INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 08.03.2012 r. (data wpływu 12.03.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupionego przez Spółkę paliwa, które będzie odsprzedawane pracownikom, w ramach rozliczeń podróży innych niż służbowe – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12.03.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupionego przez Spółkę paliwa, które będzie odsprzedawane pracownikom, w ramach rozliczeń podróży innych niż służbowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Bank posiada samochody służbowe (w tym samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony) przeznaczone dla pracowników oraz agentów wykonujących obowiązki służbowe również poza stałymi miejscami wykonywania pracy, w tym siedzibą Banku oraz placówkami Banku.

Bank uregulował kwestie związane z użytkowaniem samochodów służbowych w opracowaniu „Zasady użytkowania samochodów służbowych” (dalej: „Zasady”). Zgodnie z Zasadami, osobami upoważnionymi do użytkowania samochodów są pracownicy Banku, pracownicy Banku. oraz agenci , tj. doradcy biznesowi świadczący usługi pośrednictwa na rzecz Banku (dalej łącznie: „pracownicy”). W związku z eksploatacją samochodów służbowych, pracownicy korzystają z kart paliwowych, dokonując bezgotówkowych transakcji zakupu paliwa na wybranych stacjach benzynowych.

Bank pragnąc wyegzekwować od pracowników terminowe raportowanie oraz rozliczanie się z wykonywanych jazd służbowych wprowadził zasadę, że nadwyżka wykorzystanego przez pracowników paliwa ponad ilość paliwa wynikającego ze składanych przez pracowników rozliczeń, traktowana jest jako paliwo wykorzystane do celów prywatnych, co skutkuje obciążeniem tych pracowników kosztem odpowiadającym wartości nierozliczonej nadwyżki. Intencją Banku jest zachowanie kontroli nad podróżami służbowymi pracowników oraz finansowaniem zakupów paliwa do samochodów służbowych, przy czym do posługiwania się kartami paliwowymi upoważnieni są wyłącznie pracownicy, którzy odbywają podróż służbową.

Zgodnie z Zasadami, pracownicy zobowiązani są do przedstawienia stosownego rozliczenia nabytego paliwa, które w zestawieniu z fakturą/fakturami otrzymanymi przez Bank od dostawcy paliwa pozwalają na ustalenie, czy dany użytkownik samochodu służbowego rozliczył całość zakupionego paliwa w terminie. Takie działanie, z uwagi na praktyczną niemożność ustalenia a priori dokładnej ilości paliwa niezbędnego do odbycia określonej podróży służbowej, ma na celu wyliczenie możliwie dokładnej ilości paliwa, która została faktycznie spożytkowana dla celów służbowych. Z drugiej strony działanie to ma charakter dyscyplinujący, co pozwala na bieżące rozliczanie wydatków na paliwo w jazdach służbowych bez konieczności korekty wstecznej wynikającej z nieterminowego raportowania przez pracowników.

Na podstawie tak dokonanych rozliczeń Bank obciąża pracowników wystawiając im faktury dokumentujące kwotę nierozliczonej nadwyżki. Bank dokonuje refaktury nadwyżki stosując podstawową 23% stawkę podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). Kwotę wynikającą z takich faktur pracownicy pokrywają z własnych środków.

Z uwagi na fakt, iż - refakturując na pracowników kwoty wynikające z nadwyżek - Bank efektywnie dokonuje na rzecz pracowników odprzedaży paliwa, Bank powziął wątpliwość, co do obowiązku stosowania się do ograniczenia w odliczaniu podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem paliwa do samochodów osobowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Bankowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia paliw do samochodów osobowych, w tej części, w której paliwa te są następnie odprzedawane pracownikom Banku ...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy paliwa są nabywane przez Bank i następnie odprzedawane pracownikom Banku, Bankowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”), podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku VAT naliczonego stanowi suma kwot podatku VAT określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Związek zakupu z czynnością podlegającą opodatkowaniu jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. W analizowanym przypadku, w ocenie Banku, zachodzi taki związek, bowiem zakupione paliwo - w części podlegającej odprzedaży na rzecz pracowników - jest wykorzystywane przez Bank dla celów wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Paliwa nabywane przez Bank za pomocą kart paliwowych, w części odpowiadającej nadwyżce refakturowanej na pracowników, nie będą faktycznie zużywane przez Bank, lecz przez pracowników. Zatem, w ocenie Banku, nie znajdzie zastosowania art. 4 ustawy 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. z 2010 r. Nr 247 poz. 1652), który wskazuje, iż w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Należy bowiem wskazać, iż w analizowanej sytuacji nabywcą paliw jest Bank, który następnie odprzedaje je swoim pracownikom. Zastosowanie znajdzie więc przepis art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. W przedstawionej w niniejszym wniosku sytuacji paliwa, w części, w której są następnie odprzedawane pracownikom, stają się więc niejako towarem handlowym.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że spełniony zostanie warunek pozwalający Bankowi na dokonanie odliczenia podatku VAT naliczonego wskazanego w fakturach zakupowych, tj. wykorzystania nabytych towarów i usług w działalności opodatkowanej, jaką jest sprzedaż przez Bank paliw na rzecz swoich pracowników.

Stanowisko prezentowane przez Bank znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych. Między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w piśmie z dnia 19 marca 2010 r., (znak: ILPP2/443-14/10-4/MR) stwierdził, że „uznać należy, że nabywane przez Spółkę Produkty (towary i usługi), które następnie są odsprzedawane, są wykorzystywane przez Spółkę dla celów czynności opodatkowanych podatkiem VAT, czyli opodatkowanej sprzedaży tych Produktów na rzecz Klientów. Tym samym stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy, bowiem obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi”. Jednocześnie, odnosząc się specyficznie do odprzedaży paliwa, Dyrektor stwierdził, iż „Spółka nabywa paliwo, które następnie odsprzedaje (refakturuje) użytkownikom Kart. W związku z tym, podatek naliczony związany z paliwem nabywanym przy wykorzystaniu kart paliwowych nie jest objęty wyłączeniem, o którym mowa w <...> art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy , gdyż paliwo to jako towar handlowy stanowi przedmiot dalszego obrotu - odsprzedaży (refakturowania). Należy więc przyjąć, iż paliwa te są towarem wykorzystywanym do wykonywania czynności opodatkowanych.”

Podobnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 10 listopada 2010 r. (znak: IPPP1-443-876/10-2/EK), stwierdzając, że „podatek naliczony związany z paliwem nabywanym przy wykorzystaniu kart paliwowych nie jest objęty wyłączeniem, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie art. 88 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku VAT, gdyż paliwo to jako towar handlowy stanowi przedmiot dalszego obrotu - odsprzedaży. Należy więc przyjąć, iż paliwa te są towarem wykorzystywanym do wykonywania czynności opodatkowanych, a zatem spełniona jest przesłanką dotycząca prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, zawarta w art. 88 ust. 1 ustawy. Zatem, w świetle art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku, naliczonego na fakturze wystawionej przez stację paliw, a dokumentującej zakup paliwa. Ograniczenia w odliczeniu podatku naliczonego, wynikające z ww. przepisów, będą dotyczyć klientów użytkujących te samochody, którzy będą otrzymywać faktury zakupu paliwa wystawiane przez Wnioskodawcę.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością podlegającą opodatkowaniu jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. zasady odliczenia podatku związanego z nabyciem oraz użytkowaniem samochodów osobowych i pojazdów samochodowych regulują odpowiednio zapisy art. 3 - 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z treścią art. 4, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada samochody służbowe (w tym samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony) przeznaczone dla pracowników oraz agentów wykonujących obowiązki służbowe również poza stałymi miejscami wykonywania pracy. Wnioskodawca pragnąc wyegzekwować od pracowników terminowe raportowanie oraz rozliczanie się z wykonywanych jazd służbowych wprowadził zasadę, że nadwyżka wykorzystanego przez pracowników paliwa ponad ilość paliwa wynikającego ze składanych przez pracowników rozliczeń, traktowana jest jako paliwo wykorzystane do celów prywatnych, co skutkuje obciążeniem tych pracowników kosztem odpowiadającym wartości nierozliczonej nadwyżki. Zgodnie z Zasadami, pracownicy zobowiązani są do przedstawienia stosownego rozliczenia nabytego paliwa, które w zestawieniu z fakturą/fakturami otrzymanymi przez Bank od dostawcy paliwa pozwalają na ustalenie, czy dany użytkownik samochodu służbowego rozliczył całość zakupionego paliwa w terminie. Na podstawie tak dokonanych rozliczeń Bank obciąża pracowników wystawiając im faktury dokumentujące kwotę nierozliczonej nadwyżki. Kwotę wynikającą z takich faktur pracownicy pokrywają z własnych środków. Z uwagi na fakt, iż - refakturując na pracowników kwoty wynikające z nadwyżek - Bank efektywnie dokonuje na rzecz pracowników odprzedaży paliwa, Bank powziął wątpliwość, co do obowiązku stosowania się do ograniczenia w odliczaniu podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem paliwa do samochodów osobowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z cyt. wyżej przepisów art. 7 ust. 1 i ust. 8 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a następnie w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi. Zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie regulują zagadnienia odsprzedaży towaru. Uznaje się, iż odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1 ustawy) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 ustawy. W rezultacie w obu ww. przypadkach dostawy ostateczne obciążenie podatkiem VAT spoczywa nie na pierwotnym nabywcy towaru, lecz na ich rzeczywistym użytkowniku.

Biorąc powyższe pod uwagę, uznać należy, iż Bank nabywa paliwa w swoim imieniu, i to Bank faktycznie ponosi koszty z tym związane, zatem przyjąć należy, że Spółka nabywa paliwo, które następnie odsprzedaje je pracownikom, według przyjętych wewnętrznych rozliczeń dotyczących paliwa wykorzystywanego do celów prywatnych. W związku z tym, podatek naliczony związany z paliwem, które następnie jest odsprzedawane pracownikom nie jest objęty wyłączeniem, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie art. 4 ww. ustawy nowelizującej, wprowadzającej ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, gdyż paliwo to jako towar handlowy stanowi przedmiot dalszego obrotu – odsprzedaży. Należy więc przyjąć, iż paliwa te są towarem wykorzystywanym do wykonywania czynności opodatkowanych, a zatem spełniona jest przesłanka dotycząca prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem, w świetle art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku, naliczonego na fakturze dokumentującej zakup paliwa, w części w której paliwa te są następnie odprzedawane pracownikom Banku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.