Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
1061-IPTPB3.4511.570.2016.1.JZ
z 30 sierpnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2016 r. (data wpływu 4 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla Wnioskodawcy w przypadku wystąpienia ze spółki innego wspólnika bez wynagrodzenia – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla Wnioskodawcy w przypadku wystąpienia ze spółki innego wspólnika bez wynagrodzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest jednym z trzech wspólników spółki komandytowej (dalej: „SPK”) – pozostali wspólnicy to inna osoba fizyczna i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Oprócz tego, Wnioskodawca planuje zawiązać razem z inną osobą fizyczną (będącą jednocześnie wspólnikiem SPK) spółkę jawną (dalej: „SPJ”). Następnie SPK zamierza przystąpić do SPJ wnosząc do SPJ wkład niepieniężny w postaci nieruchomości. W wyniku tej czynności skład wspólników SPJ będzie prezentował się następująco: Wnioskodawca, inna osoba fizyczna, SPK.

Następnie SPK wystąpi z SPJ, przy czym w związku z wystąpieniem SPK z SPJ nie zostanie zwrócony wkład ani nie zostanie wypłacona równowartość wkładu, nie zostanie wypłacona przypadająca na SPK równowartość części majątku wspólnego pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, nie dojdzie do wypłaty wynagrodzenia. Innymi słowy SPK wystąpi z SPJ nieodpłatnie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w SPJ, powstanie przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z wystąpieniem z SPJ innego wspólnika – SPK – jeżeli SPK wystąpi z SPJ nieodpłatnie?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wystąpieniem ze SPJ wspólnika – SPK bez wypłaty wynagrodzenia (nieodpłatnie), nie powstanie u Niego, jako pozostającego w SPJ wspólnika, przychód.

Na wstępie Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 65 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm., dalej: „KSH”), wystąpienie wspólnika ze spółki powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika, który oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3).

Wnioskodawca podkreśla, że ww. przepis jest regulacją względnie obowiązującą. Innymi słowy, wspólnicy w uchwale lub umowie mogą określić odmienne zasady rozliczenia wspólnika występującego ze spółki. W momencie wystąpienia ze spółki jawnej jednego ze wspólników nie powstanie obowiązek wypłacenia udziału występującemu wspólnikowi, zgodnie z art. 65 § 1 KSH.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się. że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z kolei, jak stanowi art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1. uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednocześnie w art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uznano kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. a także, jak wynika z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Mając na uwadze przywołane przepisy ustawy o PIT należy, zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej określamy konkretne, wymierne, definitywne, co najmniej wymagalne przysporzenie majątkowe związanie z prowadzoną działalnością, w związku z którym po stronie podatnika pojawia się konkretna wartość majątkowa. Przychodami są zatem wszelkiego rodzaju przysporzenia majątkowe mające charakter ostateczny oraz rzeczywisty, powiększające aktywa podatnika (zmniejszające jego pasywa).

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku nieodpłatnego wystąpienia przez wspólnika (SPK) z SPJ, po stronie wspólników pozostających w tej spółce, w tym Wnioskodawcy, nie dojdzie do powstania rzeczywistego przysporzenia majątkowego, wobec czego nie można mówić o powstaniu przychodu do opodatkowania.

Należy w tym miejscu podkreślić, że zgodnie z przepisami KSH mienie wniesione przez wspólników do spółki jawnej jako wkład oraz nabyte przez spółkę w toku jej działalności stanowi majątek spółki, a nie jej wspólników. Wnioskodawca zauważa także, że ewentualne rozliczenie występującego wspólnika dokonywane jest nie z pozostałymi wspólnikami, ale ze spółką. W związku z tym, o ewentualnym przychodzie po stronie Wnioskodawcy będzie można mówić dopiero w momencie wystąpienia ze spółki samego Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone, według Niego, w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2015 r. (nr IPPB1/415-1142/14-5/MS1) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym wystąpienie ze spółki jawnej wspólnika bez dokonania rozliczenia między nim a spółką wskazanego w art. 65 k.s.h., nie powoduje powstania po stronie wspólników pozostających w spółce przychodu.

W ww. interpretacji stwierdzono, że „w przypadku wystąpienia ze spółki innego wspólnika bez wynagrodzenia, wnioskodawca:

1. nie otrzymuje dodatkowego przysporzenia majątkowego stanowiącego przychody podatkowe oraz
2. wystąpienie innego wspólnika ze spółki, bez wynagrodzenia, może ewentualnie zwiększyć w przyszłości udział wnioskodawcy w przychodach i kosztach spółki z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Należy podkreślić, że uprzednio wypracowany dochód przez spółkę podlegał już opodatkowaniu u wspólników i został tym wspólnikom wypłacony (nie powstaje sytuacja wypłacania zysków przynależnych jednemu wspólnikowi na rzecz innego wspólnika), a wartość uprzednio wniesionych wkładów do spółki, nie stanowi przychodu podatkowego dla innych wspólników”.
   
   

W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 25 stycznia 2016 r. (nr ILPB1/4511-1-1531/15-2/AK) przyjmując, że „wnioskodawca, jako wspólnik pozostający w spółce komandytowej, nie uzyska przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z tytułu wystąpienia innego wspólnika (spółki jawnej) bez wynagrodzenia”.

Pogląd o braku przychodu u wspólników pozostających w spółce osobowej w przypadku wystąpienia innych wspólników z takiej spółki prezentowany jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA w Warszawie z 6 marca 2015 r. (sygn. III SA/Wa 1871/14) oraz w wyroku WSA w Warszawie z 6 kwietnia 2016 r. (sygn. akt III SA/Wa 1250/15).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 ww. ustawy, spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 Kodeku spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Zgodnie z brzmieniem art. 65 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki (jawnej) wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Jako dzień bilansowy przyjąć należy – w przypadku wypowiedzenia – ostatni dzień roku obrotowego, w którym upłynął termin wypowiedzenia (art. 65 § 2 pkt 1 ww. ustawy). Z kolei w myśl art. 65 § 3 Kodeksu spółek handlowych udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze.

W myśl art. 61 § 1 ww. ustawy, jeżeli spółkę zawarto na czas nieoznaczony, wspólnik może wypowiedzieć umowę spółki na sześć miesięcy przed końcem roku obrotowego.

Wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej jest sposobem zakończenia łączącego go z pozostałymi wspólnikami stosunku prawnego wynikającego z umowy spółki. Z dniem wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej prawo własności wszystkich składników majątkowych wykorzystywanych w prowadzonej w formie spółki jawnej działalności, przechodzi na własność pozostających w spółce wspólników (z zastrzeżeniem formy przeniesienia własności dotyczącej nieruchomości). Natomiast udział w prawie własności składników majątkowych występującego ze spółki wspólnika przekształca się w należność pieniężną.

Wskazać należy, że spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatku dochodowego, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W związku z powyższym, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki jawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka lecz poszczególni jej wspólnicy. Zatem na nich, a więc na poszczególnych wspólnikach będących osobami fizycznymi, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z powyższym, dochody z udziału w spółce jawnej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziałów. Udział wspólnika występującego ze spółki w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Ustawodawca nie precyzuje, co należy rozumieć pod użytym w cytowanych przepisach pojęciem „nieodpłatnego świadczenia”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego „nieodpłatny” znaczy tyle co: „nie wymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.). W świetle powyższego, uznać należy, że dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Cytowany wyżej art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ogólną definicję przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast w art. 14 ust. 2 wymienione zostały jedynie przykładowe zdarzenia powodujące powstanie tego przychodu.

Z powyższego wynika, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia lub korzyści majątkowe związane z tą działalnością. Zauważyć przy tym należy, że korzyść ta nie musi skutkować bezpośrednim zwiększeniem aktywów podmiotu gospodarczego. Korzyścią taką może być także zwolnienie podatnika z obowiązku wydatkowania określonych środków, co skutkuje brakiem uszczerbku w majątku podatnika jaki nastąpiłby w przypadku gdyby do takiego nieodpłatnego świadczenia nie doszło, a podatnik musiałby taką kwotę wydatkować.

Z kolei art. 14 ust. 3 ww. ustawy nie wymienia przysporzenia, jakie otrzyma Wnioskodawca jako wyłączonego z opodatkowania.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest jednym z trzech wspólników spółki komandytowej – pozostali wspólnicy to inna osoba fizyczna i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Oprócz tego, Wnioskodawca planuje zawiązać razem z inną osobą fizyczną (będącą jednocześnie wspólnikiem spółki komandytowej) spółkę jawną. Następnie spółka komandytowa zamierza przystąpić do spółki jawnej wnosząc do niej wkład niepieniężny w postaci nieruchomości. W wyniku tej czynności skład wspólników spółki jawnej będzie prezentował się następująco: Wnioskodawca, inna osoba fizyczna, spółka komandytowa Następnie spółka komandytowa wystąpi ze spółki jawnej nieodpłatnie.

W świetle powyższego, jeżeli występujący ze spółki wspólnik zrezygnuje z dochodzenia swoich roszczeń o wypłatę przysługującego mu udziału we wspólnym majątku wykorzystywanym w spółce, pozostający w spółce wspólnicy zostaną zwolnieni ze zobowiązania, wynikającego z cyt. wyżej art. 65 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Zwolnienie to (w wysokości odpowiadającej kwocie roszczenia przysługującego występującemu wspólnikowi w przedmiotowej sprawie w wysokości pozostawionego w spółce jawnej wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości) – stanowi dla Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, określony w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie można więc podzielić poglądu Wnioskodawcy, że w przypadku nieodpłatnego wystąpienia przez wspólnika (spółkę komandytową) ze spółki jawnej, po stronie wspólników pozostających w tej spółce, w tym Wnioskodawcy, nie dojdzie do powstania rzeczywistego przysporzenia majątkowego, wobec czego nie można mówić o powstaniu przychodu do opodatkowania.

Skoro bowiem występujący ze spółki wspólnik zrezygnuje z dochodzenia swoich roszczeń o wypłatę przysługującego mu udziału we wspólnym majątku wykorzystywanym w spółce, to tym samym pozostający w spółce wspólnicy zostaną zwolnieni ze zobowiązania, wynikającego z art. 65 § 1 Kodeksu spółek handlowych. W konsekwencji po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika pozostającego w spółce jawnej wystąpi podlegający opodatkowaniu przychód ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, określony w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przychodem z działalności gospodarczej jest również w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Należy również podkreślić, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w indywidualnych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.