INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2011 r. (data wpływu 24 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 listopada 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 14 listopada 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest właścicielką mieszkania, które częściowo, tj. 5/24 nabyła w drodze zamiany domu na mieszkanie w 2011 r. wraz z dopłatą od kupujących oraz częściowo (19/24) nabyła w drodze darowizny w 2011 r. Wraz z matką zamieniła dom na mieszkanie i w tym samym akcie notarialnym została zawarta umowa darowizny, w której matka Wnioskodawczyni darowała Jej swój udział w mieszkaniu. W związku z umową darowizny nie wystąpiły dodatkowe koszty ani podatek od spadków i darowizn. Wnioskodawczyni jest osobą zamężną i zgodnie z prawem ww. mieszkanie wchodzi w skład Jej majątku osobistego. W 2011 lub 2012 r. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać to mieszkanie, w związku z tym będzie zobowiązana do 30 kwietnia następnego roku rozliczyć podatek z jego sprzedaży. Część kwoty z tej sprzedaży Wnioskodawczyni ma zamiar przeznaczyć na spłatę kredytu zaciągniętego przez Nią i małżonka na budowę domu.

Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt na budowę domu w wysokości 723.904 zł 32 gr. Z ulgi odsetkowej pierwszy raz skorzystała w 2008 r i od tego czasu co roku odliczała w zeznaniu rocznym wydatki poniesione na spłatę kredytu. W roku sprzedaży mieszkania Wnioskodawczyni również ma zamiar skorzystać z ulgi odsetkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Jakie wydatki Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów w celu poprawnego wyliczenia dochodu do opodatkowania...
2. Czy przeznaczenie środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na spłatę wskazanego we wniosku kredytu uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego...

Zdaniem Wnioskodawczyni, do ulgi może zaliczyć całą wartość kredytu pomniejszoną o odsetki odliczone w ramach ulgi odsetkowej, natomiast do kosztów uzyskania przychodu w stosunku do części, którą nabyła w drodze zamiany (5/24) może zaliczyć: wartość zakupu 5/24 części mieszkania, koszty aktu notarialnego, koszty pośrednika nieruchomości. Do kosztów uzyskania przychodu nie może natomiast zaliczyć wartości części mieszkania otrzymanego w drodze darowizny. Od przychodu pomniejszonego o koszty uzyskania przychodu wraz z uwzględnieniem ulgi naliczony zostanie podatek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw nastąpi przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest właścicielką mieszkania, które częściowo, tj. 5/24 nabyła w drodze zamiany domu na mieszkanie w 2011 r. i częściowo (19/24) nabyła w drodze darowizny w 2011 r. Wnioskodawczyni jest osobą zamężną i zgodnie z prawem ww. mieszkanie wchodzi w skład Jej majątku osobistego. W 2011 lub 2012 r. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać to mieszkanie, w związku z tym będzie zobowiązana do 30 kwietnia następnego roku rozliczyć podatek z jego sprzedaży. Część kwoty z tej sprzedaży Wnioskodawczyni ma zamiar przeznaczyć na spłatę kredytu zaciągniętego przez Nią i małżonka na budowę domu. W związku z tym kredytem Wnioskodawczyni korzystała z ulgi odsetkowej.

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Do takich kosztów można zaliczyć:

• koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
• prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
• koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
• wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,
• koszty i opłaty sądowe.

Natomiast, stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych, ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości oraz nakłady poczynione w trakcie jej posiadania (pod warunkiem, że nieruchomość nie została nabyta w sposób nieodpłatny), zaś w sytuacji, gdy nieruchomość została nabyta w sposób nieodpłatny, do kosztów uzyskania przychodów ustawodawca kwalifikuje udokumentowane nakłady, które zwiększyły jej wartość, poczynione w czasie posiadania nieruchomości oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem uzyskania przychodu jest określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanej na rzecz kontrahenta w zamian za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe należy więc stwierdzić, iż do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni może zaliczyć wartość domu zbytego przez Nią i matkę w wykonaniu umowy zamiany w części proporcjonalnie odpowiadającej udziałowi jaki Wnioskodawczyni w zbywanej nieruchomości przysługiwał. Wartość zbywanej w drodze zamiany nieruchomości (a nie wartość nabywanej nieruchomości) stanowi bowiem swego rodzaju cenę, jaką zapłacono za nabywaną nieruchomość. Do kosztów nabycia Wnioskodawczyni może także zaliczyć faktycznie poniesione przez Nią wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego oraz wydatki poniesione w związku z usługą pośrednictwa nieruchomości dotyczące nabycia 5/24 części lokalu mieszkalnego.

Natomiast na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1. wydatki poniesione na:



1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego


1. położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,


2. wydatki poniesione na:



1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)


1. w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30,


3. wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:



1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
3. gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
4. gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a).

Z treści art. 21 ust. 26 ww. ustawy wynika, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Stosownie do ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

• przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Powołane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują więc wyraźnie, że dla skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy konieczne jest spełnienie warunków w nich wskazanych, takich jak wydatkowanie przychodu w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na cel wymieniony w ustawie oraz niespełnienie warunków negatywnych, takich jak wydatkowanie na wskazane w ustawie cele rekreacyjne oraz na sfinansowanie wydatków uwzględnionych przez podatnika przy korzystaniu z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Z analizy wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni zamierza przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przeznaczyć na cele mieszkaniowe tj. na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Nią i przez Jej małżonka na budowę domu. Odsetki od ww. kredytu Wnioskodawczyni odlicza w ramach ulgi odsetkowej.

Odnosząc się do powyższego wyjaśnić należy, że istotą tzw. ulgi odsetkowej jest prawo do odliczenia od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesionych w roku podatkowym wydatków na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych wymienionych w art. 26b ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. W art. 26b ust. 4 pkt 2 wskazano natomiast, że odliczenie, o którym mowa w ust. 1, obejmuje wyłącznie odsetki od tej części kredytu, która nie przekracza kwoty stanowiącej iloczyn 70 m² powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m² powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonej na rok zakończenia inwestycji, z zastrzeżeniem ust. 10.

Dokonując spłaty kredytu zaciągniętego w wysokości przekraczającej ustalony wyżej limit kredytobiorca dokonuje spłaty kapitału i odsetek zarówno objętych limitem wynikającym z zacytowanego art. 26b ust. 4 pkt 2 ustawy, jak i ponad ten limit, t.j. część w zakresie której korzysta z ulgi odsetkowej i część nie objętą tą ulgą. Dla dokonania odliczenia przyjmuje się bowiem kwotę zapłaconych odsetek obliczonych przy wykorzystaniu proporcji, w jakiej pozostaje kwota limitu do kwoty kredytu udzielonego na realizację inwestycji mieszkaniowej. Tym samym w kwocie każdej spłacanej raty znajduje się kapitał i odsetki zarówno objęte ulgą odsetkową, jak i tą ulgą nie objęte.

Tymczasem, zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie ma zastosowania w przypadku spłaty kredytu, który był przedmiotem innych ulg podatkowych. Przepis ten miał na celu wyeliminowanie sytuacji, w której z racji tego samego kredytu podatnik korzystałby z kilku ulg.

W przypadku ulgi odsetkowej, od podstawy obliczenia podatku odlicza się wprawdzie wyłącznie odsetki od kredytu, a nie kapitał, jednakże odsetki te są naliczane od kapitału kredytu. Kwota kapitału jest więc bazą do naliczania odsetek, a zatem kwota kapitału jest uwzględniana przez podatnika korzystającego z ulgi odsetkowej. Wobec powyższego spłata zarówno odsetek, jak i kapitału kredytu do wysokości objętej ulgą odsetkową spełnia dyspozycje art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni będzie mogła uznać za wydatek na cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) spłatę kwoty kapitału, która odpowiada kwocie odsetek nie podlegających odliczeniu w ramach ulgi odsetkowej oraz spłatę kwoty tych odsetek (nie odliczonych w ramach ulgi). W tej bowiem części uznać należy, że Wnioskodawczyni kwoty kredytu, t.j. kapitału i odsetek, nie uwzględniała przy wykorzystaniu ulgi w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej, t.j. w omawianym przypadku ulgi odsetkowej. W pozostałym zakresie zarówno spłata kapitału, jak i odsetek nie będzie mogła być uznana za wydatki na tzw. cele mieszkaniowe, w związku z wypełnieniem dyspozycji art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wyjaśnić należy, iż powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi ww. wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie (art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy).

Reasumując, dochodem ze sprzedaży mieszkania będzie różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (wykazaną w akcie notarialnym), a wydatkami poniesionymi na nabycie w drodze zamiany 5/24 części tego lokalu, w tym wartość domu zbytego w drodze zamiany w części proporcjonalnie odpowiadającej udziałowi jaki Wnioskodawczyni w zbywanej nieruchomości przysługiwał, wydatki na sporządzenie aktu notarialnego przenoszącego na Wnioskodawczynię ww. część mieszkania oraz usługę pośrednictwa związanej z nabyciem tej części lokalu mieszkalnego.

Ze zwolnienia od podatku będzie korzystała taka część dochodu ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego jaka proporcjonalnie będzie odpowiadała wydatkom na spłatę kapitału kredytu oraz odsetek, które nie były objęte ulgą odsetkową w przychodzie osiągniętym z odpłatnego zbycia. Natomiast do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie będzie uprawniało wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kapitału kredytu, od którego obliczane były odsetki w ramach ulgi odsetkowej, jak również wydatkowanie przychodu na spłatę odsetek od kredytu podlegających odliczeniu w ramach omawianej ulgi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.