wykaże ona związek tych wydatków z jej przychodami uzyskiwanymi z działalności gospodarczej (identycznie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 7 marca 2007 r. sygn. akt I SA/Lu 82/07, pubi. Jur. Podat. 2007/4/85). Podkreślić przy tym należy, że związek ten nie musi być bezpośredni. Tak w piśmiennictwie, jak i w judykaturze przewiduje się także pośredni związek kosztów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą (wyrok NSA z dnia 17 listopada 2005 r. sygn. FSK 2503/04 Monitor Podatkowy 2005/12/2; wyrok NSA z dnia 4 sierpnia 2005 r. sygn. FSK 2044/04 LEX 172952; wyrok NSA z 22 lutego 2006 r. sygn. II FSK 191/05 POP 2006/5/85; wyrok NSA z dnia 7 marca 2006 r. sygn. I FSK 121/05 LEX 201511). Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy, np. wydatki na nabycie towarów. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólno-administracyjne. W przypadku tego rodzaju kosztów nie zachodzi bezpośrednia relacja z przychodami. Koszty takie chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Do kosztów o charakterze pośrednim, zdaniem Sądu zaliczyć należy wydatki wymienione przez skarżącą we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji, tj. koszty związane z doradztwem prawnym i finansowym, przygotowania prospektu emisyjnego, koszty oferowania papierów wartościowych, kampanii medialnej oraz opłaty notarialne, sądowe i giełdowe”.

Ponadto, pojęcie związku podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi było przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. TSUE w orzeczeniu w sprawie C-465/03 Kretztechnik uznał, że środki zgromadzone przez spółkę w wyniku podniesienia kapitału miały niewątpliwie służyć prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z czym wydatki związane z emisją akcji powinny stanowić część ogólnych kosztów działalności i jako takie być uwzględnione w cenie dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Zdaniem TSUE spółce jako podatnikowi powinno w takich przypadkach przysługiwać prawo do odliczenia VAT związanego z tą czynnością.

W orzeczeniu z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 Abbey National plc v. Commissioners of Customs Excise TSUE podkreślił, że prawo do odliczenia podatku przysługuje, gdy istnieje bezpośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną. Jednocześnie TSUE stwierdził, że brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, ponieważ gdy koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika, która opodatkowaniu podlega, podatnikowi przysługuje prawo odliczenia podatku.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki dla prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki, istotne jest istnienie związku między wydatkami a prowadzeniem działalności opodatkowanej, przy czym związek ten może być pośredni.

Zamiarem Spółki jest prowadzenie działalności na rynku telekomunikacyjnym. Wobec obecnych uwarunkowań panujących na rynku telekomunikacyjnym najbardziej racjonalnym działaniem jest w ocenie Spółki kontynuowanie działalności podmiotu funkcjonującego wcześniej na rynku. Zatem zrealizowanie celu, jakim jest prowadzenie działalności na rynku telekomunikacyjnym, wymaga przejęcia podmiotu będącego uczestnikiem rynku. W konsekwencji, wydatki ponoszone w związku z procesem nabycia udziałów, a następnie połączenia, należy uznać za związane z działalnością prowadzoną po połączeniu. Z uwagi na fakt, że docelowo zamiarem Spółki jest prowadzenie działalności opodatkowanej VAT prowadzonej obecnie przez P... SA, ponoszone przez nią wydatki należy ocenić jako pośrednio związane z prowadzoną po połączeniu działalnością opodatkowaną VAT. Ostatecznie P... SA po połączeniu ze Spółką będzie prowadzić działalność opodatkowaną podatkiem VAT. Tym samym wydatki na usługi poniesione przez Spółkę przed połączeniem pośrednio będą służyły prowadzeniu działalności opodatkowanej VAT (po połączeniu).

Prawo Spółki do odliczenia podatku VAT od przedmiotowych wydatków jako pośrednio związanych z działalnością opodatkowaną zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 24 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1305/11-2/AS.

W związku z powyższym stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.