Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB2/415-1066/14/MM
z 6 marca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2014 r. (data wpływu 25 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 lutego 2015 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 24 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży gruntu wychodzącego w skład gospodarstwa rolnego jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m. in. w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży gruntu wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 12 lutego 2014 r. Nr ITPB2/415-1066/14-2/MM i ITPP1/415-1475/14-2/KM wezwano Wnioskodawczynię do ich usunięcia. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 lutego 2014 r.

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 26 sierpnia 1983 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała gospodarstwo rolne po rodzicach męża. Powyższe zostało potwierdzone aktem notarialnym. W 2007 r. mąż Wnioskodawczyni zmarł, na skutek czego zostało przeprowadzone postępowanie spadkowe, w wyniku którego 10,59 ha (wraz z budynkami, rolą i sprzętem) zostało podzielonych pomiędzy: syna (1/6 udziałów), córkę (1/6 udziałów) oraz Wnioskodawczynię (4/6 udziałów). Spadkobiercy nie przeprowadzili podziału fizycznego ww. majątku.

W dniu 30 grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję o umorzeniu postępowania spadkowego w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn od nabycia spadku po zmarłym mężu.

Następnie w dniu 29 lipca 2013 r. (aktem notarialnym repertorium A) spadkobiercy sprzedali rolnikowi 2,24 ha za kwotę 76.166 zł 66 gr. Przeznaczenie ziemi się nie zmieniło, nabywca nadal uprawia ziemię. Tego samego dnia, w tej samej kancelarii notarialnej córka Wnioskodawczyni darowała jej swój udział spadkowy, a w konsekwencji Wnioskodawczyni stała się „udziałowcem” 5/6 części gospodarstwa, syn ma nadal 1/6 gospodarstwa.

W dniu 24 października 2014 r. miała miejsce sprzedaż 1,32 ha ziemi sąsiadowi (też rolnikowi) za kwotę 67.000 zł. Nabywca uprawia zakupioną ziemię. Grunty, które Wnioskodawczyni sprzedała w 2014 r. są sklasyfikowane jako użytki rolne i wchodziły w skład gospodarstwa rolnego (był za nie opłacany podatek rolny). Nabywca (sąsiad) kupił grunty aby powiększyć gospodarstwo rolne i nadal uprawia te grunty rolniczo (obsiewa zbożami).

Od momentu nabycia spadku po mężu do momentu sprzedaży działek o areale 2,24 ha minęło zatem 6 lat, czyli według wiedzy Wnioskodawczyni mogła sprzedać część lub całość gospodarstwa wraz z synem, jednak od momentu darowania Wnioskodawczyni 1/6 części udziału spadkowego przez jej córkę do momentu sprzedaży 1,32 ha działki minął zaledwie rok.

Wnioskodawczyni otrzymała z Urzędu Miasta i Gminy zaświadczenie-decyzję, z której wynika, że opisane przez nią nieruchomości w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego są ujęte jako tereny rolnicze i Gmina nie wydała decyzji o warunkach zabudowy. W przeszłości Wnioskodawczyni nie nabywała i nie zbywała innych nieruchomości (oprócz wymienionych we wniosku) i nigdy nie rejestrowała się jako czynny podatnik VAT. Wymienione we wniosku działki rolne nie były przedmiotem najmu ani dzierżawy, były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię rolniczo.

Ponadto Wnioskodawczyni przewiduje, że w lutym 2015 r. mogłaby przejść na wcześniejszą emeryturę, jednakże w Urzędzie Skarbowym poinformowano ją, że według dokumentu SD3 złożonego w dniu 16 grudnia 2010 r. musi zamieszkiwać w budynku mieszkalnym o pow. użytkowej 90 m. kw. Wnioskodawczyni zamieszkuje w nim do dnia dzisiejszego. Po otrzymaniu emerytury nadal będzie mieszkać w tym budynku, gdyż przekaże swoją część gospodarstwa synowi za wcześniejszą emeryturę (zbycie budynku, roli i maszyn), ale zapewni sobie możliwość dożywotniego mieszkania w tym budynku.

W zakresie podatku od spadków i darowizn Wnioskodawczyni korzystała z ulg: zwolnień podatkowych. Gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym prowadzi od 1983 r. i zamieszkuje w budynku, o którym mowa we wniosku, jest tam zameldowana od 1983 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z zaistniałymi faktami powstał obowiązek zapłaty podatku dochodowego?



2. Jeżeli jednak zwolnienie nie miałoby zastosowania do Wnioskodawczyni, to jakie stawki podatku ją obowiązywały oraz w jakim czasie i w jakich kwotach musiałaby je zapłacić?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku ze sprzedażą ww. działek nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ sprzedane grunty wchodziły w skład gospodarstwa rolnego i nie utraciły charakteru rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec powyższego odpłatne zbycie nieruchomości (ich części oraz udziału w nieruchomości) i ww. praw majątkowych stanowi źródło przychodu w rozumieniu zacytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisanego stanu faktycznego, w dniu 26 sierpnia 1983 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała gospodarstwo rolne po rodzicach męża. Powyższe zostało potwierdzone aktem notarialnym. W 2007 r. mąż Wnioskodawczyni zmarł, na skutek czego zostało przeprowadzone postępowanie spadkowe, w wyniku którego 10,59 ha (wraz z budynkami, rolą i sprzętem) zostało podzielonych pomiędzy: syna (1/6 udziałów), córkę (1/6 udziałów) oraz Wnioskodawczynię (4/6 udziałów). Spadkobiercy nie przeprowadzili podziału fizycznego ww. majątku.

W dniu 30 grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję o umorzeniu postępowania spadkowego w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn od nabycia spadku po zmarłym mężu.

Następnie w dniu 29 lipca 2013 r. (aktem notarialnym repertorium A) spadkobiercy sprzedali rolnikowi 2,24 ha za kwotę 76.166 zł 66 gr. Przeznaczenie ziemi się nie zmieniło, nabywca nadal uprawia ziemię. Tego samego dnia, w tej samej kancelarii notarialnej córka Wnioskodawczyni darowała jej swój udział spadkowy, a w konsekwencji Wnioskodawczyni stała się „udziałowcem” 5/6 części gospodarstwa, syn ma nadal 1/6 gospodarstwa.

W dniu 24 października 2014 r. miała miejsce sprzedaż 1,32 ha ziemi sąsiadowi (też rolnikowi) za kwotę 67.000 zł. Nabywca uprawia zakupioną ziemię. Grunty, które Wnioskodawczyni sprzedała w 2014 r. są sklasyfikowane jako użytki rolne i wchodziły w skład gospodarstwa rolnego (był za nie opłacany podatek rolny). Nabywca (sąsiad) kupił grunty aby powiększyć gospodarstwo rolne i nadal uprawia te grunty rolniczo (obsiewa zbożami).

Od momentu nabycia spadku po mężu do momentu sprzedaży działek o areale 2,24 ha minęło zatem 6 lat, czyli według wiedzy Wnioskodawczyni mogła sprzedać część lub całość gospodarstwa wraz z synem, jednak od momentu darowania Wnioskodawczyni 1/6 części udziału spadkowego przez jej córkę do momentu sprzedaży 1,32 ha działki minął zaledwie rok.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię w dniu 29 lipca 2013 r. udziału w nieruchomości o powierzchni 2,24 ha stanowiącej część gospodarstwa rolnego oraz sprzedaż w 2014 r. nieruchomości o powierzchni 1,32 ha, w udziale, jaki Wnioskodawczyni otrzymała od teściów oraz w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż została dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie poszczególnych udziałów w tych nieruchomościach, a w konsekwencji przychód uzyskany z ich sprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast sprzedaż nieruchomości o powierzchni 1,32 ha w udziale, jaki Wnioskodawczyni nabyła w dniu 29 lipca 2013 r. w drodze darowizny od córki stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy i dochód uzyskany z tej sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła - zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy - do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, (tj. gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza), o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), w brzmieniu obowiązującym od 31 grudnia 2013 r. oraz załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1. grunty rolne,
2. grunty leśne,
3. grunty zabudowane i zurbanizowane,
4. użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5. (uchylony),
6. grunty pod wodami,
7. tereny różne oznaczone symbolem -Tr.

Z kolei zgodnie z jego § 68 ust. 1 grunty rolne dzielą się na:

1. użytki rolne, do których zalicza się:



1. grunty orne, oznaczone symbolem - R,
   
2. sady, oznaczone symbolem - S,
   
3. łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
   
4. pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
   
5. grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,
   
6. grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
   
7. grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W,
   
8. grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr,



2. nieużytki, oznaczone symbolem - N.
   

Ponieważ dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, koniecznym jest, aby zbywane grunty zachowały charakter rolny, to oceniając spełnienie tej przesłanki należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

O utracie charakteru rolnego gruntów świadczy wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, niezależnie od statusu prawnego tych gruntów i zmian w stosownych ewidencjach i dokumentach. Przy ocenie utraty charakteru rolnego nie jest zatem podważany czy kwestionowany status prawny gruntów, lecz ocenie podlega całokształt okoliczności faktycznych, które mogą świadczyć o utracie ich rolnego sposobu użytkowania. Jednocześnie utraty charakteru rolnego, do której w swej dyspozycji odwołuje się art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie należy utożsamiać bezpośrednio oraz wyłącznie z utratą tego charakteru w sensie prawnym, ale jak wykazano powyżej – przede wszystkim w sensie faktycznym.

W rezultacie, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawczynię, a w szczególności fakt - iż jak wskazano we wniosku - grunty, które wraz z synem sprzedała w dniu 24 października 2014 r. innemu rolnikowi były sklasyfikowane jako użytki rolne i wchodziły w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym oraz w związku z ich sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego, przychód uzyskany z tej sprzedaży, w części odpowiadającej udziałowi jaki Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny od córki podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe rozstrzygnięcie za bezprzedmiotowe należy uznać pytanie dotyczące stawki i sposobu uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, że zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do tego zwolnienia.

Ponadto, okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży utraciła charakter rolny może podlegać szczegółowej weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Zaś indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Wnioskodawczynię do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.