INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2011r. (data wpływu 30 grudnia 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 marca 2012r. (data wpływu 2 kwietnia 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla szkolenia z zakresu psychoterapii uzależnień – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla szkolenia z zakresu psychoterapii uzależnień.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 marca 2012r. (data wpływu 2 kwietnia 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 21 marca 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Szpital Specjalistyczny działa zgodnie ze statutem zatwierdzonym uchwałą Sejmiku Województwa z dnia 26 sierpnia 2002 roku z późn. zm.

Jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych, utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Podstawowymi zadaniami Szpitala jest udzielanie świadczeń zdrowotnych, promocja zdrowia, rehabilitacja zawodowa i społeczna. Szpital prowadzi działalność gospodarczą związaną ze świadczeniem innych usług w następujących obszarach:

• działalność mająca na celu rehabilitację pacjentów,
• działalność edukacyjno-szkoleniową,
• działalność polegającą na wynajmowaniu i wydzierżawianiu pomieszczeń, sprzętu i terenu pod warunkiem, że nie spowoduje to ograniczenia działalności związanej z leczeniem.
  
  

Szpital organizuje szkolenia z zakresu psychoterapii, psychologii klinicznej i psychoterapii uzależnień.

Szkolenia z zakresu terapii uzależnień organizowane są przez szpital w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Przepisy te są następujące:

1. Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 31 grudnia 1999r. w sprawie organizacji, kwalifikacji personelu, zasad funkcjonowania i rodzajów zakładów lecznictwa odwykowego oraz udziału innych zakładów opieki zdrowotnej w sprawowaniu opieki nad osobami uzależnionymi od alkoholu z późn. zmianami,
2. Program uzyskiwania kwalifikacji zawodowych przez osoby prowadzące terapię uzależnienia od alkoholu i współuzależnienia w zakładach lecznictwa odwykowego z dnia 7 grudnia 2006r., znowelizowany 12 października 2009r.
   
   

Szpital w swojej strukturze organizacyjnej posiada Wojewódzki Ośrodek Terapii Uzależnienia i Współuzależnienia oraz Ośrodek Szkolenia Terapeutów Uzależnień, które wykonują zadania określone w wyżej wymienionych przepisach.

Zgodnie z § 18 ust. 1 i 2 rozporządzenia, pracownicy zakładów lecznictwa odwykowego obowiązani są do doskonalenia zawodowego i dokształcania w zakresie udzielania świadczeń leczniczych osobom uzależnionym i współuzależnionym. Powinni także posiadać kwalifikacje zawodowe uzyskane w specjalistycznych programach szkoleniowych w zakresie terapii uzależnień, potwierdzone certyfikatem specjalisty psychoterapii uzależnień lub instruktora terapii uzależnień. Zasady realizacji programów szkoleniowych oraz system wydawania certyfikatów opracowuje państwowa agencja rozwiązywania problemów alkoholowych, (w porozumieniu z instytutem psychiatrii i neurologii), która przyjęła wymieniony w pkt 2 program. Program ten składa się z 3 etapów:

1. Szkolenia w zakresie podstawowych umiejętności udzielania pomocy psychologicznej oraz nowoczesnych metod diagnozowania i terapii uzależnienia i współuzależnienia w wymiarze nie mniejszym niż 650 godzin zajęć dydaktycznych.
2. Staż kliniczny w placówce terapii uzależnień w wymiarze nie mniejszym niż 80 godzin roboczych.
3. Superwizja kliniczna dla celów szkoleniowych w wymiarze nie mniejszym niż 70 godzin dydaktycznych.
   
   

Po zakończeniu wszystkich etapów szkolenia, uczestnik zdaje egzamin, po którym otrzymuje certyfikat Specjalisty Psychoterapii Uzależnień lub Instruktora Terapii Uzależnień. Certyfikaty te są potwierdzeniem kwalifikacji zawodowych wymaganych od osób prowadzących terapię uzależnień zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 30 sierpnia 2009r., znowelizowanym 29 kwietnia 2011r. w sprawie świadczeń gwarantowanych z zakresu opieki psychiatrycznej i leczenia uzależnień.

Zgodnie z programem uzyskiwania kwalifikacji zawodowych, PARPA udziela akredytacji na prowadzenie poszczególnych etapów procesu szkolenia. Szpital uzyskał akredytację na prowadzenie na prowadzenie etapu pierwszego (przez swoją jednostkę organizacyjną – Ośrodek Szkolenia Terapeutów Uzależnień) oraz etapu drugiego - przez WOTUW -Dzienny Oddział Terapii Uzależnień i Poradnię dla Osób z Problemami Alkoholowymi.

Ponadto prowadzone są inne szkolenia dla Terapeutów Uzależnień, mające na celu doskonalenie zawodowe i podnoszenie kwalifikacji.

Szkolenia te trwają przeciętnie w zależności od tematu od 15 do 40 godzin edukacyjnych. Organizowane są na podstawie par. 18 ust. 1 oraz par. 5, ust. 1, pkt 5 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 31 grudnia 1999r.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 22 marca 1999 roku.

Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, świadczącą usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Świadczone usługi są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, innymi niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty i szkolenia, o których mowa we wniosku, nie są objęte tą akredytacją.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe wymienione we wniosku świadczone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Odrębne przepisy, na podstawie których prowadzone jest szkolenie: Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 31 grudnia 1999r, w sprawie organizacji, kwalifikacji personelu, zasad funkcjonowania i rodzajów zakładów lecznictwa odwykowego oraz udziału innych zakładów opieki zdrowotnej w sprawowaniu opieki nad osobami uzależnionymi ( Dz. U. 2000r. Nr 3 poz. 44, zm. z dnia 6 października 2005r. Dz. U. z 2005r. Nr 181 poz.1522 - § 1), wydany na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 26 października 1982r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. Nr 35, poz. 230, z 1984r. Nr 34, poz. 184, z 1987r. Nr 33, poz. 180, z 1989r. Nr 35, poz. 192, z 1990r. Nr 34, poz. 198 i Nr 73, poz. 431, z 1991r. Nr 73, poz. 321 i Nr 94, poz. 419, z 1993r. Nr 40, poz. 184, z 1996r. Nr 127, poz. 593, z 1997r. Nr 88, poz. 554, Nr 113, poz. 732 i Nr 121, poz. 770 oraz z 1998r. Nr 106, poz. 668).

Zgodnie z § 18 ust. 2 Osoby prowadzące terapię uzależnienia od alkoholu i współuzależnienia powinny posiadać kwalifikacje zawodowe uzyskane w specjalistycznych programach szkoleniowych w zakresie terapii uzależnień, potwierdzone certyfikatem specjalisty psychoterapii uzależnień lub instruktora terapii uzależnień.

Zasady realizacji programów szkoleniowych, o których mowa w ust. 2, oraz system wydawania certyfikatów opracowuje Państwowa Agencja Rozwiązywania Problemów Alkoholowych w porozumieniu z Instytutem Psychiatrii i Neurologii.

Zgodnie z powyższym, na podstawie § 18 ust. 3 przyjęty został przez PARPA 7 grudnia 2006r. i znowelizowany 12 października 2009 roku, Program uzyskiwania kwalifikacji zawodowych przez osoby prowadzące terapię uzależnienia od alkoholu i współuzależnienia w zakładach lecznictwa odwykowego.

§ 2 tegoż programu:

1. Certyfikaty specjalisty psychoterapii uzależnień i instruktora terapii uzależnień otrzymuje się po ukończeniu programu uzyskiwania kwalifikacji zawodowych dla osób prowadzących terapię uzależnienia od alkoholu i współuzależnienia w zakładach lecznictwa odwykowego zwanego dalej „programem szkoleniowym” oraz zdaniu egzaminu certyfikacyjnego.
2. Program szkoleniowy składa się z następujących etapów:
   1. Etap Pierwszy: szkolenie w zakresie podstawowych umiejętności udzielania pomocy psychologicznej oraz nowoczesnych metod diagnozowania i terapii uzależnienia i współuzależnienia w wymiarze nie mniejszym niż 650 godzin zajęć dydaktycznych (tego szkolenia dotyczy zapytanie Wnioskodawcy) (…).

§ 3

1. Prowadzenie szkolenia, o których mowa w § 2 ust. 2 pkt 1 wymaga uzyskania akredytacji dyrektora Państwowej Agencji Rozwiązywania Problemów Alkoholowych zwanej dalej „Agencją”.
   (...) Zasady uzyskiwania akredytacji i określenie form i zasad prowadzenia szkoleń określają kolejne przepisy tegoż Programu (§ 4,6, 7, 16 oraz załącznik nr 2).

§ 4

1. Dyrektor Agencji powołuje Radę do spraw Akredytacji zwaną dalej „Radą”, do zadań której należy:
   1. opiniowanie merytoryczne wniosków o akredytację programów szkolenia, o którym mowa w § 2 ust. 2 pkt 1.

§ 6

1. Wniosek, o którym mowa w § 4 ust. 1 pkt 1 zawiera:
   1. imię i nazwisko oraz miejsce zamieszkania i adres albo nazwę (firmę), siedzibę i adres wnioskodawcy, numer telefonu oraz numer faksu;
   2. (skreślony);
   3. odpis wpisu wnioskodawcy do rejestru przedsiębiorców, ewidencji działalności gospodarczej albo innego właściwego rejestru,
   4. program szkolenia zawierający:
      1. plan zajęć dydaktycznych wraz z ich zakresem godzinowym,
      2. konspekty poszczególnych zajęć zawierające cel, treści i metody kształcenia,
      3. sposób oceny wiedzy nabytej przez uczestników szkolenia;
      4a) informacje na temat kwalifikacji kadry dydaktycznej;
   5. informację na temat posiadanej bazy dydaktycznej;
   6. informację na temat maksymalnej liczbę osób, które mogą być jednorazowo objęte szkoleniem;
   7. opis sposobu ewaluacji szkolenia.

§ 7 Podmiot prowadzący szkolenie w ramach programu szkoleniowego zobowiązany jest:

1. zapewnić bazę dydaktyczną o strukturze dostosowanej do liczby uczestników szkolenia, w tym:
   1. sale wykładowe,
   2. sale do prowadzenia warsztatów,
   3. środki dydaktyczne;
2. prowadzić rekrutację uczestników szkolenia, jedynie wśród osób które:
   1. posiadają tytuł zawodowy lekarza, tytuł zawodowy magistra pielęgniarstwa lub tytuł zawodowy magistra nauk humanistycznych lub nauk społecznych lub pedagogiki – w odniesieniu do programu szkoleniowego w zakresie specjalistów psychoterapii uzależnień.
   2. posiadają wykształcenie średnie - w odniesieniu do programu szkoleniowego w zakresie instruktorów terapii uzależnień,
   3. skreślony.
3. dokumentować przebieg rekrutacji;
4. zapewnić kadrę dydaktyczna, w której nie mniej niż 60% osób realizujących program szkolenia posiada certyfikat specjalisty psychoterapii uzależnień oraz co najmniej siedmioletni staż pracy w terapii osób uzależnionych, a pozostałe tytuł lekarza psychiatry lub psychologa klinicznego bądź posiadają uprawnienia do prowadzenia treningów psychologicznych lub psychoterapii;
5. prowadzić ewaluację szkolenia.

§ 16 Zakres przedmiotowy programu szkoleniowego określa załącznik nr 2 do Programu.

Załącznik ten określa formy (treningi psychologiczne, zajęcia teoretyczne, zajęcia praktyczne) i zasady prowadzenia szkolenia, tj. wymiar godzinowy poszczególnych bloków tematycznych i ich zawartość merytoryczną.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, że zgodnie z art. 129 pkt 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654 z późn. zm.) nadano brzmienie art. 22 ust. 3 ustawy z dnia 26 października 1982r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2007r. Nr 70, poz. 473, z późn. zm.) w zakresie upoważnienie dla ministra właściwego do spraw zdrowia do określenia w drodze rozporządzenia, organizacji, kwalifikacji personelu, sposobu funkcjonowania i rodzajów podmiotów leczniczych wykonujących świadczenia stacjonarne i całodobowe oraz ambulatoryjne w sprawowaniu opieki nad uzależnionymi od alkoholu (...).

W dalszej kolejności, zgodnie z art. 219 ust. 1 pkt 5 ustawy o działalności leczniczej, akty wykonawcze wydane na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, o której mowa w art. 129 ustawy o działalności leczniczej zachowują moc do dnia wejścia w życie odpowiednich aktów wykonawczych wydanych na podstawie m. in. art. 22 ust. 3 ustawy, o której mowa w art. 129 ustawy o działalności leczniczej, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, jednak nie dłużej niż przez 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy o działalności leczniczej.

W związku z powyższym rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 31 grudnia 1999r. w sprawie organizacji, kwalifikacji personelu, zasad funkcjonowania i rodzajów zakładów lecznictwa odwykowego oraz udziału innych zakładów opieki zdrowotnej w sprawowaniu opieki nad osobami uzależnionymi od alkoholu pozostaje aktualne do czasu ustalenia nowego rozporządzenia, nie dłużej jednak niż do dnia 1 lipca 2012r.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że szkolenie finansowane jest przez uczestników szkoleń. Niektórzy z nich posiadają dofinansowanie kosztów edukacyjnych ze środków publicznych, np. zakład pracy (podmiot leczniczy), samorząd lokalny. W odniesieniu do każdego uczestnika wysokość tego dofinansowania jest różna.

Środki publiczne przekazywane są organizatorowi szkolenia za uczestnictwo konkretnego uczestnika w szkoleniu. Stanowią one najczęściej część ogólnych kosztów edukacyjnych poniesionych przez uczestnika. Rzadko zdarza się, że jest to całość kosztów. Koszty edukacyjne, to koszty związane bezpośrednio z organizacją i przeprowadzeniem szkolenia, nie obejmują kosztów noclegów i wyżywienia uczestników szkolenia.

Wnioskodawca jest głównym wykonawcą szkoleń.

Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 30 sierpnia 2009r. w sprawie świadczeń gwarantowanych z zakresu opieki psychiatrycznej i leczenia uzależnień, znowelizowane dnia 29 kwietnia 2011r. (Dz. U. Nr 140, poz. 1146 i Nr 211, poz. 1641. Zmiana tekstu jednolitego wymienionej ustawy została ogłoszona w Dz. U. z 2011r. Nr 45, poz. 235, Nr 73, poz. 390 i Nr 81, poz. 440.), określa warunki realizacji świadczeń gwarantowanych realizowanych w warunkach stacjonarnych leczenia uzależnień (załącznik nr 2 do rozporządzenia), w warunkach dziennych leczenia uzależnień (załącznik nr 5) i w warunkach ambulatoryjnych leczenia uzależnień (załącznik nr 7). Warunki te to kwalifikacje, jakie są wymagane od osób wykonujących świadczenia terapeutyczne dla osób uzależnionych i ich rodzin. Jest tam wprost zapisane, że osobami tymi są specjaliści psychoterapii uzależnień, instruktorzy terapii uzależnień lub osoby będące w trakcie procesu szkoleniowego co ma potwierdzać zaświadczenie wydane przez PARPA (lub KBPN, co nie dotyczy Wnioskodawcy).

Szkolenie przygotowuje do prowadzenia terapii uzależnienia od alkoholu i współuzależnienia.

Szkolenie ma na celu uzyskanie przez uczestników prawa do prowadzenia świadczeń terapii uzależnień w podmiotach leczniczych. Po jego ukończeniu należy uczestniczyć w kolejnych etapach programu szkoleniowego, o którym mowa powyżej i zdać egzamin certyfikacyjny, który to prawo ostatecznie potwierdza.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że pytanie ogranicza do jednego stanu faktycznego - prowadzenia szkolenia z zakresu psychoterapii uzależnień - tj. szkolenia w zakresie podstawowych umiejętności udzielania pomocy psychologicznej oraz nowoczesnych metod diagnozowania i terapii uzależnienia i współuzależnienia akredytowanego przez Państwową Agencję Rozwiązywania Problemów Alkoholowych (PARPA), w wymiarze 650 godzin edukacyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 28 marca 2012r.):

Czy wystawiając fakturę sprzedaży dla uczestników szkolenia w zakresie podstawowych umiejętności udzielania pomocy psychologicznej oraz nowoczesnych metod diagnozowania i terapii uzależnienia i współuzależnienia akredytowanego przez PARPA w wymiarze 650 godzin edukacyjnych Wnioskodawca może stosować zwolnienie z VAT, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a...

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko przyjęte z uzupełnienia wniosku z dnia 28 marca 2012r.): wystawiając fakturę sprzedaży dla uczestników szkolenia w zakresie podstawowych umiejętności udzielania pomocy psychologicznej oraz nowoczesnych metod diagnozowania i terapii uzależnienia i współuzależnienia akredytowanego przez PARPA w wymiarze 650 godzin edukacyjnych należy stosować zwolnienie z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a, w związku z tym, że szkolenia są organizowane w oparciu o odrębne przepisy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z przepisem art. 15 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 4 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Zgodnie z § 4 ust. 1 tego rozporządzenia zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”. Szczegółowe elementy takiego dokumentu określa § 5 ust. 1 rozporządzenia.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów lub usług lub też otrzymania zaliczki).

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT – dodanego do tej ustawy od dnia 1 stycznia 2011r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w
2. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3. finansowane w całości ze środków publicznych

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011r., zwalnia się od podatku:

• usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,
• usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
  
  

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

Ponadto powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia ze środków publicznych.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Wnioskodawca stwierdził bowiem, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), a ponadto z opisu przedstawionego we wniosku nie wynika, żeby Wnioskodawca był podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez niego usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, innymi niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Jednocześnie Wnioskodawca podał, że szkolenie przygotowuje do prowadzenia terapii uzależnienia od alkoholu i współuzależnienia a celem szkolenia jest uzyskanie przez uczestników prawa do prowadzenia świadczeń terapii uzależnień w podmiotach leczniczych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednak dla oceny czy usługi przeprowadzania szkoleń z zakresu psychoterapii uzależnień świadczone przez Wnioskodawcę, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest jeszcze uznanie, że są to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Spełnienie jednakże ww. warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ww. ustawy o VAT jest możliwe tylko wtedy, gdy istnieją przepisy prawa regulujące formy i zasady kształcenia zawodowego.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Odesłanie więc w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ww. ustawy o VAT do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do ustaw oraz rozporządzeń (ewentualnie ratyfikowanych umów międzynarodowych), nie zaś do programu, będącego aktem normatywnym o charakterze wewnętrznym. Podkreślić należy, że ustawy i rozporządzenia, będąc źródłem prawa powszechnie obowiązującego, podlegają obowiązkowi ogłoszenia w Dzienniku Ustaw (co jest warunkiem ich wejścia w życie).

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że szkolenia z zakresu terapii uzależnień organizowane są przez Wnioskodawcę w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. „Odrębnymi przepisami” w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w ocenie Wnioskodawcy są:

1. Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 31 grudnia 1999 w sprawie organizacji, kwalifikacji personelu, zasad funkcjonowania i rodzajów zakładów lecznictwa odwykowego oraz udziału innych zakładów opieki zdrowotnej w sprawowaniu opieki nad osobami uzależnionymi od alkoholu (Dz. U. z 2000r. Nr 3, poz. 44 ze zm.),
2. Program uzyskiwania kwalifikacji zawodowych przez osoby prowadzące terapię uzależnienia od alkoholu i współuzależnienia w zakładach lecznictwa odwykowego z dnia 7 grudnia 2006r., znowelizowany 12 października 2009r.
   
   

Należy wskazać, że obowiązujące do dnia 30 czerwca 2011r. ww. rozporządzenie zostało wydane na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 22 ust. 3 ustawy z dnia 26 października 1982r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 70, poz. 473, z późn. zm.), zgodnie z którym Minister właściwy do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia, organizację, kwalifikacje personelu, sposób funkcjonowania i rodzaje podmiotów leczniczych wykonujących świadczenia stacjonarne i całodobowe oraz ambulatoryjne w sprawowaniu opieki nad uzależnionymi od alkoholu oraz sposób współdziałania w tym zakresie z instytucjami publicznymi i organizacjami społecznymi, kierując się potrzebą zapewnienia osobom uzależnionym od alkoholu leczenia odwykowego, a członkom ich rodzin, w tym dzieciom, świadczeń określonych w art. 23 ust. 1 i 2.

Wnioskodawca wskazał, że brzmienie art. 22 ust. 3 ustawy z dnia 26 października 1982r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2007r. Nr 70, poz. 473, z późn. zm.) nadano zgodnie z art. 129 pkt 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654 z późn. zm.). Ponadto zgodnie z art. 219 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy o działalności leczniczej, akty wykonawcze wydane na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi, o której mowa w art. 129 ustawy o działalności leczniczej zachowują moc do dnia wejścia w życie odpowiednich aktów wykonawczych wydanych na podstawie m. in. art. 22 ust. 3 ustawy, o której mowa w art. 129 ustawy o działalności leczniczej, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, jednak nie dłużej niż przez 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy o działalności leczniczej.

W związku z powyższym ww. rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 31 grudnia 1999r. w sprawie organizacji, kwalifikacji personelu, zasad funkcjonowania i rodzajów zakładów lecznictwa odwykowego oraz udziału innych zakładów opieki zdrowotnej w sprawowaniu opieki nad osobami uzależnionymi od alkoholu pozostaje aktualne do czasu ustalenia nowego rozporządzenia, nie dłużej jednak niż do dnia 1 lipca 2012r.

Należy jednak zauważyć, że przepisy ww. rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 31 grudnia 1999r. w sprawie organizacji, kwalifikacji personelu, zasad funkcjonowania i rodzajów zakładów lecznictwa odwykowego oraz udziału innych zakładów opieki zdrowotnej w sprawowaniu opieki nad osobami uzależnionymi od alkoholu, obowiązującego do dnia 30 czerwca 2011r., a także ustawy z dnia 26 października 1982r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi nie regulują form ani zasad kształcenia personelu w zakresie psychoterapii uzależnień. Natomiast fakt uregulowania form i zasad kształcenia zawodowego personelu w zakresie psychoterapii uzależnień w ww. programie uzyskiwania kwalifikacji zawodowych przez osoby prowadzące terapię uzależnienia od alkoholu i współuzależnienia w zakładach lecznictwa odwykowego, z przyczyn, które wskazano powyżej, nie pozwala uznać za spełnioną przesłankę, określoną w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, aby usługi kształcenia zawodowego prowadzone były w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Tym samym omawiane usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie podlegają zwolnieniu od podatku przewidzianym w tym przepisie.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, iż Wnioskodawca wystawiając fakturę sprzedaży dla uczestników szkolenia w zakresie podstawowych umiejętności udzielania pomocy psychologicznej oraz nowoczesnych metod diagnozowania i terapii uzależnienia i współuzależnienia akredytowanego przez PARPA w wymiarze 650 godzin edukacyjnych powinien stosować zwolnienie od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że powyższe rozstrzygnięcie nie wyklucza zwolnienia ww. usług świadczonych przez Wnioskodawcę na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b lub c ustawy o podatku od towarów i usług lub § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) – przy spełnieniu określonych w tych przepisach przesłanek. Tut. organ nie objął natomiast niniejszą interpretacją ewentualnego zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b i lit. c ustawy o VAT oraz na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, gdyż Wnioskodawca ograniczył zarówno pytanie, jak i własne stanowisko do interpretacji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia zwolnienia od podatku innych prowadzonych szkoleń dla terapeutów uzależnień, gdyż Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że pytanie ogranicza do jednego stanu faktycznego - prowadzenia szkolenia z zakresu psychoterapii uzależnień - tj. szkolenia w zakresie podstawowych umiejętności udzielania pomocy psychologicznej oraz nowoczesnych metod diagnozowania i terapii uzależnienia i współuzależnienia akredytowanego przez Państwową Agencję Rozwiązywania Problemów Alkoholowych (PARPA), w wymiarze 650 godzin edukacyjnych.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (w szczególności gdyby istniały przepisy określające formy i zasady, w oparciu o które przedmiotowe szkolenia muszą być prowadzone, a Wnioskodawca nie ujawnił ich w opisie stanu faktycznego) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.