2017.01.31 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
1462-IPPB2.4511.733.2016.2.MK
z 31 stycznia 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2016 r. (data wpływu 17 listopada 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 listopada 2016 r. (data wpływu 5 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika w związku z planowanym przekształceniem spółki z o.o. w spółkę osobową (jawną lub komandytową) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika w związku z planowanym przekształceniem spółki z o.o. w spółkę osobową (jawną lub komandytową).

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 29 listopada 2016 r. Nr 1462-IPPB2.4511.733.2016.1.MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

wyszczególnienie jakie aktywa stanowiące majątek spółki będą znajdować się w spółce na dzień przekształcenia i skąd one pochodzą.

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 30 listopada 2016 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

Na dzień przekształcenia Spółki w spółkę osobową w aktywach Spółki znajdować się będą w szczególności:

Aktywa posiadane przez Spółkę pochodzą z prowadzonej działalności gospodarczej, a także z wierzytelności pożyczkowych jakie posiada Spółka wobec jej dłużników. Aktualnie Spółka nie prowadzi aktywnej działalności gospodarczej (jest uśpiona), stąd nie jest uzasadnione jej utrzymywanie jako spółki kapitałowej i dlatego planowane jest jej przekształcenie spółkę osobową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z o.o. będącą polskim rezydentem podatkowym („Wnioskodawca” lub „Spółka”). Udziałowcami Wnioskodawcy są m.in. osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Polsce i podlegające w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), jak również mające miejsce zamieszkania za granicą (w szczególności w Izraelu) i podlegające w Izraelu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) („Udziałowcy”). Ponadto, udziałowcami Wnioskodawcy są również spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce lub za granicą (w szczególności w Izraelu).

Wnioskodawca przewiduje, że może zostać przekształcony w spółkę osobową inną niż spółka komandytowo-akcyjna (najprawdopodobniej w spółkę jawną lub komandytową).

W związku z powyższym, Wnioskodawca rozważa skutki podatkowe zdarzenia przyszłego, tj. przekształcenia Spółki (tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę osobową (inną niż spółka komandytowo-akcyjna) i wnosi o odpowiedź na poniższe pytanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy posiadane przez Wnioskodawcę aktywa, w tym środki pieniężne, w części odpowiadającej wartości nominalnej kapitału zakładowego Wnioskodawcy oraz inne aktywa nie pochodzące z niepodzielonych zysków Wnioskodawcy (ani z zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy), stanowić będą dla Udziałowców Spółki przychód podatkowy w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę osobową, z tytułu którego Wnioskodawca jako płatnik jest obowiązany pobrać zryczałtowany podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, posiadane przez Wnioskodawcę aktywa, w tym środki pieniężne, w części odpowiadającej wartości nominalnej kapitału zakładowego Wnioskodawcy oraz inne aktywa nie pochodzące z niepodzielonych zysków Wnioskodawcy (ani z zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy), nie będą stanowić dla Udziałowców Spółki przychodu podatkowego w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę osobową, z tytułu którego Wnioskodawca jako płatnik byłby obowiązany pobrać zryczałtowany podatek dochodowy. Wynika to z następujących okoliczności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych („Ustawa PIT”) zawiera szczególne przepisy dotyczące skutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej (tut. Spółki) w spółkę osobową. Otóż, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT przychodem (dochodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną. Powyższy przychód określa się na dzień przekształcenia. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, wartość takich niepodzielonych zysków stanowić będzie przychód z udziału w zyskach osób prawnych i będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu. Zgodnie zaś z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 41 ust. 4 Ustawy PIT w przypadku powstania u Udziałowca przychodu z tytułu tzw. niepodzielonych zysków w spółce podlegającej przekształceniu po stronie Wnioskodawcy powstaje obowiązek płatnika podatku, tj. pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego. W przypadku zaś Udziałowców nie będących polskimi rezydentami podatkowymi, po stronie Wnioskodawcy powstaje również obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (jako płatnik) w trybie art. 41 ust. 4 Ustawy PIT z zastrzeżeniem treści przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wskazany powyżej art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT jednoznacznie odwołuje się do wartości niepodzielonych zysków i zysku alokowanego na kapitały inne niż zakładowy. A contrario zatem, inny majątek posiadany przez spółkę przekształcaną nie stanowi przychodu podatkowego na moment przekształcenia.

Skoro bowiem ustawodawca zdecydował się w sposób szczególny w art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT uregulować co stanowi dochód (przychód) podatkowy na moment przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, to kierując się zasadami wykładni prawa oraz zasadami postępowania podatkowego (w tym zasadą tzw. racjonalnego ustawodawcy) należy uznać, iż to co nie stanowi „niepodzielonego zysku”, ani „zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy” nie podlega opodatkowaniu. Inaczej mówiąc, aby w ogóle w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową po stronie udziałowca mógł powstać przychód podatkowy musi (i) istnieć zysk w spółce kapitałowej, a ponadto (ii) musi on być niepodzielony lub przekazany na kapitał inny niż zakładowy.

W konsekwencji, w szczególności aktywa, w tym środki pieniężne posiadane przez Spółkę, w części odpowiadającej wartości nominalnej jej kapitału zakładowego nie będą stanowić przychodu podatkowego Wnioskodawcy na moment przekształcenia Spółki w spółkę osobową. Ta część majątku Spółki nie będzie bowiem stanowić „niepodzielonego zysku” w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie (sygn. I SA/Rz 893/12) w wyroku z 6 listopada 2012 r.: „pojęcie "niepodzielone zyski" (...) nie zyskało swojej definicji legalnej, ani w u.p.d.o.f., czy też w jakiejkolwiek innej ustawie podatkowej w rozumieniu art. 3 pkt 1 o.p. Jedynym możliwym odniesieniem prawnym, dla uzyskania definicji tego pojęcia jest kodeks spółek handlowych przewidujący tryb podziału zysku uzyskanego w spółkach prawa handlowego”. Analogicznie wypowiadają się również inne sądy (np. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. II FSK 931/10; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. I SA/Wr 1486/11). Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 19 maja 2014 r. (nr ILPB1/415-251/14-2/AA) wskazując, że: „odnosząc się do kwestii dotyczącej opodatkowania dochodu z udziału w zyskach osób prawnych kapitału zakładowego, tj. wartości majątku spółki przekształcanej należy wskazać, że z uwagi ma to, iż majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia oraz fakt, że majątek spółki przekształcanej jest w takim przypadku kwalifikowany u wspólników jako wkład (wkład kapitałowy) do spółki przekształconej stając się jednocześnie jej majątkiem, u wspólników w wyniku przekształcenia nie dochodzi z tego tytułu do powiększenia (przyrostu) ich majątku. Z powyższego wynika, że przepis art. 24 ust.5 pkt 8 ustawy, w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej opodatkowania dochodu z udziałem w zyskach osób prawnych w zakresie przeniesienia kapitału zakładowego będącego wynikiem przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową nie obejmuje swoją dyspozycją rozpatrywanej sytuacji. Reasumując, w przypadku przekształcenia Spółki kapitałowej w spółkę osobową, zysk w części odpowiadającej wartości nominalnej kapitału zakładowego Spółki oraz inne aktywa niepochodzące z niepodzielonych zysków na dzień przekształcenia nie stanowią przychodu po stronie wspólników, w tym Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki kapitałowej”.

W konsekwencji, na gruncie art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT posiadane przez Spółkę aktywa, w tym środki pieniężne, w części odpowiadającej wartości nominalnej kapitału zakładowego Spółki nie będą stanowić dla Udziałowca Spółki przychodu podatkowego w przypadku przekształcenia Spółki w spółkę osobową. Zatem nie spowodują one - w tym zakresie - powstania obowiązku płatnika po stronie Wnioskodawcy.

Analogiczny wniosek dotyczy innych aktywów Spółki, które przekraczają wartość nominalną kapitału zakładowego Spółki, jednak nie pochodzą z „niepodzielonych zysków” Spółki (ani nie stanowią zysku przekazanego na kapitał inny niż zakładowy). Skoro bowiem ustawodawca stanowi w powołanym przepisie, że opodatkowaniu podlega jedynie „wartość niepodzielonych zysków” lub „zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy”, to wartość składników pochodzących z innych źródeł w chwili przekształcenia Spółki podatkowi nie będzie podlegać.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji z 31 października 2012 r., nr ILPB4/423-245/12-5/MC, odnosząc się do przekształcenia w spółkę osobową spółki kapitałowej:

„(...) na moment przekształcenia Spółki w spółkę osobową opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - podlegać będzie wyłącznie niepodzielony zysk roku, w którym nastąpi przedmiotowe przekształcenie (...)”.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają także orzeczenia NSA oraz różnych wojewódzkich sądów administracyjnych, np.: wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. II FSK 931/10; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. I SA/Wr 1486/11; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn, I SA/Po 824/11; wyrok WSA w Łodzi z dnia 7 marca 2012 r., sygn. I SA/Łd 1269/11; wyrok WSA w Rzeszowie z 5 listopada 2013 r. sygn. I SA/Rz 792/13 czy wyrok WSA w Poznaniu z 23 października 2013 r. sygn. SA/Po 428/13).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 ww. Kodeksu, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 ww. Kodeksu, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Na podstawie art. 553 ww. Kodeksu, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w osobową spółkę handlową (spółkę osobową), nie jest więc tożsame z jej likwidacją. Mamy w takiej sytuacji do czynienia z jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ww. Kodeksu), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. Kodeksu). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi są uregulowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w zw. z art. 93a § 1, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształconą, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego.

Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu na inny podmiot.

Analizując skutki podatkowe przekształcenia spółek niezbędne jest odniesienie do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako źródło przychodu wymienia m.in. kapitały pieniężne. Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, przychodem z kapitałów pieniężnych są m.in. dywidendy inne przychody z tytułu dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, faktycznie uzyskane z tego udziału.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Z treści powołanego powyżej przepisu wynika, że obok niepodzielonych zysków, także zyski zgromadzone na innych kapitałach niż zakładowy (a więc np. zapasowym czy rezerwowym) jako źródło przychodów podlegają opodatkowaniu na moment przekształcenia.

Zatem w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce kapitałowej podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu.

Pod pojęciem „niepodzielonych zysków”, użytym w przywołanym wyżej art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć wartość niepodzielonych zysków spółki kapitałowej zarówno z lat ubiegłych jak i z roku, w którym dojdzie do przekształcenia. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz nie podzielonych przed datą przekształcenia w spółki osobowe.

Z informacji przedstawionych we wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, ma zostać w przyszłości przekształcona w spółkę osobową. Wątpliwość Wnioskodawcy budzi, czy posiadane przez Spółkę aktywa, w tym środki pieniężne w części odpowiadającej wartości nominalnej kapitału zakładowego Spółki oraz inne aktywa nie pochodzące z niepodzielonych zysków Spółki, ani z zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy będą stanowić dla udziałowców spółki przychód podatkowy w przypadku przekształcenia Spółki w spółkę osobową z tytułu którego na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika.

Zatem odnosząc się do kwestii dotyczącej opodatkowania dochodu z udziału w zyskach osób prawnych kapitału zakładowego, tj. wartości majątku spółki przekształcanej należy wskazać, że z uwagi na to, że majątek spółki stanowią: środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych,

aktywa obrotowe, obejmujące w szczególności należności krótkoterminowe, zapasy oraz inwestycje krótkoterminowe, w tym wynikające z udzielonych pożyczek posiadane przez Spółkę w czasie prowadzonej działalności gospodarczej, a także z wierzytelności pożyczkowych jakie posiada Spółka wobec jej dłużników oraz fakt, że majątek spółki przekształcanej jest w takim przypadku kwalifikowany u wspólników jako wkład (wkład kapitałowy) do spółki przekształconej stając się jednocześnie jej majątkiem, u wspólników w wyniku przekształcenia nie dochodzi z tego tytułu do powiększenia (przyrostu) ich majątku.

Reasumując, w przypadku przekształcenia Spółki kapitałowej w spółkę osobową, zysk w części odpowiadającej wartości nominalnej kapitału zakładowego Spółki oraz inne aktywa niepochodzące z niepodzielonych zysków na dzień przekształcenia nie stanowią przychodu po stronie wspólników, co skutkuje tym, że nie powstanie obowiązek płatnika po stronie Spółki.

Odnośnie powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego oraz przywołanych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a ustawy Ordynacja podatkowa .

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin