Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/443-162/12-2/SM
z 8 maja 2012 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
|
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPPP3/443-162/12-2/SM
Data
2012.05.08
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Temat
Podatek akcyzowy (ustawa z dnia 6.12.2008r.) --> Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych --> Zwolnienia --> Zwolnienie z akcyzy energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii
Słowa kluczowe
energia elektryczna
produkcja
zużycie
zwolnienie
zwolnienie z podatku akcyzowego
Istota interpretacji
zwolnienie od akcyzy energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji energii elektrycznej, procesach podtrzymujących proces produkcyjny oraz w procesie produkcji energii i ciepła w kogeneracji
Wniosek ORD-IN  2 MB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.02.2012 r. (data wpływu 10.02.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od podatku energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji energii elektrycznej i podtrzymaniu procesów produkcyjnych oraz w procesie produkcji energii i ciepła w kogeneracji - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 10.02.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od podatku energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji energii elektrycznej i podtrzymaniu procesów produkcyjnych oraz w procesie produkcji energii i ciepła w kogeneracji. W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe: Sp. z o.o. (E. lub Spółka) jest podmiotem zajmującym się działalnością firm centralnych (headoffices) oraz zarządzaniem podmiotami należącymi do grupy E. Obecnie Spółka planuje przejęcie zakładów produkujących energię elektryczną oraz energię i ciepło w kogeneracji. W związku z planowanymi działaniami Spółka analizuje swoje przyszłe obowiązki w zakresie podatku akcyzowego, w szczególności dotyczące zakresu zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej zużywanej w procesach produkcyjnych. Proces produkcji energii elektrycznej oraz energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji będzie głównym przedmiotem działalności produkcyjnej Spółki po przejęciu wspomnianych zakładów. Do produkcji energii elektrycznej, do podtrzymania procesów produkcyjnych oraz do produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji, Spółka będzie zużywała produkowaną przez siebie, jak również kupowaną na rynku energię. Na proces produkcji energii elektrycznej oraz podtrzymanie procesów produkcyjnych składają się poszczególne etapy/czynności technologiczne, których celem jest uzyskanie finalnego produktu w postaci energii elektrycznej (lub energii i ciepła w przypadku procesu kogeneracji). Proces produkcji odbywa się ciągle i obejmuje szereg niezbędnych czynności, zmierzających do wyprodukowania energii. Rozpoczęcie procesu następuje podczas rozładunku transportu paliwa (co do zasady węgla kamiennego lub biomasy) (de facto w momencie zaciśnięcia zacisków wywrotnicy wagonowej na wagonie), a jego zakończenie następuje w momencie załadunku odpadów na środki transportu. Proces produkcji obejmuje w szczególności proces przemiany energetycznej, jaki zachodzi w urządzeniach podstawowych elektrowni (w kotle parowym - zamiana energii chemicznej paliwa na energię pary wodnej; w turbinie parowej - zamiana energii pary wodnej na energię mechaniczną oraz w generatorze - zamiana energii mechanicznej na energię elektryczną mierzoną brutto na zaciskach generatora), jak również procesy pomocnicze zachodzące w ramach procesu produkcyjnego, wykonywane przez urządzenia (lub instalacje) pomocnicze zakładu, bezpośrednio wspomagające urządzenia podstawowe (np. składowanie - magazynowanie paliw, transport paliw ze składowiska do kotłów/nawęglanie taśmociągów, urządzenia kontrolne procesu produkcji itd.), gospodarkę odpadami, w tym odprowadzanie spalin oraz odpadów produkcyjnych oraz remonty urządzeń wytwórczych (remonty awaryjne, planowane bieżące, średnie i kapitalne). Ponadto w celu zapewnienia ciągłych dostaw energii elektrycznej oraz utrzymania zdolności produkcyjnej konieczne jest podtrzymywanie procesów produkcyjnych energii elektrycznej, opisanych powyżej. W zakres czynności podtrzymania procesów produkcyjnych wchodzą m.in. oświetlanie wszystkich rejonów i obiektów wchodzących w zakres procesu produkcji energii elektrycznej konieczne z punktu widzenia bezpieczeństwa pracy personelu zatrudnionego przy bezpośredniej obsłudze i przy nadzorze procesu (w szczególności składowisk paliw, rejonów gospodarki odpadami paleniskowymi), funkcjonowanie urządzeń wentylacji i klimatyzacji gwarantujące bezpieczeństwo pracy urządzeń i wymagane przepisami warunki pracy, funkcjonowanie urządzeń odwadniających, zabezpieczających urządzenia do produkcji energii. W Załączniku nr 1 do niniejszego wniosku, E. przedstawia szczegółowe etapy produkcji, w których energia elektryczna zużywana będzie bezpośrednio na potrzeby prowadzenia procesu produkcji oraz w trakcie czynności związanych z podtrzymaniem tych procesów, a także w Załączniku nr 2 szczegółowe etapy produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji. Spółka pragnie zaznaczyć, że każda z wymienionych czynności stanowi niezbędny element procesu produkcyjnego lub służy podtrzymaniu tych procesów (w przypadku produkcji energii elektrycznej) i każdy z nich wymaga wykorzystania energii elektrycznej. Poza tym, część wyprodukowanej lub zakupionej energii elektrycznej będzie zużywana do ogólnych potrzeb administracyjnych funkcjonowania zakładu, biur oraz parkingów znajdujących się na terenie przejmowanych zakładów. Przykładowe zużycie energii odnosi się do funkcjonowania biur znajdujących się na terenie zakładów (zapewnienie energii elektrycznej, oświetlenie biur), funkcjonowania parkingów (oświetlenie parkingów). Zdarza się również, że zakłady, które mogą zostać przejęte, produkują w pewnych okresach wyłącznie ciepło (w osobnym procesie produkcyjnym). W obu wskazanych przypadkach zużywana energia elektryczna nie korzysta ze zwolnienia od podatku akcyzowego. Załącznik nr 1 Proces produkcji energii elektrycznej oraz czynności podtrzymujące proces produkcji w E., po planowanym, przejęciu zakładów produkujących energię:
Załącznik nr 2 Proces produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji w E., po planowanym, przejęciu zakładów produkujących energię elektryczną i ciepło :
W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy w przedstawionym stanie faktycznym, tj. w opisanym procesie produkcji energii elektrycznej i podtrzymaniu tych proces6w produkcyjnych oraz w procesie produkcji energii i ciepła w kogeneracji, Spółka będzie miała prawo do stosowania zwolnień od podatku akcyzowego określonych w art. 30 ust. 6 i 7 ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 dalej: ustawa akcyzowa)... Zdaniem Wnioskodawcy: Będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia od akcyzy, wskazanego w art. 30 ust. 6 i 7 ustawy akcyzowej, w zakresie w jakim Spółka wykorzystywała będzie energię elektryczną w procesie produkcji energii, do podtrzymania tych procesów produkcyjnych oraz w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu (opisany w stanie faktycznym proces technologiczny). Prawo do zwolnienia nie będzie natomiast przysługiwało w odniesieniu do energii elektrycznej zużywanej do celów innych niż procesy produkcyjne (wskazane w stanie faktycznym potrzeby administracyjne takiej jak: funkcjonowanie biur, parkingów) oraz w przypadku produkcji samego ciepła w osobnym procesie produkcyjnym. Uzasadnienie stanowiska Spółki Przepisy ustawy o podatku akcyzowym a. Zgodnie z art. 30 ust. 6 ustawy akcyzowej zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej, jak również zużycie tej energii w celu podtrzymywania tych procesów produkcyjnych. Na podstawie art. 30 ust. 7 ustawy akcyzowej zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu. Co do zasady, o tym czy energia elektryczna zużyta do produkcji energii jest zwolniona na podstawie wskazanych regulacji decyduje fakt, czy taka energia jest wykorzystywana w ramach procesu produkcji energii elektrycznej bądź podtrzymywania tych procesów produkcyjnych lub jest wykorzystywana do produkcji energii i ciepła w skojarzeniu. b. W tym kontekście kluczowe jest precyzyjne określenie definicji procesu produkcji oraz podtrzymania procesów produkcyjnych. Powyższe terminy nie zostały bowiem zdefiniowane na gruncie przepisów prawa podatkowego ani prawa energetycznego. W związku z brakiem definicji legalnych powyższych pojęć, w celu prawidłowego odczytania norm prawnych analizowanych przepisów w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej. W Małym Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999) terminy, o których mowa powyżej, zostały zdefiniowane następująco:
Dążąc do najwłaściwszego przedstawienia zakresu pojęciowego warto również posłużyć się definicjami wskazanymi w literaturze specjalistycznej. I tak zgodnie z Leksykonem Naukowo Technicznym (Wydawnictwo Naukowo-Techniczne WNT, Warszawa 1984) „proces produkcji” oznacza „zespół czynności przetwarzania surowców, materiałów i półwyrobów w wyroby; proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu i przebiega w określonych w komórkach produkcyjnych; podstawową częścią procesu produkcji jest proces technologiczny; ponadto w jego skład wchodzą procesy pomocnicze (magazynowanie, transport, kontrola itd.)”. Z istoty przytoczonych powyżej definicji wynika, że do procesu produkcji energii elektrycznej należy zaliczyć zespół regularnie po sobie następujących zjawisk pozostających między sobą w związku przyczynowym zmierzających do wytworzenia energii elektrycznej lub mających na celu niedopuszczenie do przerwania ciągłości tych zjawisk. Proces produkcji energii elektrycznej obejmuje nie tylko zasadniczy proces technologiczny, ale również wszelkie działania wspomagające go i pozostające z nim w logicznym związku, tj. również takie działania, bez których proces produkcyjny przebiegałby z zakłóceniami, bądź też w ogóle nie mógłby być prowadzony (takie jak magazynowanie i transport, a także gospodarka odpadami). Natomiast za podtrzymywanie procesów produkcyjnych należy uznać zespół czynności mających na celu niedopuszczenie do przerwania ciągłości zjawisk składających się na proces produkcji, również takie działania, bez których proces produkcyjny przebiegałby z zakłóceniami, bądź też w ogóle nie mógłby być prowadzony. Powszechnie przyjmuje się również, iż proces produkcji to uporządkowany zestaw celowych działań wykonywanych w toku produkcji począwszy od pobrania materiału wejściowego z magazynu, aż do zdania gotowego wyrobu włącznie. Proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu (jest to suma operacji produkcyjnych wykonywanych w uporządkowanej kolejności i mających na celu wytworzenie określonego wyrobu). Warto także zaznaczyć, że przepisy Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dyrektywa Energetyczna) wskazują jednoznacznie, że zakres zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcyjnym oraz do podtrzymania tych procesów produkcyjnych powinien być interpretowany szeroko (obejmując wszystkie etapy procesu od momentu jego rozpoczęcia do zakończenia) - o czym szerzej we fragmencie wniosku zatytułowanym „Przepisy Dyrektywy Energetycznej”. c. W związku z powyższym E. stoi na stanowisku, że zwolniona od akcyzy jest energia elektryczna zużywana w procesie produkcji energii elektrycznej (proces główny - przemiana energii chemicznej w mechaniczną a następnie w energię elektryczną, procesy wspomagające proces główny - rozładunek oraz transport paliwa do kotłów, magazynowanie paliw oraz gospodarka odpadami produkcyjnymi), a także energia zużywana przy czynnościach związanych z podtrzymaniem procesów produkcyjnych (takich jak np.: oświetlanie składowisk paliwa, chłodzenie urządzeń produkcyjnych oraz ich odpopielanie i odżużlanie). Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w przypadku produkcji energii elektrycznej, do procesu produkcji należy zaliczyć regularnie po sobie następujące zjawiska zmierzające do wytworzenia energii elektrycznej. Tym samym na skutek zespołu celowych działań wyznaczonych poprzez proces technologiczny, energia zużywana do ich wykonania może zostać zakwalifikowana jako zwolniona od podatku akcyzowego. Z kolei tych działań, które nie mieszczą się w powyższych granicach, w szczególności z powodu braku wskazanych powyżej cech, nie mogą korzystać z przywileju zwolnienia od podatku akcyzowego. Do takich czynności należy zużycie energii elektrycznej zużywanej na potrzeby administracyjne (biur, oraz parkingów znajdujących się na terenie zakładów). Podsumowując, istota wskazanych definicji jednoznacznie potwierdza, że proces produkcji oraz podtrzymanie procesów produkcyjnych obejmują wszystkie elementy składające się na proces produkcji - który od jego rozpoczęcia do zakończenia ma na celu wyprodukowanie energii elektrycznej. Na powyższe wskazuje również sposób sformułowania przez ustawodawcę zwolnienia od akcyzy w art. 30 ust. 6 ustawy akcyzowej. Posłużenie się bowiem liczbą mnogą w drugiej części przepisu poprzez użycie terminu „podtrzymania tych procesów produkcyjnych” oznacza, że w tym przypadku mamy do czynienia z kilkoma procesami/etapami produkcyjnymi i zakres pojęć użytych w tym przepisie nie powinien być zawężany. A zatem Spółka będzie miała prawo stosować zwolnienie od akcyzy w stosunku do czynności przedstawionych w stanie faktycznym (tj. proces produkcji energii elektrycznej, podtrzymanie tych procesów produkcyjnych, proces produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji) w granicach tego procesu (tj. od momentu przywozu paliwa na teren zakładu, poprzez jego rozładunek, magazynowanie i transport paliwa do spalania, proces główny, gospodarkę odpadów kończąc na podtrzymaniu procesów produkcyjnych - w przypadku produkcji energii elektrycznej). Natomiast ze zwolnienia nie będzie korzystała energia zużywana do celów nieprodukcyjnych tj. administracyjnych takich jak: oświetlenie biur, parkingów, pomieszczeń socjalnych oraz wykorzystywana do produkcji ciepła w osobnym procesie produkcyjnym. Powyższe tezy znajdują również potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego. Przyjmuje się bowiem, że „mając na uwadze powyższe brzmienie art. 30 ust. 6 u.p.a., należy uznać, iż zakres zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej zużywanej w toku produkcji energii elektrycznej jest szeroki”. Tym niemniej ze zwolnienia od akcyzy nie może korzystać takie zużycie energii elektrycznej, które nie jest związane z procesem produkcji, a jedynie występuje u podmiotu produkującego energię elektryczną, np. zużycie energii elektrycznej do oświetlenia pomieszczeń biurowych (w takim przypadku wytwórca energii elektrycznej występuje jako zwykły konsument). Natomiast zużycie energii elektrycznej, które związane jest z procesem produkcji nawet pośrednio, należy uznać za zwolnione od akcyzy (np. zużycie energii elektrycznej przeznaczone do zasilania taśmociągu do przesyłu węgla do pieców) (Szymon Parulski, Akcyza. Komentarz, Wydawnictwo Lex 2010, str. 255). Również w przypadku podtrzymywania procesów produkcyjnych energii elektrycznej dokonując restrykcyjnej (zawężonej) analizy przepisów definicja procesu produkcji będzie obejmować także działania wspomagające ten proces, bez których nie byłaby możliwa jego pełna realizacja (przykładowo oświetlenie hałd węgla) („Akcyza w procesie podtrzymywania produkcji energii elektrycznej”, Tomasz Konik, Marcina Matyka, Wokół Energetyki, październik 2004 r.). W kontekście powyższego, część energii elektrycznej zużywanej przez przejmowane zakłady nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku akcyzowego, ponieważ zużycie to nie jest dokonywane dla potrzeb produkcyjnych np. energia zużywana dla potrzeb administracyjnych takich jak: funkcjonowanie biur znajdujących się na terenie zakładów (zapewnienie energii elektrycznej, oświetlenie biur), funkcjonowania parkingów (oświetlenie parkingów). Ze zwolnienia nie będzie również korzystała energia wykorzystywana wyłącznie do produkcji ciepła w procesie nie powiązanym z produkcją energii elektrycznej (przykładowo energia zużyta do obsługi kotłów wodnych oraz wymienników pozakogeneracyjnych). Przepisy Dyrektywy Energetycznej Z przedstawionej interpretacji językowej wynika, że zwolnieniem od akcyzy określonym w art. 30 ust. 6 i 7 ustawy akcyzowej, objęty jest szeroko rozumiany proces produkcji energii elektrycznej, podtrzymanie tych procesów produkcyjnych oraz zużycie energii w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu (tj. proces technologiczny opisany we wniosku). W celu potwierdzenia powyższych wniosków, E. przedstawia również wykładnię celowościową i systemową regulacji ustawy akcyzowej, w kontekście przepisów wspólnotowych znajdujących zastosowanie w sprawie. Zgodnie z art. 14 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dyrektywa Energetyczna), poza przepisami ogólnymi wymienionymi w dyrektywie 92/12/EWG w sprawie zwolnionych zastosowań produktów podlegających opodatkowaniu, i bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych, Państwa Członkowskie zwalniają następujące produkty od podatku na warunkach, które ustanawiają do celów zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania takich zwolnień oraz zapobieżenia jakimkolwiek oszustwom podatkowym, unikaniu lub nadużyciom: produkty energetyczne i energia elektryczna wykorzystywana do produkcji energii elektrycznej oraz energia elektryczna wykorzystywana do utrzymania zdolności do produkcji energii elektrycznej. Państwa Członkowskie mogą jednakże, ze względów polityki ochrony środowiska, poddać te produkty opodatkowaniu bez konieczności uwzględniania minimalnych poziomów opodatkowania ustanowionych w niniejszej dyrektywie. Kluczowe z punktu widzenia niniejszego wniosku jest to, że w przypadku energii zużywanej do podtrzymania procesów produkcyjnych ustawodawca unijny posługuje się zwrotem „utrzymania zdolności produkcyjnej”. W ocenie E. termin ten jest znaczeniowo szerszy niż podtrzymanie procesów produkcyjnych. Zdaniem Spółki w zakres utrzymania zdolności produkcyjnej mogą wchodzić czynności, które nie służą bezpośrednio do podtrzymania procesów produkcyjnych. Przepisy Dyrektywy Energetycznej potwierdzają jednoznacznie, że dokonana przez Spółkę interpretacja przepisów jest prawidłowa, a zakres zwolnienia od akcyzy powinien być interpretowany tak, aby objąć całość energii elektrycznej zużywanej do produkcji energii oraz w celu utrzymania zdolności produkcyjnej (tj. energii wykorzystywanej do utrzymania zakładu w stanie umożliwiającym rozpoczęcie produkcji w dowolnym momencie) w granicach procesu produkcji (tj. od momentu przywozu paliwa na teren zakładu, poprzez jego magazynowanie, transport do urządzeń spalających, proces główny, gospodarkę odpadów kończąc na podtrzymaniu procesów produkcyjnych - w przypadku produkcji energii elektrycznej). Ponadto, na podstawie art. 21 Dyrektywy Energetycznej zużycie produktów energetycznych na terenie zakładu produkującego produkty energetyczne nie jest uważane za zdarzenie powodujące powstanie zobowiązania podatkowego, jeśli zużyciu ulegają produkty energetyczne produkowane na terenie zakładu. W świetle powyższego, jeśli zużyciu na terenie zakładu produkującego produkty energetyczne ulegają produkty energetyczne (m.in. energia elektryczna), które są tam produkowane, takie zdarzenie nie powinno powodować powstania zobowiązania podatkowego. Powyższe dodatkowo potwierdza, że zakres zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej zużywanej na terenie zakładu (do produkcji energii) powinien być interpretowany w sposób umożliwiający stosowanie preferencji podatkowej odnośnie każdego etapu produkcyjnego i podtrzymania procesów produkcyjnych. Podsumowując, zarówno wykładnia językowa, jak i celowościowa i systemowa potwierdzają prawidłowość stanowiska Spółki, tj. że ze zwolnienia od akcyzy korzysta energia elektryczna zużywana w procesie produkcji (szeroko rozumianym), do podtrzymania tych procesów produkcyjnych oraz energii zużywanej w produkcji energii i ciepła w kogeneracji. Praktyka organów podatkowych Prawidłowość przedstawionego przez Spółkę sposobu interpretacji przepisów ustawy akcyzowej znajduje również potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo w piśmie nr pisma 402000-PA-910-62/2004, Naczelnik Urzędu Celnego w Rzeszowie uznał, że „energia elektryczna produkowana przez Elektrociepłownie i następnie zużywana przez tego podatnika w obiektach pomocniczych tj. służących bezpośrednio podtrzymywaniu procesów produkcyjnych może być zwolniona z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. W przytoczonym przez Firmę przykładzie będzie to energia elektryczna służąca do procesów produkcyjnych zużywana w ujęciu wody na rzece, stacji uzdatniania wody służącej do produkcji pary w bloku i chłodzenia jego urządzeń jak również w rozdzielni ciepła w procesie odbioru produkowanego w skojarzeniu ciepła. Na podstawie obowiązujących regulacji prawnych energia elektryczna zużywana przez obiekty pomocnicze, nieprodukcyjne, nie biorące udziału bezpośrednio w produkcji energii elektrycznej nie może być zwolniona z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym”. Analogicznie w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (dokonując autokorekty poprzednio wydanej interpretacji) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w piśmie z 6 czerwca 2008 r. (sygn. ILPP3/443/W-7/08-2/TK) stwierdził, że „w przedmiotowej sprawie, szczególną uwagę zwrócić należy na treść art. 21 ust. 3 powołanej Dyrektywy, zgodnie z którym zużycie produktów energetycznych na terenie zakładu produkującego produkty energetyczne nie jest uważane za zdarzenie powodujące powstanie zobowiązania podatkowego, jeśli zużyciu ulegają produkty energetyczne produkowane na terenie zakładu, Państwa Członkowskie mogą uznać także zużycie energii elektrycznej i innych produktów energetycznych niewyprodukowanych na terenie takiego zakładu oraz zużycie produktów energetycznych i energii elektrycznej na terenie zakładu produkującego paliwa, wykorzystywanych do wytwarzania energii elektrycznej, jako nie powodujące powstania zdarzenia powodującego powstanie zobowiązania podatkowego. W przypadku gdy zużycie następuje na cele nie związane z produkcją produktów energetycznych, w szczególności do napędu pojazdów, wówczas jest to uznawane za zdarzenie powodujące powstanie zobowiązania podatkowego. W świetle powyższego, jeśli zużyciu na terenie zakładu produkującego produkty energetyczne ulegają produkty energetyczne (m.in. energia elektryczna), które są tam produkowane, takie zdarzenie nie powoduje powstania zobowiązania podatkowego. We wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa Wnioskodawca wyjaśnia, iż: cyt. „IOS (instalacje odsiarczania spalin) stanowią część składową Elektrowni (...). Twierdzi przy tym, że: cyt. ,,(...) energia elektryczna doprowadzana przez Wnioskodawcę do IOS Elektrowni jest wykorzystywana na potrzeby instalacji niezbędnej do produkcji energii elektrycznej. Proces produkcji energii elektrycznej, obejmuje bowiem całość działań związanych z produkcją i utrzymaniem należytego funkcjonowania urządzeń, w tym procesy zapewniające przestrzeganie obowiązków nałożonych przez prawo, do utrzymywania niskich wartości emisji gazów i pyłów w trakcie produkcji, a tym samym zapewnienia bezpiecznej dla pracowników zakładu i ogółu społeczeństwa pracy urządzeń. Takim procesem jest właśnie odsiarczanie spalin. Odsiarczanie spalin jest czynnością wymaganą przez prawo w procesie wytwarzania energii elektrycznej. Powyższe wskazuje, iż świetle przytoczonych powyżej zasad, odsiarczanie spalin jako jeden z końcowych etapów związanych z procesem produkcji energii elektrycznej, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego uregulowanego w § 3 ust. 2 rozporządzenia”. Mając na uwadze całokształt przedstawionej argumentacji, Spółka wnosi jak na wstępie. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:
Stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:
Zgodnie z art. 30 ust. 6 cyt. ustawy, zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej, jak również zużycie tej energii w celu podtrzymywania tych procesów produkcyjnych. Natomiast w myśl art. 30 ust. 7 ustawy, zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu. Powyższe przepisy są implementacją dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. L Nr 283, str. 51), tj. odpowiednio:
Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że E. Sp. z o.o. (E. lub Spółka) jest podmiotem zajmującym się działalnością firm centralnych (headoffices) oraz zarządzaniem podmiotami należącymi do grupy E.. Obecnie Spółka planuje przejęcie zakładów produkujących energię elektryczną oraz energię i ciepło w kogeneracji. W związku z planowanymi działaniami Spółka analizuje swoje przyszłe obowiązki w zakresie podatku akcyzowego, w szczególności dotyczące zakresu zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej zużywanej w procesach produkcyjnych. Proces produkcji energii elektrycznej oraz energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji będzie głównym przedmiotem działalności produkcyjnej Spółki po przejęciu wspomnianych zakładów. Do produkcji energii elektrycznej, do podtrzymania procesów produkcyjnych oraz do produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji, Spółka będzie zużywała produkowaną przez siebie, jak również kupowaną na rynku energię. Wątpliwości Spółki dotyczą możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego zużywanej energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej i podtrzymania tych procesów produkcyjnych, jak również energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji energii i ciepła w skojarzeniu w przypadkach, które szczegółowo opisała powyżej (jako załącznik nr 1 i nr 2). Odnosząc się zatem do powyższego w pierwszej kolejności należy ustalić, co rozumiemy pod pojęciami „procesów produkcyjnych” i „podtrzymywanie procesów produkcyjnych”.Zgodzić się trzeba z Wnioskodawcą, że pojęcie „procesu produkcji” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa akcyzowego. Należy w tym względzie posiłkować się jego potocznym rozumieniem. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999) „produkować” to:
Natomiast poprzez „proces” rozumie się:
Zgodnie z informacjami zamieszonym na stronie internetowej „Encyklopedii Zarządzania” (dostępnej pod adresem: http://mfiles.pl/pl/index.php/Procesy_produkcyjne) proces produkcyjny to całokształt zjawisk i celowo podejmowanych działań, które sprawiają, że w przedmiocie pracy poddanym ich oddziaływaniu stopniowo zachodzą pożądane zmiany. Kumulując się, powodują one sukcesywne nabieranie przez przedmiot cech przybliżających go i upodabniających do zamierzonego wyrobu. Koniec procesu produkcyjnego występuje, kiedy wszystkie konieczne elementy zostały osiągnięte. Procesy produkcyjne można podzielić w zależności od sposobu, w jaki wiążą się one z wytworzeniem produktu podstawowego dla danego przedsiębiorstwa. Wyróżniamy: procesy produkcji podstawowej, procesy produkcji pomocniczej, procesy obsługi, procesy utylizacyjne. Procesy produkcji podstawowej mają na celu bezpośrednie wykonanie produktu, do którego wyprodukowania powołano przedsiębiorstwo, oraz jego sprzedaż jest głównym źródłem przychodów. Etapy między magazynem materiałów, a magazynem wyrobów gotowych wraz z m.in. procesami technologicznymi, (…) uznaje się za proces produkcji podstawowej, gdy w rezultacie powstaje wyrób, który jest głównym działaniem przedsiębiorstwa. Powszechnie przyjmuje się, że proces produkcji to uporządkowany zestaw celowych działań wykonywanych w toku produkcji począwszy od pobrania materiału wejściowego z magazynu, aż do zdania gotowego wyrobu włącznie. Proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu (jest to suma operacji produkcyjnych wykonywanych w uporządkowanej kolejności i mających na celu wytworzenie określonego wyrobu).Ponadto – co jest również istotne podczas ustalania katalogu czynności zwolnionych od akcyzy – na uwadze należy mieć fakt, że zasadą jest, iż wszelkie ulgi i zwolnienia powinny być interpretowane wąsko. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w niniejszym przypadku (zwolnieniu od podatku akcyzowego) do procesu produkcji energii elektrycznej należy zaliczyć regularnie po sobie następujące zjawiska zmierzające do wytworzenia energii elektrycznej. Tym samym, na skutek zespołu celowych działań wyznaczonych poprzez proces technologiczny, energia zużywana do ich wykonania może zostać zakwalifikowana jako zwolniona od akcyzy. Z kolei te z procesów, które nie mieszczą się w ramach ustalonego procesu technologicznego i nie posiadają wskazanych powyżej cech (tj. regularnie po sobie następujących zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym powodujących powstawanie energii elektrycznej), nie mogą korzystać z przywileju zwolnienia od podatku akcyzowego. Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, zdaniem tut. Organu możemy mówić o zużyciu energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej oraz w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu od tego momentu czy do tej chwili, gdy w wyniku czynności, które się z tym wiążą, wyrób czy produkt, po zakończeniu tego etapu, jest czy może być wykorzystany na kolejnym etapie tylko tego procesu (produkcyjnego), a nie do innych, dowolnych celów. Z uwagi na powyższe, analizując załącznik nr 1 (Proces produkcji energii elektrycznej oraz czynności podtrzymujące proces produkcji), w zakresie procesu produkcji energii elektrycznej, zdaniem tut. Organu, kryterium powyższego (do uznania go za proces produkcji) nie spełnia:
bowiem po zakończeniu tego procesu węgiel będzie mógł zostać wykorzystany nie tylko do procesu produkcji elektrycznej, ale także (nawet teoretycznie) do innych celów (bez większych zabiegów w tym zakresie). Z punktu nr 2 (Układ nawęglania), energii elektrycznej zużywanej w procesie:
nie można uznać za energię zużywaną w procesie produkcyjnym (energii elektrycznej). Natomiast, zdaniem tut. Organu, pozostałe czynności wymienione w tym punkcie należy uznać za etapy procesu produkcyjnego, a zatem zużywana w tym przypadku energia elektryczna będzie korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego, tj.:
Podobnie zwolniona od akcyzy będzie energia zużywana w procesie, o którym mowa pkt 3 (Przygotowanie węgla do spalania), pkt 5 (Transport i przygotowanie biomasy do spalania) i pkt 6 (Gospodarka olejem rozpałkowym (mazutem)) w części:
oraz pkt 8 (Przygotowanie sorbentów do zużycia), pkt 9 (Produkcja wody zdemineralizowanej wraz z układem uzupełniania strat w obiegu wodno-parowym), pkt 10 (Przygotowanie wody procesowej instalacji odsiarczania oraz wody do obiegów chłodzących), pkt 11 (Przygotowanie sprężonego powietrza), pkt 13 (Pompowanie wody chłodzącej), pkt 14 (Dostawa powietrza do spalania i odprowadzanie spalin), pkt 15 (Odpylanie spalin i układ odpopielania) w zakresie:
a także pkt 16 (Odżużlanie) w części:
i pkt 17 (Odsiarczanie spalin):
oraz pkt 18 (Chłodzenie urządzeń produkcyjnych), pkt 19 (Proces przemiany energii chemicznej paliwa w energię cieplną), pkt 20 (Główny obieg wodno parowy), pkt 21 (Proces przemiany energii cieplnej na elektryczną), pkt 22 (Zużywanie energii przez zlokalizowane w bezpośrednim sąsiedztwie urządzeń produkcyjnych urządzenia niezbędne do konserwacji i remontów) oraz pkt 23 (Funkcjonowanie pozostałych urządzeń biorących udział w procesie produkcji energii elektrycznej, takich jak napędy zasuw, zaworów, regulatorów, systemów informatycznych nadzorujących proces produkcji (serwery i sieci) oraz innych urządzeń). Natomiast nie będzie korzystać ze zwolnienia od akcyzy energia elektryczna zużywana w procesach: pkt 4 (Rozładunek i magazynowanie biomasy), pkt 6 (Gospodarka olejem rozpałkowym (mazutem)) w zakresie:
oraz pkt 7 (Rozładunek i gospodarka sorbentami do instalacji odsiarczania), pkt 12 (Oczyszczanie ścieków) – jako efekt samego tego procesu, a nie proces, z pkt 15 (Odpylanie spalin i układ odpopielania):
pkt 16 (Odżużlanie):
i pkt 17 (Odsiarczanie spalin)
Idąc tym samym tokiem myślenia, z załącznika nr 2 (Proces produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji), zwolniona od podatku akcyzowego będzie energia elektryczna zużywana w następujących procesach: pkt 1 (Rozładunek paliwa)
pkt 2 (Dostarczanie paliwa do procesu)
pkt 4 (Transport paliwa do kotła), pkt 5 (Produkcja wody zdemineralizowanej), pkt 6 (Produkcja wody zdejonizowanej, zdemineralizowanej i zdekarbonizowanej), pkt 7 (Dostarczanie wody), pkt 8 (Zasilanie kotłów w wodę), pkt 9 (Przygotowanie paliwa powietrza do spalania), pkt 10 (Przemiana energii chemicznej paliwa w energię cieplną), pkt 11 (Przemiana energii cieplnej w parze w energię mechaniczną), pkt 12 (Przemiana energii mechanicznej w energię elektryczną), pkt 13 (Proces główny), pkt 14 (Podgrzewanie wody sieciowej), pkt 15 (Eksploatacja urządzeń produkcyjnych), pkt 16 (Chłodzenie urządzeń produkcyjnych), pkt 17 (Odpopielanie na sucho) w zakresie:
pkt 18 (Odpopielanie na mokro) w części:
oraz pkt 19 (Odprowadzanie spalin), pkt 20 (Odprowadzanie odpadów produkcyjnych):
a także pkt 21 (Funkcjonowanie pozostałych urządzeń biorących udział w procesie produkcji energii elektrycznej na które składają się np. napędy zasuw, zaworów, regulatorów oraz innych urządzeń). Natomiast nie będzie korzystać ze zwolnienia energia elektryczna w procesach: pkt 1 (Rozładunek paliwa) w części:
pkt 2 (Dostarczanie paliwa do procesu)
oraz pkt 3 (Składowanie paliwa), pkt 17 (Odpopielanie na sucho):
pkt 18 (Odpopielanie na mokro)
pkt 20 (Odprowadzanie odpadów produkcyjnych):
oraz pkt 22 (Zagospodarowanie ścieków z produkcji wody zdemineralizowanej i zdekarbonizowanej oraz ścieków pozostałych) i pkt 23 (Zagospodarowanie ścieków z produkcji wody zdemineralizowanej, zdekarbonizowanej i chłodzącej). Natomiast jako „podtrzymywanie procesów produkcyjnych” rozumie się niedopuszczenie do osłabienia, przerwania, ustania, naruszenia czegoś, stosując odpowiednie środki. Uznać zatem można, że czynności podtrzymujące proces produkcji, odnoszą się do okresów przerw w samej produkcji (technicznych, czy też o charakterze incydentalnym), kiedy to maszyny oraz inne urządzenia produkcyjne nie produkują energii elektrycznej, ale pozostają w gotowości do takiej produkcji. Podtrzymywanie procesów produkcyjnych należy zatem rozumieć jako utrzymywanie urządzeń (instalacji, maszyn) wykorzystywanych w procesie produkcji energii elektrycznej w stanie umożliwiającym podjęcie produkcji energii elektrycznej po zakończeniu postoju wynikającego np. z konieczności konserwacji lub naprawy danego urządzenia. Odnosząc się zatem do pkt 24 Załącznika nr 1 (Przykładowe czynności podtrzymujące proces produkcji), zdaniem tut. Organu powyższej przesłanki (tj. energii zużywanej do podtrzymywania procesów produkcyjnych) nie będzie spełniać ta energia w następujących przypadkach:
i energia ta nie będzie zatem korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego, natomiast w pozostałym zakresie, tj.
należy uznać, że będzie to zużycie energii elektrycznej w celu podtrzymywania tych procesów produkcyjnych, zwolnione od podatku akcyzowego. Powyższego nie zmieniają cytowane przez Spółkę pismo nr 402000-PA-910/62/2004 Naczelnika Urzędu Celnego w Rzeszowie i interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2008 r. nr ILPP3/443/W-7/08-2/TK, bowiem przedmiotowe rozstrzygnięcie uwzględnia tezy z nich wynikające. Z uwagi zatem na fakt, iż zdaniem Spółki przysługuje jej zwolnienie we wszystkich opisanych przez nią przypadkach, stanowisko należy uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.