Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB1/4511-1151/15-2/DK
z 30 grudnia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2015 r. (data wpływu 2 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości, ustalenia dnia przekazania środka trwałego do używania, zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zapłaconych odsetek od kredytu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości, ustalenia dnia przekazania środka trwałego do używania, zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zapłaconych odsetek od kredytu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem (we współwłasności małżeńskiej) m.in lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie zakupionego 17 listopada 2008 r. oraz udziału w lokalu użytkowym (hali garażowej) zakupionego w dniu 5 sierpnia 2009 r. Zakup dwóch wyżej nieruchomości został częściowo sfinansowany kredytem hipotecznym złotówkowym (kwota kredytu to 490.000 zł). W aktach notarialnych dotyczących zakupu przedmiotowych nieruchomości określone zostały ceny łączne zakupu wraz z udziałem w gruncie. Kredyt został uruchomiony przed podpisaniem aktów notarialnych, gdyż płatności na rzecz dewelopera dokonywane były w transzach, zgodnie z harmonogramem zawartym w umowie przedwstępnej. Nieruchomości te zostały nabyte z zamiarem oddania ich w najem. W momencie nabycia lokal mieszkalny był w stanie deweloperskim i nie nadawał się do zamieszkania. Niezbędnym było zatem doprowadzenie mieszkania ze stanu surowego do stanu gotowego, przydatnego do używania na potrzeby najmu i osiągnięcia przychodu z tego tytułu. W dniu 14 stycznia 2008 r. zaciągnięty został kredyt na cele mieszkaniowe z przeznaczeniem na wykończenie lokalu w kwocie 200.000 zł. W dniu 1 marca 2009 r. mieszkanie zostało oddane w najem.

Przychody z najmu nieruchomości opodatkowane są obecnie zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W chwili obecnej Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą jednak jej przedmiotem nie jest wynajem nieruchomości. Planuje jednak rozszerzyć przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej o najem nieruchomości własnych. W związku z powyższym zamierza wprowadzić wyżej opisywane nieruchomości do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. W jaki sposób określić wartość początkową wyżej opisywanych nieruchomości?
2. Czy dniem przekazania środka trwałego do używania będzie dzień, w którym zostanie przekazny do wykorzystania na potrzeby prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej?
3. Czy zapłacone odsetki od kredytu, którym sfinansowano zakup nieruchomości, ponoszone od dnia przekazania środka trwałego do używania, stanowić będą koszty uzyskania przychodu w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy,

Stanowisko dotyczące pytania 1

Ustalenia wartości początkowej opisywanych nieruchomości należy dokonać na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 u.p.d.o.f., czyli według ceny nabycia. Lokal mieszkalny oraz udział w hali garażowej jako dwa odrębne przedmioty obrotu stanowią odrębne środki trwałe.

W pierwszej kolejności należy jednak wyodrębnić z wartości łącznej zawartej w każdym akcie notarialnym tylko wartość samego lokalu mieszkalnego i tylko wartość samego udziału w hali garażowej. Wydatki poniesione na zakup udziału w gruncie jako niepodlegające amortyzacji odrębne środki trwałe nie będą powiększały wartości początkowej lokalu mieszkalnego ani udziału w hali garażowej.

W takiej samej proporcji należy przyporządkować koszty notarialne, sądowe i skarbowe związane z zakupem przedmiotowych nieruchomości oraz część odsetek związanych z finansowaniem zakupu poszczególnych środków trwałych. W odniesieniu do odsetek należy ustalić jaka część kredytu posłużyła do sfinansowania lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie, a jaka do sfinansowania zakupu udziału w hali garażowej wraz z udziałem w gruncie i w takiej proporcji dokonać podziału części odsetkowej raty. Następnie w ramach każdej części rozdzielić na zakup odpowiednio mieszkania i udziału w gruncie oraz zakup udziału w hali garażowej i udziału w gruncie. Następnie wartość początkową lokalu mieszkalnego powiększały będą wszelkie wydatki poniesione na remont i modernizację dokonane przed oddaniem do używania. Reasumując na wartość początkową lokalu mieszkalnego składać się będą:

1. wartość lokalu mieszkalnego w cenie nabycia obejmującą cenę należną zbywcy wraz z kosztami notarialnymi, opłatami skarbowymi, sądowymi (proporcjonalnie według udziału wartości tego lokalu w wartości ogółem zakupu),
2. koszt zapłaconych odsetek od kredytu przypadającego proporcjonalnie na wartość lokalu mieszkalnego (bez uwzględniania odsetek przypadających na sfinansowanie zakupu udziału w gruncie) naliczone od dnia podpisania umowy kredytowej do momentu przekazania środka trwałego do używania,
3. koszt odsetek od kredytu, którym sfinansowano wykończenie lokalu ze stanu deweloperskiego naliczone od dnia podpisania umowy kredytowej do momentu przekazania środka trwałego do używania,
4. wartość towarów i usług związanych z remontem i modernizacją domu,
   
   

Na wartość początkową udziału w hali garażowej składać się będzie:

1. wartość udziału w hali garażowej w cenie nabycia obejmującą cenę należną zbywcy wraz z kosztami notarialnymi, opłatami skarbowymi, sądowymi (proporcjonalnie według udziału wartości tego udziału w wartości ogółem zakupu),
2. koszt zapłaconych odsetek od kredytu przypadającego proporcjonalnie na wartość udziału w hali garażowej (bez uwzględniania odsetek przypadających na sfinansowanie zakupu udziału w gruncie) naliczone od dnia podpisania umowy kredytowej do momentu przekazania środka trwałego do używania.
   
   

Zgodnie z zapisami art. 10 ust 1 pkt 3 i 6 odrębnymi od siebie źródłami przychodów są:

• pozarolnicza działalność gospodarcza,
• najem, podnąjem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na oele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
  
  

W myśl art. 14 ust 2 pkt 11 u.p.d.o.f., przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z zapisami art. 22 ust 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z zapisów art. 22 ust 8 u.p.d.o.f. wynika, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania m. in. na podstawie umowy najmu lub dzierżawy.

Zgodnie natomiast z zapisami art. 22c pkt 1 u.p.d.o.f. amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów - zwane środkami trwałymi. Zgodnie z art. 22g ust 1 pkt 1 za wartość początkową środka trwałego w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią powołanego wcześniej art. 14 ust 2 pkt 11 u.p.d.o.f., wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

W odniesieniu do uznania kosztów za koszty uzyskania przychodów w przypadku pozarolniczej działalności gospodarczej, której przedmiotem będzie uzyskiwanie przychodów z najmu składników majątku zastosowanie ma ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust 1 u.p.d.o.f. Tym samym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Jeżeli więc w związku z uzyskiwanym przychodem z tytułu wynajęcia mieszkania, poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z tego źródła (pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu) i nie został wymieniony na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust 1 ww. ustawy oraz jest właściwie udokumentowany, może stanowić koszt uzyskania przychodów z danego źródła. Zgodnie z art. 22 ust 8 u.p.d.o.f. kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonane jednak zgodnie z zapisami art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 u.p.d.o.f.

Poza wszelką wątpliwością pozostaje, że opisywane w niniejszym wniosku nieruchomości spełniają wszelkie kryteria uznania ich za środek trwały w myśl art. 22a ust 1 u.p.d.o.f.- stanowią własność lub współwłasność podatnika, zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, są kompletne i zdatne do użytku i przewidywany okres ich używania wyniesie więcej niż rok. Istotnym zatem jest właściwe określenie ich wartości początkowej.

Wartość początkową należy określić zgodnie z zapisami art. 22g ust 1 w zw. z art. 22g ust 3 u.p.d.o.f., czyli według cen nabycia.

Określając cenę nabycia lokalu mieszkalnego oraz udziału w hali garażowej zwrócić trzeba jednak uwagę na zapisy art. 22c ust 1 pkt 1 u.p.d.o.f. zgodnie z którym amortyzacji nie podlegają grunty. Pomimo, iż w aktach notarialnych podane są ceny obejmujące łącznie wartość lokalu mieszkalnego (odpowiednio udziału w hali garażowej) i wartość udziału w gruncie, to dla ustalenia wartości początkowej lokalu (odpowiednio udziału w hali garażowej), bez udziału w gruncie, należy dokonać wyodrębnienia z wartości łącznej zapłaconej sprzedającemu tylko wartość samego mieszkania (odpowiednio udziału w hali garażowej). Zgodnie z zapisami art. 22c ust 1 u.p.d.o.f. grunt stanowi odrębny środek trwały, który nie podlegają amortyzacji. Do tak wydzielonej ceny zakupu lokalu mieszkalnego (odpowiednio udziału w hali garażowej) należy doliczyć, według proporcji w jakiej pozostaje wartość mieszkania (odpowiednio udziału w hali garażowej)w łącznej cenie zapłaconej sprzedającemu, koszty notarialne, opłaty skarbowe, opłaty za wpis do księgi wieczystej itp.

Zwrócić należy również uwagę, że warunek kompletności i zdatności do użytku musi zostać spełniony najpóźniej w dniu przyjęcia środka trwałego do używania Kompletność środka trwałego oznacza, że stanowi on funkcjonalną całość. Jest zupełny, całkowity i da się wykorzystać samodzielnie. Z kolei, środek trwały zdatny do użytku to taki środek, który jest przydatny w danej działalności, właściwy i odpowiedni do funkcji jakie ma spełniać. Zatem warunek kompletności i zdatność do użytku musi zostać spełniony najpóźniej w dniu przyjęcia środka trwałego do używania.

Tak więc, uznać należy, że zamierzona funkcja nieruchomości przeznaczonej na wynajem, a zarazem stan kompletnego i zdatnego do użytku (na potrzeby najmu) - zakupionego lokalu mieszkalnego, o którym mowa we wniosku osiągnięto dopiero po zakończeniu prac wykończeniowych i modernizacyjnych w ramach których doprowadzono lokal ze stanu deweloperskiego do stanu pozwalającego realizować w nim funkcje mieszkaniowe.

Tym samym, wszystkie wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię w związku z przystosowaniem nieruchomości do stanu umożliwiającego wykorzystanie na potrzeby najmu, są składnikami wartości początkowej i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio, lecz zwiększają wartość początkową tych składników i stanowią koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Podobny pogląd został wyrażony m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji sygn. ILPB1/415-449/14-2/TW z dnia 28 lipca 2014 r. czy też Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych sygn. ITPB1/415-1067/12/PSZ z dnia 20 grudnia 2012 r..

Następnie określając wartość początkową środka trwałego należy uwzględnić wszystkie odsetki i prowizje od kredytów związanych z finansowaniem tego składnika majątku zapłacone do dnia przekazania do używania. Jak wynika z literalnego brzmienia art. 22g ust. 3 u.p.d.o.f. określając wartość początkową należy uwzględnić odsetki zapłacone do dnia oddania do użytkowania. Bez znaczenia pozostaje fakt że odsetki te były płacone przed przeniesieniem własności, co wynikało z faktu zakupu nieruchomości na rynku pierwotnym. Istotnym jest jedynie fakt, że odsetki te ponoszone były w związku z finansowaniem zakupu środka trwałego.

Reasumując, zapłacone do dnia przekazania do używania środków trwałych odsetki od kredytu na zakup w części przypadającej odpowiednio na wartość lokalu mieszkalnego (bez udziału w gruncie) oraz wartość udziału w hali garażowej (bez udziału w gruncie) a także całość odsetek od kredytu, którym sfinansowano wykończenie lokalu powinny powiększać wartość początkową przedmiotowych środków trwałych.

Stanowisko dotyczące pytania 2

W ocenie Wnioskodawczyni za moment przekazania do użytkowania uznać należy moment w którym przedmiotowa nieruchomość została przekazana do używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, co literalnie wynika z zapisów art. 22a ust 1 u.p.d.o.f. Zatem, jeśli przykładowo, przedmiotem prowadzonej przeze mnie pozarolniczej działalność gospodarczej będzie najem nieruchomości własnych i przedmiotowa nieruchomość zostanie przekazana jako środek trwały do używania w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą dnia 1 stycznia 2016 r., to dniem przekazania do używania, o którym mowa w art. 22g ust 3 będzie 1 stycznia 2016 r. Powyższe skutkuje tym, że wszelkie koszty związane z nabyciem środka trwałego poniesione przed 1 stycznia 2016 r. powinny powiększać jego wartość początkową, ustaloną zgodnie z art. 22g ust1 pkt 1 w zw. z art. 22g ust. 3 u.p.d.o.f.

Stanowisko dotyczące pytania 3

W ocenie Wnioskodawczyni odsetki od kredytu, którym sfinansowano zakup nieruchomości oraz wykończenie lokalu, ponoszone od dnia przekazania środka trwałego do używania, stanowić będzie koszty uzyskania przychodu.

W myśl ogólnej zasady dotyczącej kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust 1 pkt 33 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Ponadto w ust. 33 ustawodawca z katalogu wydatków uznanych za koszty uzyskania przychodów wyłączył odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższego wynika, że tylko odsetki niezapłacone oraz te, które zwiększają wartość początkową inwestycji nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Zatem, zapłacone odsetki jeśli poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie zwiększają wartości inwestycji to zgodnie z art. 22 ust 1 w zw. z art. 23 ust 1 pkt 32 i pkt 33 ww. ustawy stanowią koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedstawionego zdarzenia przyszłego uznać należy, że zapłacone odsetki od kredytu którym sfinansowano zakup nieruchomości, ponoszone od dnia przekazania do używania środka trwałego, jako pozostające w związku przyczyno-skutkowym z osiąganymi przychodami stanowić będą koszty uzyskania przychodu w prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcy i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.