2016.10.24 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP1/4512-560/16-2/KJ
z 24 października 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 19 lipca 2016 r. (data wpływu 20 lipca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 13 października 2016 r. (data wpływu 14 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy wartość rekompensaty jaką Wnioskodawca będzie otrzymywać z budżetu Gminy jest przychodem niepodlegającym podatkowi od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy wartość rekompensaty jaką Wnioskodawca będzie otrzymywać z budżetu Gminy jest przychodem niepodlegającym podatkowi od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 13 października 2016 r. (data wpływu 14 października 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 10 października 2016 r. znak: IBPP1/4512-560/16-1/KJ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki z o. o. Jedynym wspólnikiem tej Spółki i jednocześnie jej założycielem jest Gmina Miasto posiadająca 100% udziałów w jej kapitale zakładowym. Spółka prowadzi pełną księgowość, opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca od dnia powstania Spółki, tj. od 31 grudnia 2008 r., jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług do chwili obecnej, o numerze NIP m. in. z tytułu sprzedaży biletów jednorazowych i okresowych, wynajmu i dzierżawy nieruchomości, wynajmu powierzchni reklamowych, przewozów odpłatnych osób (inne niż transport o charakterze użyteczności publicznej). Spółka została utworzona w wykonaniu Uchwały Rady Miasta z dnia 24 września 2008 r. w sprawie przekształcenia M. w spółkę pod firmą: M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Na podstawie aktu założycielskiego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia 2 października 2008 r. powstałej z przekształcenia zakładu budżetowego, spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego i została zobowiązana zapewnić ciągłość działalności w zakresie lokalnego transportu zbiorowego na terenie Miasta oraz Gmin - Stron porozumienia komunalnego. Na dzień wniesienia wniosku kapitał zakładowy Spółki wynosi: … zł.

Wniosek o interpretację podatkową związany jest z zamiarem powierzenia Spółce przez Gminę Miasto świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego w rozumieniu ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz.U. z 2015 r., poz. 1440 ze zm.) zwanej dalej „ustawa o publicznym transporcie zbiorowym” oraz wypłatą przez Gminę na rzecz Spółki rekompensaty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2016 r., poz. 446) do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie lokalnego transportu drogowego. Na mocy § 7 ust. 1 aktu założycielskiego, Spółka została zobowiązana do wykonywani tych zadań.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1 pkt 9 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, Gmina jako organizator publicznego transportu zbiorowego może zawrzeć z danym podmiotem (operatorem) umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, która przyzna temu operatorowi prawo i zobowiąże go do wykonywania określonych usług związanych z wykonywaniem przewozu o charakterze użyteczności publicznej (umowa wykonawcza). Władcze powierzenie Spółce do realizacji zadania własnego Miasta znajduje swoje uzasadnienie w Rozporządzeniu (WE) Nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącym usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającym rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (dalej jako: „Rozporządzenie 1370/2007”). Na podstawie Rozporządzenia 1370/2007 Spółka określana jest jako tzw. podmiot wewnętrzny, będący wyodrębnioną prawnie jednostką podlegającą kontroli właściwego organu lokalnego. Kontrola, jaką sprawuje Gmina Miasto nad Spółką, jest analogiczna do kontroli, jaką Gmina sprawuje nad własnymi służbami. Stosownie do brzmienia art. 2 lit. e Rozporządzenia 1370/2007, zobowiązanie podmiotu wewnętrznego (Spółki) do świadczenia usługi publicznej oznaczone jest jako wymóg określony przez właściwy organ do świadczenia usługi użyteczności publicznej w zakresie pasażerskiego transportu publicznego, których podmiot ze względu na swój własny interes gospodarczy bez rekompensaty nie podjąłby się w takim samym zakresie i na takich samych warunkach. Realizując powyższe unormowanie prawne, Spółka ma za zadanie realizację konkretnego działania będącego zadaniem własnym Gminy Miasto. Zadanie to zostanie powierzone do wykonywania w sposób bezpośredni, tym samym Spółka stanie się w myśl art. 2 lit. j Rozporządzenia 1370/07 tzw. podmiotem wewnętrznym. Ze względu na fakt, iż usługi publicznego transportu zbiorowego mają charakter usług publicznych wysokość cen (opłat), po których będą wykonywane będzie ustalana przez Radę Miasta.

Spółka będzie uprawniona do uzyskiwania przychodów z tytułu sprzedaży biletów. Poza usługami transportowymi w zakresie komunikacji miejskiej (działalność podstawowa), Spółka będzie prowadzić także działalność uboczną (wynajem powierzchni reklamowych, wynajem i dzierżawę nieruchomości, przewozy odpłatne osób), z której to działalności ubocznej przeznaczy zyski na pokrywanie straty z działalności podstawowej. Łączne zyski Spółki z tytułu działalności ubocznej nie wystarczą na pokrywanie kosztów działalności podstawowej - komunikacyjnej. Wobec powyższego, w związku z ponoszoną stratą, Spółka będzie miała przyznawaną tzw. rekompensatę z tytułu wykonywania zadań przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, powierzonych do realizacji w trybie władczym. Celem rekompensaty będzie wyrównanie Spółce straty, którą będzie ponosić w związku ze świadczeniem usługi podstawowej.

Rekompensata jest pojęciem ustawowym, oznacza ona, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym - środki pieniężne lub inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi w związku ze świadczeniem usług w tym zakresie. Przedmiotowa rekompensata będzie miała zatem za zadanie wyrównać stratę powstającą przy wykonywaniu powierzonego zadania, którego cena regulowana jest przez właściwe przepisy prawa.

Podstawy przyznawania rekompensaty są określone w przepisach art. 50 i następnych ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Zasady wyliczania rekompensaty są natomiast ustalone w załączniku do Rozporządzenia 1370/2007, zgodnie z którym rekompensata nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto wyliczonemu następująco: koszty poniesione w związku z realizacją usługi publicznej minus wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane przez przewoźnika w trakcie wykonywania usługi (np. przychody ze sprzedaży biletów, reklama na autobusach) plus tzw. rozsądny zysk, przez który należy rozumieć stopę zwrotu z kapitału własnego.

Umowa regulować będzie zasady odpowiedzialności Spółki wobec Gminy Miasto, z tytułu wykonania lub nienależytego wykonania szczegółowych zobowiązań Spółki. A nadto określać będzie wzajemne relacje między Spółką a Gminą. Zawarcie umowy nie będzie wymagać przeprowadzenia procedury przewidzianej w ustawie „Prawo Zamówień Publicznych”, ponieważ źródłem wykonywania powierzonego Spółce zadania własnego Miasta nie będzie umowa pomiędzy Gminą a Spółką, a akt założycielski Spółki, w którym powierzono wykonywanie zadania w zakresie lokalnego transportu zbiorowego Gminy Miasto M. spółka z o.o.

W umowie wykonawczej określone będzie, iż wpływy z dystrybucji biletów dokonywanej przez Spółkę stanowić będą przychody Spółki.

Na podstawie umowy wykonawczej Spółka jako podmiot wewnętrzny w rozumieniu Rozporządzenia 1370/2007, wykonywać będzie zadanie własne Gminy Miasto w zakresie lokalnego transportu zbiorowego organizowanego przez tą Gminę. Na podstawie porozumienia komunalnego zawartego w trybie art. 74 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w sprawie powierzenia Gminie Miasto zadań własnych w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, Spółka wykonywać będzie również publiczny transport zbiorowy na terenie Gmin - Stron porozumienia komunalnego.

Ceny za usługi komunikacji miejskiej ustalać będzie Rada Miasta na podstawie art. 50a ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym oraz art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym. Uchwała Rady Miasta przewidywać będzie dla różnych grup społecznych określonego rodzaju ulgi i zwolnienia. Finansowanie miejskiego transportu zbiorowego przychodami z biletów nie będzie rekompensować kosztów prowadzonej działalności przewozowej przez Spółkę.

W związku z wykonywaniem przez Spółkę powierzonego zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie pasażerskiego transportu zbiorowego, Spółka otrzymywać będzie od Gminy rekompensatę na pokrycie kosztów działalności, pomniejszoną o dochody wygenerowane podczas wykonywania powierzonego zadania własnego gminy, na mocy umowy wykonawczej.

Obliczenie wysokości rekompensaty na pokrycie kosztów powierzonego zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej odbywać się będzie na zasadach określonych w załączniku Rozporządzenia 1370/2007, z uwzględnieniem liczby wozokilometrów, na które Gmina zgłosi zapotrzebowanie na dany rok, a Spółka zobowiąże się je wykonywać. Podstawą ostatecznych rozliczeń pomiędzy Spółką a Gminą, a zwłaszcza podstawą rozliczeń rekompensaty, będzie liczba kilometrów faktycznie wykonanych przez Spółkę. Rekompensata będzie corocznie weryfikowana przez Gminę w oparciu o opinię niezależnego od Gminy i Spółki biegłego, który dokona kalkulacji na zlecenie Gminy w oparciu o postanowienia umowy wykonawczej. Stawki rekompensaty na pokrycie kosztu jednego kilometra wynikać będą zatem z wielkości rocznej należnej rekompensaty oraz liczby wozokilometrów. Ustalone rekompensaty będą podlegać corocznej kontroli organizatora.

Podstawę kontroli stanowią sprawozdania dotyczące ilości faktycznie wykonanych w danym roku kilometrów oraz dane analityczne, pozwalające ustalić faktyczny poziom kosztów netto świadczenia usług przewozowych. Przedmiotowa rekompensata wyrównywać będzie stratę poniesioną przez Spółkę w związku z wykonywaniem, przez Spółkę, powierzonego zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej.

Z powyższego wynika, że otrzymywana od Gminy rekompensata, nie będzie mieć bezpośredniego wpływu na kwotę należną - cenę świadczonych usług dla pasażera, nie będzie stanowić dopłaty do ceny świadczonej usługi, a jej istotą będzie pokrycie kosztów powierzonej do wykonania działalności statutowej czyli publicznego transportu zbiorowego. Rekompensata nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy usługi. Spółka nie będzie świadczyć usług na rzecz Gminy, lecz na rzecz pasażerów, którzy w oparciu o zakupione bilety zawierają ze Spółką umowę przewozu.

Bezpośrednim odbiorcą świadczonych przez Wnioskodawcę usług będą pasażerowie komunikacji miejskiej. Przychody uzyskane przez Spółkę ze sprzedaży biletów na rzecz pasażerów stanowić będą jej wynagrodzenie. Zatem, brak jest bezpośredniego związku pomiędzy kwotą rekompensaty a wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług zbiorowego transportu publicznego.

Finansowanie miejskiego transportu zbiorowego przychodami z biletów nie rekompensuje w chwili obecnej i nie będzie rekompensować po zawarciu umowy wykonawczej, kosztów prowadzonej działalności przewozowej przez Spółkę. Rekompensata, którą otrzymywać będzie Spółka od Gminy na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych nie będzie wpływać na cenę biletu. Wysokość ceny biletu uzależniona będzie wyłącznie od postanowień uchwały Rady Miasta, a nie rzeczywistych kosztów usługi przewozowej świadczonej przez Wnioskodawcę. Tak więc, cena biletów nie będzie uzależniona od otrzymywanej przez Spółkę rekompensaty.

Otrzymywana od Gminy rekompensata służyć będzie pokryciu ujemnego wyniku finansowego netto Spółki w zakresie działalności przewozowej, wynikającego z różnicy poniesionych kosztów i przychodów, a nie stanowić będzie wynagrodzenia za świadczone usługi.

W uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że:

Rekompensata nie wpływa na cenę biletu. Ceny biletów ustala Rada Miasta i nie są one uzależnione ani od wielkości rekompensaty ani od rzeczywistych kosztów powierzonej Spółce przez Gminę, działalności z zakresu publicznego transportu zbiorowego.
Zasady obliczania wysokości rekompensaty na pokrycie kosztów powierzonego przez Organizatora zadania o charakterze użyteczności publicznej określają przepisy załącznika do Rozporządzenia 1370/2007. Postanowienia ust. 2 tego załącznika stanowią, iż wysokość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto, który wyliczony jest jako koszty poniesione w związku ze zobowiązaniem z tytułu świadczenia usług publicznych nałożonych przez właściwy organ, pomniejszone o dochody wygenerowane podczas świadczenia powierzonego zadania własnego gminy i powiększone o rozsądny zysk.
Z powołanych wyżej przepisów wyraźnie wynika, że nie istnieje zależność między wielkością rekompensaty, a ceną biletu płaconą przez pasażera.
Przepisy prawa nie przewidują żadnych uprawnień (kompetencji) M. - Operatora (podmiotu wewnętrznego) do ustalania cen biletów w komunikacji miejskiej.
Ceny biletów ustala wyłącznie Organ Gminy. Na wysokość taryfy opłat największy wpływ mają aspekty społeczne, ceny nie są powiązane z czynnikami ekonomicznymi, kosztowymi. Gmina Miasto swoje zadanie własne, wynikające z art. 7 ust. l pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz.446) tj. zaspokajanie potrzeb wspólnoty w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, powierzyła Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wartość rekompensaty, jaką Spółka będzie otrzymywać z budżetu Gminy Miasto jest przychodem niepodlegającym podatkowi od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710)?

Zdaniem Wnioskodawcy, niezasadnym jest opodatkowanie rekompensaty, którą Wnioskodawca będzie otrzymywał od Gminy Miasto za wykonywanie powierzonego mu zadania własnego Gminy o charakterze użyteczności publicznej podatkiem VAT, bowiem rekompensata, którą Spółka otrzymywać będzie od Gminy będzie pokrywała deficyt - stratę z tytułu wykonywania zadań publicznych. Otrzymana rekompensata od Gminy nie będzie stanowić bezpośredniej dopłaty związanej z wykonywaniem usług przewozowych, gdyż nie będzie wpływać wprost na wysokość ceny tych usług, a celem jej będzie dofinansowanie całej działalności przewozowej. Rekompensata, którą Spółka będzie otrzymywać od Gminy na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych, dotyczyć będzie ściśle kosztu jednego wozokilometra i nie będzie wpływać na cenę biletu. Oznacza to, że rekompensata będzie, mieć charakter ogólny, a jej celem będzie wyłącznie dotowanie ogólnej działalności Spółki.

Szczegółowy zakres obowiązków świadczenia usług przewozowych przez Spółkę od 2017 r. zostanie określony w umowie wykonawczej na świadczenie usług przewozowych dotyczących realizacji zadania własnego Gminy Miasto w zakresie lokalnego transportu zbiorowego i na mocy Rozporządzenia 1370/2007 umowa będzie określać:

zakres obowiązków wykonywania zadania własnego w zakresie transportu zbiorowego, czas jego obowiązywania oraz zasięg terytorialny,
zasady obliczania rekompensaty i jej kontrola,
taryfę opłat za każdy rodzaj przewozu na danej trasie z uwzględnieniem zniżek przysługującym osobom uprawnionym na podstawie właściwych przepisów,
obowiązki Spółki wobec osób korzystających z transportu zbiorowego oraz zasady korzystania przez pasażerów z przewozów świadczonych przez Spółkę.

W ocenie Spółki, otrzymywana przez nią od 2017 r. rekompensata nie mieści się w dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), gdyż nie będzie ona stanowić wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług wykonywanych przez Spółkę na rzecz Gminy, a na rzecz jej pasażerów.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zdaniem Spółki, wypłacana od 2017 r. przez Gminę rekompensata nie będzie wypełniać dyspozycji art. 29a ust. 1 ustawy ó VAT, ponieważ jej wypłata nie będzie mieć bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług publicznego transportu zbiorowego dla korzystających z tegoż transportu. Cena biletów nie będzie uzależniona od otrzymanej przez Spółkę rekompensaty. Otrzymywana od Gminy rekompensata służyć będzie pokryciu ujemnego wyniku finansowego netto Spółki w zakresie działalności przewozowej użyteczności publicznej, wynikającej z poniesionych kosztów i osiągniętych przychodów, a nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczone usługi.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Należy jednak wskazać, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy, a jedna ze stron może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Powołując art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy. Rekompensata nie ma natomiast bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz pasażerów, nie stanowi dopłaty do ceny wykonywanych usług, a jej istotą jest pokrycie kosztów działalności statutowej. Rekompensata jest przekazywana w związku z wyrównaniem kosztów świadczonych usług przewozowych. Spółka będzie miała przyznawaną rekompensatę z tytułu wykonywania zadań przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego w związku z notorycznie ponoszoną stratą. Określenie zasad przyznawania rekompensaty i celów, jakim ona służy jest zawarte w przepisach art. 50 i następnych ustawy o publicznym transporcie zbiorowym.

W ocenie Spółki należy uznać, iż rekompensata którą Spółka otrzymywać będzie od Gminy w związku z wykonywaniem przez Spółkę powierzonego zadania własnego Gminy w zakresie publicznego transportu zbiorowego nie będzie stanowić wynagrodzenia z tytułu usług wykonywanych na rzecz Gminy i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W rozumieniu art. 29a ustawy o VAT podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, to ogólne dofinansowanie działalności Spółki nie powinno być objęte podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy Spółką a Gminą istnieje wprawdzie stosunek prawny jednakże w ramach tego stosunku bezpośrednim i ostatecznym beneficjentem są wyłącznie pasażerowie korzystający z usług transportu miejskiego. Brak jest zatem podstaw, aby twierdzić, że pomiędzy Spółką a Gminą istnieje jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie. Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego i przedstawiony w części G stan faktyczny sprawy stwierdzić należy, iż rekompensata, którą Spółka otrzymywać będzie od Gminy nie będzie stanowić podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i służyć będzie pokryciu ujemnego wyniku finansowego netto wynikającego z różnicy poniesionych kosztów i przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…).

Zatem, zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Cytowane powyżej przepisy, stanowią odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tyko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

W sytuacji, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Istotne zatem dla określenia, czy dana dotacja jest, czy nie jest opodatkowana, są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w określonej formie dofinansowania.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W pierwszym z przywołanych wyroków Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W drugim z przywołanych wyroków Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w powyższym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz w pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje stanowiące subsydia do konkretnych dostaw usług, umożliwiające nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony) występują w przypadku Wnioskodawcy. Istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy usługami Wnioskodawcy a otrzymywaną rekompensatą (rekompensaty są korelatem usług i wypłacane są w związku z ich świadczeniem; również kwotowo zależą od liczby usług, przyznawane są do jednego wozokilometra). Wpływ na cenę również jest oczywisty: ostateczny odbiorca (pasażer komunikacji miejskiej) nie musi płacić za usługę lub płaci za nią częściowo właśnie z powodu pokrycia jej rekompensatą. Mimo że rekompensata oczywiście wpływa na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywa część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim uznać należy, że jest ona związana z cenami świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Dlatego też nie można jej traktować jako niezwiązanej ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług przewozowych objętych narzuconymi Wnioskodawcy cenami biletów oraz zakresem ulg i zwolnień.

A skoro otrzymywana rekompensata stanowi dopłatę do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług (tj. świadczenie usług dzięki rekompensacie ma niższą cenę lub też innymi słowy właśnie dlatego, że ceny ustalone są na takim a nie innym poziomie Wnioskodawcy wypłacana jest rekompensata), taka dotacja podlega VAT.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki z o. o. Jedynym wspólnikiem tej Spółki i jednocześnie jej założycielem jest Gmina Miasto posiadająca 100% udziałów w jej kapitale zakładowym. Od 31 grudnia 2008 r., jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług do chwili obecnej m. in. z tytułu sprzedaży biletów jednorazowych i okresowych, wynajmu i dzierżawy nieruchomości, wynajmu powierzchni reklamowych, przewozów odpłatnych osób (inne niż transport o charakterze użyteczności publicznej). Spółka została utworzona w wykonaniu Uchwały Rady Miasta z dnia 24 września 2008 r. w sprawie przekształcenia M. w spółkę pod firmą: M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Na podstawie aktu założycielskiego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia 2 października 2008 r. powstałej z przekształcenia zakładu budżetowego, spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego i została zobowiązana zapewnić ciągłość działalności w zakresie lokalnego transportu zbiorowego na terenie Miasta oraz Gmin - Stron porozumienia komunalnego.

Wniosek o interpretację podatkową związany jest z zamiarem powierzenia Spółce przez Gminę Miasto świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego w rozumieniu ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym oraz wypłatą przez Gminę na rzecz Spółki rekompensaty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie lokalnego transportu drogowego. Na mocy § 7 ust. 1 aktu założycielskiego, Spółka została zobowiązana do wykonywani tych zadań.

Obliczenie wysokości rekompensaty na pokrycie kosztów powierzonego zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej odbywać się będzie na zasadach określonych w załączniku Rozporządzenia 1370/2007, z uwzględnieniem liczby wozokilometrów, na które Gmina zgłosi zapotrzebowanie na dany rok, a Spółka zobowiąże się je wykonywać. Podstawą ostatecznych rozliczeń pomiędzy Spółką a Gminą, a zwłaszcza podstawą rozliczeń rekompensaty, będzie liczba kilometrów faktycznie wykonanych przez Spółkę. Postanowienia ust. 2 tego załącznika stanowią, iż wysokość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto, który wyliczony jest jako koszty poniesione w związku ze zobowiązaniem z tytułu świadczenia usług publicznych nałożonych przez właściwy organ, pomniejszone o dochody wygenerowane podczas świadczenia powierzonego zadania własnego gminy i powiększone o rozsądny zysk.

Wnioskodawca podał, że rekompensata nie wpływa na cenę biletu. Ceny biletów ustala Rada Miasta i nie są one uzależnione ani od wielkości rekompensaty ani od rzeczywistych kosztów powierzonej Spółce przez Gminę, działalności z zakresu publicznego transportu zbiorowego. Z powołanych wyżej przepisów wyraźnie wynika, że nie istnieje zależność między wielkością rekompensaty, a ceną biletu płaconą przez pasażera.

Ustalone rekompensaty będą podlegać corocznej kontroli organizatora. Podstawę kontroli stanowią sprawozdania dotyczące ilości faktycznie wykonanych w danym roku kilometrów oraz dane analityczne, pozwalające ustalić faktyczny poziom kosztów netto świadczenia usług przewozowych. Przedmiotowa rekompensata wyrównywać będzie stratę poniesioną przez Spółkę w związku z wykonywaniem, przez Spółkę, powierzonego zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej.

Rekompensata będzie corocznie weryfikowana przez Gminę w oparciu o opinię niezależnego od Gminy i Spółki biegłego, który dokona kalkulacji na zlecenie Gminy w oparciu o postanowienia umowy wykonawczej. Stawki rekompensaty na pokrycie kosztu jednego kilometra wynikać będą zatem z wielkości rocznej należnej rekompensaty oraz liczby wozokilometrów.

Wnioskodawca podaje, że z powyższego wynika, że otrzymywana od Gminy rekompensata, nie będzie mieć bezpośredniego wpływu na kwotę należną - cenę świadczonych usług dla pasażera, nie będzie stanowić dopłaty do ceny świadczonej usługi, a jej istotą będzie pokrycie kosztów powierzonej do wykonania działalności statutowej czyli publicznego transportu zbiorowego. Rekompensata nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy usługi. Spółka nie będzie świadczyć usług na rzecz Gminy, lecz na rzecz pasażerów, którzy w oparciu o zakupione bilety zawierają ze Spółką umowę przewozu.

Odnosząc zatem przedstawione zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, że otrzymywana przez Wnioskodawcę rekompensata z tytułu wykonywania zadań przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego stanowić będzie dopłatę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, mającą bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Niezależnie bowiem od sposobu wyliczenia wielkości rekompensaty według stawki za wozokilometr, uzyskanie tej rekompensaty pozwoli Wnioskodawcy na świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego z zastosowaniem cen biletów ustalonych przez Radę Miasta. Jak wskazał Wnioskodawca, ceny biletów ustala Rada Miasta, Uchwała Rady Miasta przewidywać będzie dla różnych grup społecznych określonego rodzaju ulgi i zwolnienia, finansowanie miejskiego transportu zbiorowego przychodami z biletów nie będzie rekompensować kosztów prowadzonej działalności przewozowej przez Wnioskodawcę, zatem otrzymana przez Wnioskodawcę rekompensata stanowić będzie dopłatę do świadczonych przez Wnioskodawcę usług z zastosowaniem narzuconego Wnioskodawcy poziomu cen biletów. Rekompensata stanowić zatem będzie dopłatę, która będzie miała bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wskazał wprawdzie we wniosku, że otrzymana od Gminy rekompensata nie będzie mieć bezpośredniego wpływu na kwotę należną – cenę świadczonych usług dla pasażera, nie będzie stanowić dopłaty do ceny świadczonej usługi, a jej istotą będzie pokrycie kosztów powierzonej do wykonywania działalności statutowej czyli publicznego transportu zbiorowego, jednak stwierdzić należy, że z ekonomicznego punktu widzenia Wnioskodawca nie byłby w stanie świadczyć usług transportu miejskiego w narzuconych mu cenach, gdyby nie otrzymywana rekompensata. Otrzymana kwota rekompensaty będzie miała zatem bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę i na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowić będzie podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Zapłatą za świadczone przez Wnioskodawcę usługi będzie bowiem nie tylko otrzymywana zapłata za bilety, ale również otrzymana rekompensata wyliczona według określonej ilości przejechanych wozokilometrów, stanowiąca dopłatę do ceny usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy, iż rekompensata, którą Wnioskodawca otrzymywać będzie od Gminy nie będzie stanowić podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i służyć będzie pokryciu ujemnego wyniku finansowego netto wynikającego z różnicy poniesionych kosztów i przychodów, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin