INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2011r. (data wpływu do tut. Biura 15 listopada 2011r.), uzupełnionym w dniach 30 stycznia i 01 lutego 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej, bez spłaty należnego mu udziału, powstałych po stronie pozostającego w spółce wspólnika – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej, bez spłaty należnego mu udziału, powstałych po stronie pozostającego w spółce wspólnika. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 17 stycznia 2012r. Znak: IBPBI/1/415-1154/11/AB IBPBII/1/436-471/11/ASz, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło dniach 30 stycznia i 01 lutego 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej (dalej: „Spółka”). Wspólnikami Spółki są trzy osoby fizyczne:

• wspólnik X – posiadający udział w zyskach i stratach w wysokości 34%, który wniósł do spółki wkład w wysokości 2.460.000 zł,
• wspólnik Y – posiadający udział w zyskach i stratach w wysokości 33%, który wniósł do spółki wkład w wysokości 120.000 zł,
• wspólnik Z – posiadająca udział w zyskach i stratach w wysokości 33%, który wniósł do spółki wkład w wysokości 120.000 zł.
  
  

Wspólnicy planują, w drodze aneksu do umowy spółki jawnej, wystąpienie ze Spółki dotychczasowego wspólnika X, z dalszym utrzymaniem Spółki między wspólnikami Y i Z, którym przysługiwać będzie po 50% udziału w zyskach i stratach spółki. Wystąpienie wspólnika X ze spółki nastąpi bez żadnych spłat na jego rzecz, tj. bez zwrotu wkładu i przypadającej na niego równowartości majątku wspólnego pozostałego po odliczeniu wartości wkładów pozostałych wspólników. Wspólnik X jest ojcem zarówno wspólnika Y, jak i wspólnika Z, w związku z powyższym osoby te zaliczane są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 27 stycznia 2012r. Wnioskodawca wskazał w szczególności, iż w przedmiotowym przypadku zmiana składu osobowego wspólników spółki jawnej ma nastąpić poprzez zawarcie umowy (aneksu) pomiędzy wszystkimi obecnymi wspólnikami, na mocy której skład osobowy wspólników zostanie zmniejszony (ograniczony) z trzech do dwóch osób. W związku z tak zwartą umową (aneksem), wspólnikowi występującemu ze spółki jawnej co do zasady przysługuje wobec spółki roszczenie o wypłatę wartości jego udziału kapitałowego (art. 65 ksh), przy czym przepis ten jest kwalifikowany jako dyspozytywny (umowa spółki jak również umowa zawierana w celu wystąpienia wspólnika ze spółki może zawierać odmienne postanowienia). W tym przypadku strony umowy postanowią, iż ustępującemu wspólnikowi nie przysługuje, żadna spłata związana z wystąpieniem ze spółki. Ww. mechanizm (tj. ustąpienie ze spółki jawnej na mocy porozumienia wszystkich wspólników połączone z rezygnacją spłaty na rzecz ustępującego wspólnika) jest specyfiką kodeksu spółek handlowych, w związku z powyższym istnieją problemy co do możliwości kwalifikacji w ramy instytucji i umów nazwanych wskazanych w kodeksie cywilnym. Z punktu widzenia kodeksu cywilnego wskazane działanie w części dotyczącej braku spłaty wykazuje najbliższe podobieństwo do umowy o zwolnienie z długu (art. 508 kc) – skoro z chwilą wystąpienia ze spółki ustępujący wspólnik nabywa wobec samej spółki (a nie pozostałych wspólników) roszczenie o wypłatę wartości udziału kapitałowego i takiego roszczenia się zrzeka.

W spółkach osobowych, w tym spółce jawnej nie wstępuje pojęcie „udziału” w rozumieniu ogółu praw i obowiązków wspólnika, które odpowiadałoby np. udziałom w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i jako takie stanowiłoby przedmiot samodzielnego obrotu (zbycia). Z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej: „ksh”), została przewidziana odnośnie spółek osobowych instytucja tzw. przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej (art. 10 ksh), która ułatwia obrót konglomeratem praw i obowiązków w spółce osobowej, ale nie może być utożsamiana z obrotem udziałami jako takimi, jak ma to miejsce np. w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Regulacja zawarta w art. 10 ksh nie wyłącza, ani nie ogranicza w żaden sposób wspólników spółki osobowej w dokonywaniu zmian w składzie personalnym spółki przy wykorzystaniu stosowanych dotąd instytucji, a to m.in. w drodze umów (aneksów) zawartych przez wszystkich wspólników, dających możliwość zmniejszenia, czy zwiększenia liczby wspólników (W. Pyzioł, Prawo Spółek, Oficyna Wydawnicza „Branta”, str.110 – „(…) zmiana składu osobowego spółki jawnej może być skutkiem (...) wystąpienia wspólnika ze spółki na podstawie umowy z pozostałymi wspólnikami”). W przedmiotowym przypadku wspólnicy nie chcą korzystać z regulacji, o której mowa w art. 10 ksh, bowiem nie przewiduje jej umowa spółki, a ponadto z uwagi na tzw. zakaz rozszczepialności uprawnień spółkowych, zbycie wskazanego ogółu praw i obowiązków nie może nastąpić w częściach ułamkowych (np. po 1/2) na rzecz wspólników, którzy mają pozostać w spółce.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej bez jakichkolwiek spłat na jego rzecz stanowić będzie dla pozostałych w spółce wspólników, w tym Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu przychód ze źródła jakim jest pozarolniczą działalność gospodarcza w postaci wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a jeżeli tak to, czy Wnioskodawca, jako syn występującego ze spółki wspólnika korzysta w tym zakresie ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. l pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, wystąpienie wspólnika X ze spółki jawnej bez jakichkolwiek spłat na jego rzecz spowoduje dla pozostałych w spółce wspólników powstanie przychodu z działalności gospodarczej, w postaci „wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”, w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowym przypadku, Wnioskodawca korzysta jednakże ze zwolnienia od podatku, określonego w art. 21 ust. l pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem wartość świadczeń jakie otrzyma, pochodzić będzie od osoby zaliczonej do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Z kolei w myśl art 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Przy czym, zgodnie z art. 21 ust. 20 ww. ustawy, zwolnienie nie ma zastosowania do świadczeń otrzymywanych na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub na podstawie umów będących podstawą uzyskiwania przychodów zaliczanych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, tj. działalności wykonywanej osobiście.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009r. nr 93, poz. 768), do grupy I podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Ustawodawca nie precyzuje, co należy rozumieć pod użytym w cytowanych przepisach pojęciem „nieodpłatnego świadczenia”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego „nieodpłatny” znaczy tyle co: „nie wymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003r.). W świetle powyższego, uznać należy, iż dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Cytowany wyżej art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ogólną definicję przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast w art. 14 ust. 2 wymienione zostały jedynie przykładowe zdarzenia powodujące powstanie tego przychodu. Z powyższego wynika, iż przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia lub korzyści majątkowe związane z tą działalnością. Zauważyć przy tym należy, iż korzyść ta nie musi skutkować bezpośrednim zwiększeniem aktywów podmiotu gospodarczego. Korzyścią taką może być także zwolnienie podatnika z obowiązku wydatkowania określonych środków, co skutkuje brakiem uszczerbku w majątku podatnika jaki nastąpiłby w przypadku gdyby do takiego nieodpłatnego świadczenia nie doszło, a podatnik musiałby taką kwotę wydatkować. Jednakże przychód z ww. świadczeń otrzymanych od osób zaliczonych m.in. do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wolne od podatku dochodowego są zatem nieodpłatne świadczenia otrzymane m.in. od ojca.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że jeden ze wspólników planuje wystąpienie ze spółki jawnej, bez żadnych spłat na jego rzecz, tj. bez zwrotu wkładu i przypadającej na niego równowartości majątku wspólnego pozostałego po odliczeniu wartości wkładów pozostałych wspólników. W uzupełnieniu wniosku wskazano ponadto, że na gruncie przepisów prawa cywilnego, wskazane działanie, tj. brak spłaty udziału kapitałowego, będzie czynnością zbliżoną co do skutków podatkowych do czynności zwolnienia z długu. Występujący wspólnik jest ojcem dwóch pozostałych wspólników (w tym Wnioskodawcy), w związku z powyższym osoby te zaliczane są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisu o podatku od spadków i darowizn.

W ocenie tut. Organu, jeżeli wskazana we wniosku czynność prawna jest prawnie dopuszczalna i na gruncie prawa cywilnego można ją utożsamić z czynnością zwolnienia z długu to zwolnienie pozostałych w spółce jawnej wspólników, m.in. Wnioskodawcy, z obowiązku wypłaty występującemu wspólnikowi przypadającej na niego udziału kapitałowego w spółce, skutkuje powstaniem po ich stronie, przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przychód (dochód) ten, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy, jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych, z uwagi na pokrewieństwo, tj. uzyskanie nieodpłatnego świadczenia od osoby (ojca) zaliczonej do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wobec powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż zakresie pytania dotyczącego podatku od spadków i darowizn wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31–511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.